2. Skarga kasacyjna.
2.1. Skargę kasacyjną od powyższego wyroku wniósł DIAS, zaskarżając wyrok w całości. Na podstawie art. 174 pkt 1 i 2 p.p.s.a. w skardze kasacyjnej zarzucono naruszenie przepisów postępowania i przepisów prawa materialnego, które miały wpływ na wynik sprawy:
I. art. 133 § 1, art. 134 § 1, art. 141 § 4, w zw. z art. 153 i art. 170 p.p.s.a., poprzez nierozpoznanie istoty sprawy i ograniczenie zawartych w uzasadnieniu wyroku rozważań, do kwestii hipotetycznego związania wyrokiem z dnia 21 listopada 2024 r. sygn. akt III SA/Wa 890/24, pomimo że istotą rozpoznawanej sprawy było ustalenie, czy wystąpiły przesłanki do przedłużenia terminu zwrotu różnicy podatku od towarów i usług wykazanej przez Spółkę w deklaracji podatkowej za wrzesień 2023 r.;
II. art. 153 w zw. z art. 170 p.p.s.a. poprzez niezasadne uznanie przez Sąd, że jest związany w niniejszej sprawie nieprawomocnym wyrokiem z dnia 21 listopada 2024 r. sygn. akt III SA/Wa 890/24, wobec czego jest obowiązany do uwzględnienia stanowiska w nim zaprezentowanego, w sytuacji gdy Sąd pierwszej instancji nie będąc związanym ww. nieprawomocnym wyrokiem, powinien dokonać weryfikacji skarżonego postanowienia we własnym zakresie;
III. art. 145 § 1 pkt. 1 lit a) oraz art. 135 p.p.s.a. w zw. z art. 87 ust. 6 w zw. z art. 87 ust. 2 ustawy o VAT polegające na uchyleniu postanowienia organu drugiej instancji oraz poprzedzającego go postanowienia organu pierwszej instancji, bez weryfikacji stanowiska organów podatkowych w zakresie zaistnienia przesłanek uzasadniających przedłużenie terminu zwrotu VAT na podstawie art. 87 ust. 6 w zw. z art. 87 ust. 2 ustawy o VAT lecz jedynie w oparciu o treść nieprawomocnego wyroku z dnia 21 listopada 2024 r. sygn. akt III SA/Wa 890/24;
IV. art. 87 ust. 6 w zw. z art. 87 ust. 2 ustawy o VAT, poprzez ich niewłaściwe zastosowanie polegające na wadliwym przyjęciu przez Sąd, że przedłużenie terminu zwrotu nie mogło nastąpić, gdyż według stanu na dzień wydawania skarżonego wyroku doszło do przerwania ciągłości przedłużeń, w sytuacji gdy prawidłowość pierwotnego przedłużenia zwrotu nie została zanegowana prawomocnym wyrokiem sądu administracyjnego.
W związku z powyższym DIAS wniósł o uchylenie w całości zaskarżonego wyroku oraz przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania, a także o zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych. Ponadto organ zrzekł się rozprawy.
2.2. Strona nie skorzystała z możliwości złożenia odpowiedzi na skargę kasacyjną.
2.3. Przedmiotowa skarga kasacyjna została rozpoznana na posiedzeniu niejawnym na podstawie art. 182 § 2 p.p.s.a., z którego wynika, że Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje skargę kasacyjną na posiedzeniu niejawnym, gdy strona, która ją wniosła, zrzekła się rozprawy, a pozostałe strony, w terminie czternastu dni od dnia doręczenia skargi kasacyjnej, nie zażądały przeprowadzenia rozprawy. W niniejszej sprawie organ zrzekł się rozprawy, zaś Strona w wyżej wskazanym terminie, nie żądała jej przeprowadzenia.
3. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.
3.1. Skarga kasacyjna zasługiwała na uwzględnienie.
3.2. Przedmiotem sporu na obecnym etapie postępowania jest kwestia zasadności uchylenia przez Sąd pierwszej instancji postanowień organów obu instancji z powodu przerwania ciągłości przedłużeń terminu zwrotu VAT na poprzednim etapie postępowania w tym przedmiocie.
3.3. Odnosząc się do zagadnienia przerwania ciągłości przedłużeń terminów zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym, akcentowanego w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku, zgodzić się należy z Sądem pierwszej instancji, że jednym z warunków zgodnego z prawem przedłużenia terminu zwrotu VAT jest zachowanie ciągłości przedłużeń. Warte przypomnienia jest, że w tej kwestii wypowiedział się Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku składu 7 sędziów z dnia 23 kwietnia 2018 r., sygn. akt I FSK 255/17, stwierdzając, że termin do zwrotu różnicy podatku może być przedłużony, ale tylko wówczas, gdy przed jego upływem podatnikowi doręczono postanowienie naczelnika urzędu skarbowego o przedłużeniu terminu zwrotu różnicy podatku do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia podatnika dokonywanej w ramach czynności sprawdzających. Upływ terminu określonego w art. 87 ust. 2 i ust. 6 ustawy o VAT wywołuje skutek materialnoprawny w postaci nabycia przez podatnika prawa do zwrotu różnicy podatku w kwocie wynikającej z deklaracji podatkowej. Materialnoprawny charakter terminów określonych w art. 87 ust. 2 w związku z ust. 6 ustawy o VAT oznacza także, że po ich upływie organ podatkowy traci uprawnienie do przedłużenia terminu zwrotu różnicy podatku. Skuteczne przedłużenie terminu możliwe jest jedynie przed jego upływem. Próba przedłużenia terminu po jego upływie jest nieskuteczna. Nie ma możliwości przedłużenia terminu, który upłynął. Jeśli bowiem termin już upłynął, to nie ma czego przedłużać (por. wyroki NSA: z dnia 23 kwietnia 2018 r., sygn. akt I FSK 255/17; z dnia 7 czerwca 2019 r., sygn. akt I FSK 557/19; z dnia 19 czerwca 2019 r., sygn. akt I FSK 689/19). Zatem jeżeli podatnikowi nie doręczono postanowienia o przedłużeniu terminu zwrotu różnicy podatku przed upływem terminu przewidzianego w art. 87 ust. 2 lub w ust. 6 ustawy o VAT, to tym samym ma on uprawnione przekonanie, że zwrot różnicy podatku nastąpi w terminie 60 dni (ust. 2) lub 25 dni (ust. 6) od dnia złożenia rozliczenia, lub w terminie wskazanym w ostatnio wydanym postanowieniu przedłużającym termin zwrotu.
Przerwanie ciągłości w przedłużaniu terminu zwrotu nadwyżki podatku powoduje, że jakiekolwiek dalsze czynności procesowe, w szczególności wydanie kolejnych postanowień o przedłużeniu terminu tego zwrotu, nie mogą być prawnie skuteczne. Innymi słowy, skoro wcześniejsze postanowienie o przedłużeniu terminu zwrotu VAT zostało wydane lub doręczone po terminie zwrotu podatku, to kolejne postanowienia nie mogą skutecznie przedłużać terminu zwrotu podatku za ten sam okres (por. wyroki NSA: z dnia 30 lipca 2020 r., sygn. akt I FSK 318/20; z dnia 18 listopada 2021 r., sygn. akt I FSK 1791/18). Oznacza to, że w sytuacji, gdy którekolwiek z wcześniejszych postanowień zostanie skutecznie wyeliminowane z obrotu prawnego, dochodzi do przerwania ciągłości kolejnych przedłużeń. Tym samym termin materialnoprawny do zwrotu nadwyżki w podatku od towarów i usług ulega zakończeniu (por. wyrok NSA z dnia 25 lutego 2021 r. sygn. akt I FSK 699/20).
3.4. Wychodząc z tego słusznego założenia Sąd pierwszej instancji stwierdził, że w niniejszej sprawie miała miejsce właśnie taka sytuacja, tj. na skutek uchylenia przez WSA wyrokiem z dnia 21 listopada 2024 r. postanowień organów obu instancji poprzedzających wydane przez NUS postanowienie w tej sprawie (kolejne po postanowieniach uchylonych przez WSA), doszło do przerwania ciągłości przedłużeń. Swoje stanowisko WSA oparł na treści uzasadnienia nieprawomocnego wyroku WSA z dnia 21 listopada 2024 r., stwierdzając jednocześnie, że jego analiza doprowadziła WSA orzekający w tej sprawie do wniosku, że jest ono przekonujące.
Tymczasem poddany kontroli instancyjnej ww. wyrok WSA dnia 21 listopada 2024 r. został wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 10 września 2025 r., sygn. akt I FSK 437/25 uchylony, a skarga oddalona. Tym samym ocena sytuacji dokonana przez WSA w zaskarżonym wyroku, wydanym w tej sprawie, okazała się nietrafna. To oznacza, że jedyna przyczyna uchylenia postanowienia DIAS z dnia 13 sierpnia 2024r. oraz poprzedzającego je postanowienia NUS z dnia 12 czerwca 2024 r., wydanych w tej sprawie, odpadła.
W tych okolicznościach należy zgodzić się z autorem skargi kasacyjnej, że w niniejszej sprawie doszło do naruszenia art. 145 § 1 pkt. 1 lit a) oraz art. 135 p.p.s.a., w zw. z art. 87 ust. 2 ustawy o VAT polegające na uchyleniu postanowienia organu drugiej instancji oraz poprzedzającego go postanowienia organu pierwszej instancji, bez weryfikacji stanowiska organów podatkowych w zakresie zaistnienia przesłanek uzasadniających przedłużenie terminu zwrotu VAT na podstawie art. 87 ust. 2 ustawy o VAT.
3.5. W związku z powyższym Naczelny Sąd Administracyjny, podzielając zarzuty podniesione w skardze kasacyjnej, na podstawie art. 185 § 1 p.p.s.a., uchylił zaskarżony wyrok i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Warszawie.
Ponownie rozpoznając sprawę, Sąd pierwszej instancji dokona kontroli sądowej wydanych w niniejszej sprawie postanowień organów podatkowych pod kątem wykazania zaistnienia przesłanek do przedłużenia terminu wnioskowanego przez Stronę zwrotu VAT w kontekście treści art. 87 ust. 2 ustawy o VAT.
O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 203 pkt 2 w zw. z art. 205 § 2 p.p.s.a.
Elżbieta Olechniewicz Ryszard Pęk Roman Wiatrowski
sędzia WSA (del.) sędzia NSA sędzia NSA