Wyrok NSA z dnia 30 stycznia 2026, sygn. I FSK 747/23

Sygnatura: I FSK 747/23
Data orzeczenia: 30 stycznia 2026
Sąd: Naczelny Sąd Administracyjny (NSA)
Status: Prawomocne
Podatnik: spółka z o.o.

Streszczenie

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością realizuje projekt finansowany dotacją z Polskiej Agencji Rozwoju Przedsiębiorczości w ramach Programu Operacyjnego Polska Wschodnia 2014-2020. Dotacja pokrywa do 100% wydatków kwalifikowanych, przy czym VAT jest wydatkiem niekwalifikowanym i jest pokrywany ze środków własnych. W ramach projektu spółka nabywa usługi i towary (np. usługi programistyczne, tworzenie prototypów, usługi księgowe), które następnie nieodpłatnie przekazuje przedsiębiorcom typu startup. Spółka jest czynnym podatnikiem VAT i odlicza podatek naliczony od tych zakupów, uznając, że są one związane…

z jej działalnością opodatkowaną. Zdaniem spółki otrzymana dotacja nie podlega opodatkowaniu VAT, ponieważ stanowi ona dotację do kosztów projektu. Czy w przedstawionym stanie faktycznym spółce przysługuje prawo do odliczenia naliczonego podatku VAT od faktur zakupowych dotyczących wydatków na towary i usługi ponoszone w ramach realizowanego projektu? Spółka zaprezentowała stanowisko, że takie prawo jej przysługuje na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT. Wojewódzki Sąd Administracyjny oddalił skargę na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej. Sąd uznał, że organ prawidłowo odniósł się nie tylko do pytania o odliczenie VAT, lecz także do kwestii opodatkowania dotacji, którą spółka poruszyła w opisie stanu faktycznego i w swojej ocenie prawnej. WSA podkreślił, że ma to znaczenie dla rozstrzygnięcia o odliczeniu na gruncie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT. Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną spółki, podzielając stanowisko WSA. NSA wskazał, że zakres oceny organu interpretacyjnego obejmuje cały wniosek o interpretację, w tym twierdzenia prawne zawarte w opisie stanu faktycznego, a zasada zaufania nakazuje organowi korygowanie błędnych stanowisk podatnika. NSA stwierdził, że organ nie zanegował prawa do odliczenia podatku naliczonego, lecz zasadnie uznał, iż część dotacji stanowi podstawę opodatkowania, przez co ogólna ocena stanowiska spółki stała się nieprawidłowa.

jeszcze 195 słów

Pełne streszczenie po zalogowaniu

Streszczenie AI to nasza wartość dodana — zaloguj się lub załóż konto, aby zobaczyć pełną analizę.

Zaloguj się Wypróbuj za darmo

Sentencja

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Danuta Oleś, Sędzia NSA Sylwester Golec, Sędzia WSA del. Adam Nita (sprawozdawca), Protokolant referent Bartłomiej Deptuła, po rozpoznaniu w dniu 30 stycznia 2026 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej P. sp. z o.o. z siedzibą w P. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie z dnia 30 listopada 2022 r., sygn. akt I SA/Lu 397/22 w sprawie ze skargi P. sp. z o.o. z siedzibą w P na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 9 czerwca 2022 r., nr 0112-KDIL3.4012.472.2021.2.AK w przedmiocie podatku od towarów i usług 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od P. sp. z o.o. z siedzibą w P. na rzecz Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej kwotę 480 (słownie: czterysta osiemdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

Uzasadnienie

W zaskarżonym wyroku z 30 listopada 2022 r., sygn. akt I SA/Lu 397/22 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie (zwany dalej Sądem I instancji lub WSA) orzekał w przedmiocie skargi P. Sp. z o.o. w P. (określanego dalej jako Skarżący, Wnioskodawca lub Strona) na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (zwanego dalej Organem interpretacyjnym lub DKIS) z 9 czerwca 2022 r., nr 0112-KDIL3.4012.472.2021.2.AK w przedmiocie podatku od towarów i usług. Czyniąc to, Sąd I instancji oddalił skargę.

Problemem, jaki zaistniał w relacjach pomiędzy stronami postępowania sądowoadministracyjnego była kwestia odliczania naliczonego podatku od towarów i usług, wykazanego w fakturach zakupowych obejmujących towary i usługi następnie wykorzystywane przez Wnioskodawcę realizującego Projekt [...] (zwany dalej Projektem), w ramach Programu Operacyjnego Polska Wschodnia 2014-2020. Kwestią sporną stało się zaś to czy DKIS - formułując interpretację - odniósł się do pytania sformułowanego we wniosku o jej wydanie, czy też kształtując ten akt wykroczył poza wskazaną sferę, nawiązując do stanu faktycznego, a nie postawionego pytania?

Stan faktyczny sprawy, będący elementem wniosku interpretacyjnego został precyzyjnie zaprezentowany w interpretacji indywidualnej, dostępnej w Biuletynie Informacji Publicznej na stronie podmiotowej urzędu obsługującego ministra właściwego do spraw finansów publicznych (por. art. 14i § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa, t.j. Dz.U. z 2021 r., poz. 1540 – zwanej dalej O.p.). Ponadto, w uzasadnieniu swojego wyroku, dostępnym w CBOSA przedstawił go Wojewódzki Sąd Administracyjny. W związku z tym, Naczelny Sąd Administracyjny prezentuje stan faktyczny sprawy wyłącznie w zakresie niezbędnym dla zrozumienia realów, w których zapadło jego orzeczenie. Uwzględniając to zastrzeżenie, należy zwrócić uwagę na następujące okoliczności:

1) Wnioskodawca realizuje Projekt w ramach wcześniej już wspomnianego Programu Operacyjnego Polska Wschodnia 2014-2020;

2) na cele Projektu Strona otrzymuje środki finansowe w formie dotacji, od których nie odprowadza należnego podatku od towarów i usług. Wskazane dofinansowanie pozyskiwane jest zaś od Polskiej Agencji Rozwoju Przedsiębiorczości (określanej dalej jako PARP);

3) na podstawie umowy zawartej przez Wnioskodawcę z PARP, w ramach Projektu Strona świadczy pomoc w postaci indywidualnego wsparcia rozwoju innowacyjnych pomysłów biznesowych przedsiębiorstw typu Startup. Dla wskazanych przedsiębiorstw wsparcie to jest pomocą de minimis i jest udzielane na podstawie umowy pomiędzy Stroną a przedsiębiorcą;

4) jak wynika z § 6 ust. 1 i 2 umowy pomiędzy Wnioskodawcą a PARP, Strona otrzymuje dofinansowanie na pokrycie poniesionych wydatków kwalifikowanych (maksymalnie ich 100%). Jest ono przekazywane w formie płatności, w wysokości nieprzekraczającej 85% kwoty dofinansowania oraz dotacji celowej, w wysokości nieprzekraczającej 15% kwoty dofinansowania;

5) z kolei w myśl § 9 ust. 2 i 4 umowy, wszelkie wydatki niekwalifikowalne w ramach projektu są pokrywane ze środków własnych Strony. Podatek od towarów i usług jest zaś wydatkiem niekwalifikowanym;

6) w ramach realizacji projektu Strona zapewnia na rzecz Startup-ów usługi, które nabywa odpłatnie. Czyniąc to odlicza zaś naliczony podatek od towarów i usług. Dokonane zakupy - w postaci rzeczowej lub niematerialnej - Skarżący następnie przekazuje protokolarnie na rzecz Startup-ów. Odbywa się to nieodpłatne. Do faktur nabycia towarów i usług przekazanych Startup-om dołączane są protokoły zdawczo-odbiorcze i protokoły odbiorcze końcowe, a także umowy zawarte pomiędzy Stroną, a podmiotami będącymi wykonawcami usług;

7) przykładowymi usługami nabytymi na rzecz Startup-ów są: stworzenie prototypu wybranej funkcjonalności aplikacji mobilnej, utworzenie narzędzia analitycznego w języku Python, usługa księgowa, konfiguracja serwera i bazy danych, zakup surowców materiałów, opracowanie cyfrowych wizualizacji, usługi programowania;

8) dofinansowanie otrzymane przez Wnioskodawcę zostało przeznaczone na pokrycie wydatków kwalifikowanych, poniesionych przez Stronę. Według wskazanego podmiotu była to więc dotacja na pokrycie kosztów, zakupów towarów i usług, których dokonano w związku z realizacją Projektu. Otrzymana dotacja nie została przez Skarżącego opodatkowana podatkiem od towarów i usług, gdyż jako dotacja do kosztów projektu nie podlega ona opodatkowaniu wskazaną daniną publiczną.

W tak zakreślonym stanie faktycznym Strona sformułowała jedno pytanie. Jej wątpliwości wzbudziło mianowicie to, czy Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia naliczonego podatku od towarów i usług od faktur zakupowych, dotyczących wydatków na towary i usługi, ponoszone w ramach Projektu? Motywacją do wyartykułowania wskazanej kwestii było to, że udzielona dotacja nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a także fakt, iż Strona nieodpłatnie świadczy usługi na rzecz Startup-ów.

Jednocześnie prezentując własne stanowisko w sprawie Skarżący wyraził przekonanie, że jako czynny podatnik podatku od towarów i usług, dokonując zakupów środków trwałych, wartości niematerialnych i prawnych, materiałów oraz usług w ramach realizowanego Projektu, ma prawo do odliczenia podatku naliczonego, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Uzasadniając to zapatrywanie wyartykułowano w szczególności, że:

1) prawo do odliczenia jest kreowane przez zamiar podatnika wykorzystania towaru do czynności opodatkowanych, jednak prawo do odliczenia powinno być potwierdzone następczymi działaniami podatnika, które wyrażone uprzednio zamiar skonkretyzują;

2) jak wskazano w opisie stanu faktycznego, w toku realizacji Projektu, Strona zawarła umowy ze Startupami, które uczestniczyły w projekcie na zasadach komercyjnych. Tym samym odliczenie podatku naliczonego jest potwierdzane poprzez faktyczne zawieranie umów przez uczestników Projektu z Wnioskodawcą na warunkach określonych w ofercie tego podmiotu. Nie ma ono charakteru jednostkowego, incydentalnego, o czym świadczy liczba podmiotów zawierających umowy z Podatnikiem, na warunkach rynkowych, na przestrzeni lat. Jak podkreślono, Projekt ma charakter trwały, stały i strukturalny, to zaś wskazuje, iż celem uczestnictwa Strony w tym przedsięwzięciu jest z jednej strony jego realizacja, z drugiej zaś, równorzędnie chęć zapewnienia Skarżącemu, poprzez realizację Projektu, przyszłych kontrahentów, współpracujących z nim na zasadach rynkowych, co znajduje potwierdzenie w rzeczywistości.

Według Organu interpretacyjnego stanowisko, które zaprezentowano we wniosku jest nieprawidłowe. Uzasadniając swoje racje DKIS:

1) szczegółowo przedstawił ustawowe zasady opodatkowania podatkiem od towarów i usług oraz pomniejszania kwot podatku należnego o naliczony podatek od towarów i usług. W tym kontekście w szczególny sposób odniesiono się do materii dotacji jako elementu podstawy opodatkowania;

2) co do materii podstawy opodatkowania w podatku od towarów i usług - zwrócił uwagę na to, że Skarżący wykonuje w istocie trojakiego rodzaju zadania. Odnosząc się do nich wskazał, że otrzymana dotacja na dofinansowanie projektu stanowi podstawę podatkowania w tej części w jakiej przeznaczona jest na pokrycie wydatków zawiązanych z wykonaniem zadania nr 2, tj. na realizację usług podstawowych i specjalistycznych. W pozostałym zakresie, tzn. w części odnoszącej się do wydatków określonych w obszarze zadań nr 1 i 3 (odpowiednio - przeprowadzenie naboru i koszty pośrednie związane z zaangażowaniem personelu projektu, rozliczane stawką ryczałtową) otrzymane dofinansowanie nie będzie stanowiło podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług;

3) w zakresie odliczenia naliczonego podatku od towarów i usług (przedmiot pytania) - Wnioskodawca jest władny odliczyć podatek naliczony wynikający z otrzymanych przez niego faktur zakupowych, dotyczących wydatków na towary i usługi ponoszone w ramach Projektu. Podstawą ku temu jest art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Wskazane prawo przysługuje pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy o podatku od towarów i usług;

4) wskazał, że co do istoty rozstrzyganego problemu, czyli prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizowanym projektem, stanowisko Wnioskodawcy należało ocenić jako prawidłowe;

5) jednocześnie jednak, w uzasadnieniu interpretacji DKIS odniósł się do kwestii opodatkowania dotacji i dokonał rozstrzygnięcia w tym zakresie. Czyniąc to uznał on, że w części otrzymana dotacja polega opodatkowaniu. Natomiast stanowisko Wnioskodawcy w tym zakresie było odmienne. To samo dotyczy uzasadnienia zapatrywania na postawione kwestie. Dlatego całościowo stanowisko Wnioskodawcy uznano za nieprawidłowe.

Jak wiadomo, WSA oddalił skargę Strony jako niezasadną. Uzasadniając swoje racje wskazał on, że:

1) pytanie sformułowane we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej odnosi się do kwestii prawa do odliczenia naliczonego podatku od towarów i usług, wynikającego z faktur zakupowych, dotyczących wydatków na towary i usługi, ponoszone w ramach realizacji Projektu. Jego przedmiotem nie jest natomiast opodatkowanie podatkiem od towarów i usług dotacji otrzymywanej na realizację Projektu;

2) kwestia nieobjęcia podatkiem od towarów i usług dotacji na realizację programu, otrzymywanych przez Skarżącego została jednak podniesiona przez ten podmiot zarówno w opisie stanu faktycznego, jak w ramach własnej oceny prawnej. Wskazano tam bowiem, że powinna ona zostać sklasyfikowana jako dotacja do kosztów projektu. Z kolei formułując ocenę prawną, Strona wskazała, że udzielona jej dotacja nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług;

3) nie ma rozstrzygającego znaczenia umiejscowienie określonych wywodów w danej części wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej – to, czy zawarto je w opisie stanu faktycznego, czy też przedstawiając własne stanowisko w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego;

4) sposób odniesienia się przez Wnioskodawcę do materii klasyfikacji podatkowoprawnej dotacji ma charakter oceny prawnej, a nie przedstawienia określonego elementu stanu faktycznego, nie budzącego wątpliwości Skarżącego;

5) ponadto w świetle art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, materia objęcia opodatkowaniem dotacji otrzymanych przez Stronę na realizację programu ma znaczenie dla rozstrzygnięcia kwestii wprost ujętej w pytaniu sformułowanym przez nią we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, ze względu na treść przepisów prawa materialnego;

6) w związku z tym, uwzględniając także zasadę zaufania i wynikający z niej obowiązek odniesienia się przez Organ interpretacyjny do całokształtu argumentacji przedstawionej we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, WSA nie uznał za zasadne zarzutów wydania interpretacji na podstawie hipotetycznego stanu faktycznego innego niż podany we wniosku oraz przepisów prawa, które nie były przedmiotem wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, a także braku kompleksowej odpowiedzi na pytanie;

7) dopiero pominięcie kwestii objęcia opodatkowaniem dotacji otrzymywanych przez Stronę na realizację programu, w świetle postawionego we wniosku pytania dotyczącego podatku naliczonego zawartego w fakturach dokumentujących nabywanie towarów i usług w związku z realizacją tego programu w warunkach opisanych w stanie faktycznym, uzasadniałoby zarzut pominięcia całokształtu argumentacji oraz braku kompleksowej odpowiedzi na pytanie.

W skardze kasacyjnej wniesiono o:

1) uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia Sądowi I instancji;

2) rozpoznanie sprawy na rozprawie,

3) zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm przypisanych.

Jednocześnie Wnioskodawca zarzucił nieprawomocnemu wyrokowi Sądu I instancji:

1. naruszenie przepisów postępowania, mające istotny wpływ na wynik sprawy:

1) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2022 r., poz. 329 – zwanej dalej P.p.s.a.) w zw. z art. 14b §3, 14c § 1 i § 2 oraz art. 121 § 1 w zw. z art. 14h O.p. Zdaniem Strony doszło do tego poprzez dokonanie przez Sąd nieprawidłowej oceny prawnej stanowiska DKIS, który przyjął przy rozstrzyganiu sprawy stan faktyczny odmienny od przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej;

2) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a. w zw. z art. 120 oraz art. 121 § 1 w zw. z art. 14b § 3 O.p. - poprzez dokonanie przez Sąd nieprawidłowej oceny prawnej stanowiska DKIS i uznanie za prawidłową konstrukcję interpretacji, niewskazującą na odniesienie się przez Organ interpretacyjny do zaistniałego stanu faktycznego określonego przez Skarżącego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej;

3) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a. w zw. z art. 14b § 2 i 3 O.p. - poprzez dokonanie przez Sąd nieprawidłowej oceny prawnej stanowiska DKIS. W tym kontekście podkreślono, że w interpretacji brak było jednoznacznej odpowiedzi na pytanie wskazane we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej;

4) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a. w zw. z art. 14c § 1 i 2 O.p. - poprzez dokonanie przez Sąd nieprawidłowej oceny prawnej stanowiska DKIS i uznanie interpretacji za prawidłową. Stało się to w sytuacji, gdy zdaniem Wnioskodawcy zawierała ona niepełną ocenę jego stanowiska oraz niepełne uzasadnienie zapatrywania Organu interpretacyjnego. Doszło bowiem do modyfikacji stanu faktycznego, przez co DKIS dokonał takiej wykładni przepisów, która odnosiła się do zmodyfikowanego a nie przedstawionego we wniosku stanu faktycznego;

5) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a. w zw. z art. 14b § 1- § 3 oraz art. 14c § 1 i § 2 oraz art. 14h i art. 121 § 1 O.p. - poprzez dokonanie przez Sąd nieprawidłowej oceny prawnej stanowiska Organu interpretacyjnego, który przyjął:

a) wadliwą ocenę podanych we wniosku okoliczności faktycznych,

b) podważenie wskazanych we wniosku okoliczności faktycznych, polemikę z przytoczonymi okolicznościami faktycznymi, a w konsekwencji pominięcie przy ocenie co do zastosowania przepisów prawa materialnego istotnych dla sprawy okoliczności faktycznych wniosku, tj. faktu, że udzielona dotacja nie podlega opodatkowaniu (nie zwiększa podstawy opodatkowania świadczeń realizowanych w ramach Projektu);

6) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a. w zw. z art. 120 i art. 121 § 1 w zw. z art. 14h O.p. - poprzez dokonanie przez Sąd nieprawidłowej oceny prawnej stanowiska DKIS, który naruszył zasadę zaufania, co znalazło swój wyraz w:

a) braku odniesienia się do całokształtu argumentacji przedstawionej we wniosku o wydanie interpretacji,

b) braku kompleksowej odpowiedzi na postanowione pytanie, która pozwoli Stronie na wypełnienie spoczywających na niej obowiązków nałożonych przez prawo podatkowe,

c) ocenie stanowiska Skarżącego na podstawie hipotetycznego stanu faktycznego oraz przepisów prawa, które nie były przedmiotem wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej;

7) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a. w zw. z art. 125 § 1 w zw. z art. 14h O.p. - poprzez dokonanie przez Sąd nieprawidłowej oceny prawnej stanowiska DKIS. Zdaniem Strony wyraziło się to akceptacją stanowiska, iż Skarżący powinien wskazać inne przepisy prawa podatkowego, niż te, które uznaje za znajdujące zastosowanie w sprawie;

8) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a. w zw. z art. 14c § 1 i § 2 O.p. - poprzez błędną ocenę prawną stanowiska DKIS i wadliwe uznanie zapatrywania Wnioskodawcy za nieprawidłowe;

9) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a. w zw. z art. 14c § 1 i § 2 O.p. - poprzez nieprawidłową ocenę prawnej stanowiska Organu interpretacyjnego, który dokonał oceny prawnej oraz wskazał prawidłowe stanowisko z naruszeniem prawa materialnego;

2. naruszenie przepisów prawa materialnego:

1) art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2022 r., poz. 931 – zwanej dalej u.p.t.u.) w zw. z art. 168 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U.UE. L. z 2006 r., Nr 347, str. 1 – określanej dalej jako Dyrektywa 112) w zw. z art. 8 ust. 2 pkt 1 i 2 u.p.t.u. w zw. z art. 2a O.p. - poprzez błędną wykładnię, polegającą na przyjęciu, że:

a) podatek naliczony z tytułu nabycia towarów lub usług, które posłużyły realizacji Projektu obejmującej nieodpłatne świadczenia na rzecz uczestników Projektu, które to wydatki pozostają w związku z działalnością gospodarczą Wnioskodawcy, który je poniósł i które mogą prowadzić do zwiększania zainteresowania lub zwiększenia atrakcyjności innych usług oferowanych przez ten podmiot, nie pozostają w pośrednim związku ze sprzedażą opodatkowaną, a w konsekwencji - nie uprawniają do odliczenia podatku naliczonego. Tymczasem prawidłowa wykładnia tego przepisu winna polegać na przejęciu, że nieodpłatne świadczenie na rzecz tych przedsiębiorstw, które mimo nieodpłatnego świadczenia mogą przyczynić się do zwiększanie zainteresowania lub zwiększenia atrakcyjności oferowanych przez Skarżącego usług i pozostają w co najmniej w pośrednim związku ze sprzedażą opodatkowaną, a w konsekwencji uprawniają do odliczenia podatku naliczonego;

b) nabycie towarów i usług ze z góry powziętym zamiarem przekazania ich nieodpłatnie na cele związane z działalnością Skarżącego, w szczególności w celu zwiększenia zainteresowania oferowanymi usługami pozostaje wyłącznie w bezpośrednim związku z wykonaniem czynności nieodpłatnej, niepodlegającej opodatkowaniu (niedającej prawa do odliczenia), a jednocześnie nie pozostaje w co najmniej pośrednim związku z wykonywaniem czynności dających prawo do odliczenia (opodatkowanych), bez względu na to, czy takie nieodpłatne świadczenie może wpisywać się w cele prowadzonej działalności gospodarczej Skarżącego. Tymczasem prawidłowo interpretując ten przepis należało uznać, że takie wydatki mimo bezpośredniego ich wykorzystania do czynności nieodpłatnej, pozostają w co najmniej w pośrednim związku z działalnością opodatkowaną (w szczególności w celu zwiększenia zainteresowania oferowanymi usługami). W konsekwencji, są one wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, a Stronie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego;

c) jeśli nabyciu towaru/usługi towarzyszy intencja przekazania nieodpłatnego, to już tylko z tego powodu prawo do odliczenia jest wykluczone i na powstanie tego prawa nie mają wpływu okoliczności towarzyszące nieodpłatnemu przekazaniu. Należy do nich w szczególności to, czy owe przekazanie pozostaje w związku (realizuje cele) działalności gospodarczej Strony w zakresie wykonywanych odpłatnie dostaw innych towarów lub świadczenia innych usług;

2) art. 86 ust. 1 u.p.t.u. - poprzez niewłaściwą ocenę co do zastosowania w sprawie. Zdaniem Wnioskodawcy polegała ona na braku zastosowania i uznaniu, że w okolicznościach sprawy brak jest realnego związku, nawet pośredniego pomiędzy wydatkami na realizację Projektu z zamiarem nieodpłatnego przekazania, a sprzedażą opodatkowaną. Tymczasem prawidłowo oceniając zastosowanie tego przepisu należało przyjąć, że wskazana regulacja normatywna miała zastosowanie w sprawie, a poniesienie wydatków miało na celu zwiększenie obrotu z tytułu działalności realizowanej przez Skarżącego na zasadach komercyjnych, a w konsekwencji zwiększenie sprzedaży opodatkowanej, tj. że wydatki te pozostawały co najmniej w pośrednim związku z wykonywaniem czynności opodatkowanych.

W reakcji na przedstawione wnioski i argumentację, Organ interpretacyjny wystąpił o:

1) oddalenie skargi kasacyjnej,

2) zasądzenie od Skarżącego na rzecz DKIS zwrotu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych.

Uzasadniając swoje racje, Organ interpretacyjny

1) powołał się na art. 14c O.p. W świetle tego przepisu interpretacja indywidualna zawiera ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny, a w razie negatywnej oceny tego stanowiska, zawiera też wskazanie prawidłowego stanowiska wraz z uzasadnieniem prawnym. Jak podkreślono, wszystkie wymienione elementy dają się zauważyć w zaskarżonej interpretacji;

2) nie można się zgodzić ze stwierdzeniem Strony, iż WSA dokonał modyfikacji i pominięcia istotnych elementów stanu faktycznego. Jak natomiast podkreślił DKIS, Sąd I instancji dokładnie przeanalizował stan faktyczny przedstawiony we wniosku i na jego podstawie wydał zaskarżony wyrok. Wyartykułowano też, że wbrew Skarżącemu WSA, a wcześniej też Organ interpretacyjny, swoje stanowisko oparł na stanie sprawy zaprezentowanym przez Wnioskodawcę;

3) tym samym Sąd dokonał oceny przedstawionego przez Stronę zagadnienia i dokonał oceny w zakresie przysługującego jej prawa do odliczenia, wskazując, że - wbrew twierdzeniu Skarżącego - otrzymane dofinansowanie ma bezpośredni związek z realizacją konkretnych usług;

4) nie doszło też do naruszenia przepisów prawa materialnego.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw i jako taka podlega oddaleniu. Istota sporu toczącego się przed Naczelnym Sądem Administracyjnym w istocie sprowadza się do ustalenia zakresu oceny, dokonywanej w postępowaniu interpretacyjnym przez DKIS. Fundamentalne znaczenie ma bowiem to, czy wskazany, szczególnego rodzaju organ podatkowy reagując na skierowany do niego wniosek interpretacyjny odnosi się wyłącznie do zawartego w nim, własnego stanowiska w sprawie zaprezentowanego przez Stronę oraz do pytania sformułowanego przez ten podmiot. Alternatywą dla tego zapatrywania jest natomiast teza, że ocenie Organu interpretacyjnego poddane jest całe podanie, którego złożenie inicjuje postępowanie interpretacyjne – w tym tezy sformułowane w jego części zawierającej prezentację stanu faktycznego. Dopiero to jest punktem wyjścia dla oceny legalności wyroku Sądu I instancji, a pośrednio także indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego.

W tym kontekście godzi się zauważyć, że przedmiotem interpretacji (gdyby wyznaczać go wyłącznie przez pytanie sformułowane we wniosku interpretacyjnym) była kwestia dopuszczalności odliczenia naliczonego podatku od towarów i usług (w tym zakresie DKIS zgodził się zresztą z zapatrywaniem Strony). Niejako "przy okazji", czy "na marginesie" pojawiła się natomiast materia kształtowania podstawy opodatkowania – to, czy część otrzymywanej przez Stronę dotacji tworzy ten element konstrukcji podatku, a co za tym idzie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Stało się tak ze względu na konstatację zawartą w opisie stanu faktycznego. Wnioskodawca wyraził tam bowiem przekonanie, że cała otrzymana przez niego dotacja, jako dopłata do kosztów projektu nie podlega opodatkowaniu wskazaną daniną publiczną. Z zapatrywaniem tym nie zgodził się natomiast DKIS. Artykułując realizację przez Skarżącego trzech zadań finansowanych z dotacji wyartykułował on bowiem, że część kwot uzyskiwanych z tego tytułu, związanych z wykonywaniem zadania nr 2 ma bezpośredni wpływ na cenę usług świadczonych przez Stronę. Dzięki wsparciu finansowemu Startupy biorące udział w projekcie nie ponoszą bowiem żadnych kosztów związanych z opracowaniem nowego produktu lub usługi, które byłyby zobowiązane pokryć w normalnych warunkach rynkowych. Jak skonstatowano, w zakresie realizacji zadania nr 2 otrzymane dofinansowanie dotyczy konkretnego świadczenia, które realizuje Wnioskodawca na rzecz uczestników projektu. To właśnie – niezgodność zapatrywań Skarżącego oraz DKIS w przedstawionym zakresie – sprawiło, że stanowisko Strony zaprezentowane we wniosku interpretacyjnym, całościowo uznano za nieprawidłowe.

Odnosząc się do tych kwestii, analizowanych przez pryzmat zarzutów kasacyjnych Wnioskodawcy, w pierwszej kolejności należy przywołać regulację prawną wynikającą z art. 14b § 3 oraz z art. 14c § 1 O.p. Stanowią one, że składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego (art. 14b § 3 O.p.). Interpretacja indywidualna zawiera natomiast wyczerpujący opis przedstawionego we wniosku stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego oraz ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny (art. 14c § 1 zd. 1 O.p.). Tym samym nie ulega wątpliwości, że punktem odniesienia dla Organu interpretacyjnego jest nie tylko stanowisko zaprezentowane przez Stronę we wniosku interpretacyjnym, będące konsekwencją pytań sformułowanych przez nią w tym dokumencie. DKIS nawiązuje natomiast także do zaistniałego już stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego, zaprezentowanego przez Wnioskodawcę.

Przedstawione spostrzeżenie ma istotne znaczenie przez wzgląd na procesowe zarzuty zawarte w skardze kasacyjnej. Odnosząc się do nich należy podkreślić, że DKIS nie przyjął stanu faktycznego odmiennego od przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej. Prezentując swoje zapatrywanie nawiązał on natomiast do zdarzeń zaprezentowanych przez Stronę. Nie sposób też przyjąć, że DKIS nie udzielił jednoznacznej odpowiedzi na pytanie sformułowane przez Wnioskodawcę. Wskazany organ jasno odniósł się bowiem do materii odliczenia naliczonego podatku od towarów i usług (kwestia objęta pytaniem Strony) i w tym zakresie potwierdził jej racje. Rzecz natomiast w tym, że czyniąc to nawiązał on zarówno do własnego stanowiska w sprawie, zaprezentowanego przez Wnioskodawcę co do kwestii odliczenia podatku naliczonego, jak i do materii ukształtowania podstawy opodatkowania, zawartej w opisie stanu faktycznego. Spowodowało to, że całościowo zapatrywanie Skarżącego zostało uznane za nieprawidłowe.

W przekonaniu Naczelnego Sądu Administracyjnego sposób działania Organu interpretacyjnego był właściwy. Należy bowiem zauważyć, że w myśl art. 14h O.p. w sprawach dotyczących interpretacji indywidualnej stosuje się odpowiednio art. 121 § 1 O.p. Oznacza to, że postępowanie interpretacyjne jest zdeterminowane przez zasadę zaufania do organów podatkowych. To zaś wyklucza aprobatę dla stanowiska Strony w sytuacji, gdy błędna jest konstatacja tego podmiotu zawarta w opisie stanu faktycznego, stanowiącym element wniosku interpretacyjnego. Jak bowiem łatwo zauważyć, nie reagując na nieprawidłowe zapatrywanie zawarte we wskazanej części wniosku interpretacyjnego, DKIS utwierdzałby Stronę w błędnym przekonaniu co do kształtu podstawy opodatkowania. Jednocześnie w świetle powoływanego już art. 14c § 1 O.p. Organ interpretacyjny nie może "niuansować" swojej wypowiedzi w sprawie. Jest on natomiast obowiązany ocenić stanowisko wnioskodawcy, a w sytuacji gdy jego ocena jest negatywna, wskazać prawidłowe zapatrywanie (por. art. 14c § 2 O.p.). W realiach przedmiotowej sprawy tak właśnie się stało i dlatego nie znajdują uzasadnienia zarzuty procesowe sformułowane przez Stronę w jej skardze kasacyjnej.

Nie może być też zastrzeżeń do prawidłowości zaskarżonego wyroku i poprawności interpretacji indywidualnej, ocenianych przez wzgląd na regulację materialnoprawną, tj. ustawę o podatku od towarów i usług. Odnosząc się do tych kwestii należy zauważyć, że wbrew twierdzeniu Wnioskodawcy, Organ interpretacyjny nie zanegował odliczenia przez niego kwot naliczonego podatku od towarów i usług. Zasadnie wskazano natomiast, że dotacja (wsparcie finansowe) bezpośrednio związane z realizacją konkretnych usług stanowi element podstawy opodatkowania w podatku od towarów i usług.

W tym stanie rzeczy Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną. Stało się to na podstawie art. 184 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2024 r., poz. 935 – zwanej dalej P.p.s.a.). O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono natomiast w oparciu o art. 204 pkt 1 i art. 205 § 2 P.p.s.a. Ich wysokość została ustalona na podstawie § 14 ust. 1 pkt 2 lit. a) w zw. z § 14 ust. 1 pkt 1 lit. c) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (t.j. Dz.U. z 2023 r., poz. 1935).

Adam Nita Danuta Oleś Sylwester Golec

jeszcze 2719 słów

Przeczytaj pełną treść uzasadnienia

Widzisz ~30% uzasadnienia. Zaloguj się lub załóż konto, aby przeczytać całość.

Zaloguj się Wypróbuj za darmo

Szukasz podobnych spraw?

QuickMap AI przeszukuje 2,87 mln dokumentów podatkowych i zwraca dopasowane orzeczenia z analizą linii orzeczniczej.

Wypróbuj za darmo