3. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.
3.1. Skarga kasacyjna podlegała oddaleniu.
3.2. Przed odniesieniem się do zarzutów podniesionych w skardze kasacyjnej niezbędne jest wskazanie, że w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego utrwaliło się stanowisko, którego źródłem jest unormowanie zawarte w art. 183 § 1 zd. 1 p.p.s.a., że granice skargi kasacyjnej wyznaczane są przez stronę skarżącą, przy czym powinny być one wskazane w sposób precyzyjny. Naczelny Sąd Administracyjny nie może bowiem domniemywać granic skargi kasacyjnej ani uzupełniać wywodów strony. Sąd ten jest bowiem władny badać naruszenie jedynie tych przepisów, które zostały wyraźnie wymienione (wyartykułowane) w skardze kasacyjnej. Nie jest dopuszczalna rozszerzająca wykładnia zakresu zaskarżenia i jego kierunków oraz konkretyzowanie czy uściślanie zarzutów skargi kasacyjnej bądź poprawianie występujących w niej niedokładności. Wadliwe sformułowanie podstaw kasacyjnych obciąża stronę wnoszącą ułomnie skonstruowany środek zaskarżenia, uniemożliwiając prawidłową ocenę kwestionowanego orzeczenia. Rozpatrując sprawę na skutek skargi kasacyjnej, Naczelny Sąd Administracyjny związany jest jej granicami, tj. treścią przytoczonych w niej podstaw kasacyjnych oraz treścią i zakresem zawartego w niej wniosku, z urzędu biorąc pod rozwagę jedynie nieważność postępowania. Związanie granicami skargi kasacyjnej oznacza zatem, że zakres kontroli orzeczenia wydanego w pierwszej instancji wyznacza sama strona wnosząca ten środek zaskarżenia.
Związanie Naczelnego Sądu Administracyjnego podstawami skargi kasacyjnej wymaga prawidłowego ich określenia w samej skardze. Oznacza to konieczność powołania konkretnych przepisów prawa, którym uchybił Sąd pierwszej instancji, uzasadnienia zarzutu ich naruszenia, a w razie zgłoszenia zarzutu naruszenia prawa procesowego, wykazania dodatkowo, że to uchybienie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W odniesieniu do prawa materialnego należy wykazać, na czym polegała dokonana przez Sąd pierwszej instancji błędna wykładnia lub niewłaściwe zastosowanie oraz jaka powinna być wykładnia prawidłowa lub jakie powinno być właściwe zastosowanie przepisu prawa materialnego.
3.3. We wniesionej w niniejszej sprawie skardze kasacyjnej jej autor podniósł zarzut naruszenia przez Sąd pierwszej instancji prawa materialnego tj. art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej poprzez jego błędne zastosowanie polegające na "instrumentalnym potraktowaniu postępowania karno-skarbowego w celu wyłącznie mającego osiągnąć termin przedawnienia z jednoczesnym wskazaniem, że "nie występują negatywne przesłanki procesowe do wszczęcia postępowania karno-skarbowego", przy czym postępowanie to nie powinno być ideą do przerywania biegu przedawnienia (w przypadku Skarżącego wszczęcie postępowania zostało zainicjowane na kilka dni przed upływem terminu), a winno mieć na celu prawidłowe ustalenie faktów dających podstawę do ponoszenia odpowiedzialności karnej".
Odnosząc się do tego zarzutu należy w pierwszej kolejności wskazać, że został on wadliwie skonstruowany, gdyż nie został powiązany z odpowiednim przepisem p.p.s.a., co jest wymagane przy formułowaniu zarzutów skargi kasacyjnej. Ponadto w lakonicznym i ogólnikowym uzasadnieniu skargi kasacyjnej wniesionej w niniejszej sprawie trudno doszukać się powiązania z tak postawionym zarzutem. Autor skargi kasacyjnej przedstawił swoje stanowisko w sposób niejasny, mieszając pojęcia z zakresu prawa administracyjnego i karnego, brak jest wskazania na konkretne przepisy prawa, do których należy odnieść argumentację zawartą w uzasadnieniu kasacji. Do tego zarzucając Sądowi pierwszej instancji art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej kasator nie podniósł zarzutów dotyczących naruszenia adekwatnych przepisów procesowych, co powoduje, że po pierwsze nie podjął działań w kierunku wzruszenia ustalonego stanu faktycznego, który stanowi podstawę do oceny naruszeń prawa materialnego, a po drugie wskazanie w uzasadnieniu skargi kasacyjnej, że "Organ nie dopuszczając materiału dowodowego przedłożonego przez Skarżącego zmierzał wyłącznie ku doprowadzeniu do skazania, mimo, że wobec braku zrozumienia czy też chęci zrozumienia prowadzonej działalności przez Skarżącego - nie mógł on wykazać (oddalenie wniosku dowodowego), że przedmioty, które kwestionował Organ służyły do wykonywanej przez niego pracy" nie zostało przedstawione Sądowi kasacyjnemu w wymaganej formie procesowej. Jak wskazano Naczelny Sąd Administracyjny nie jest ani zobowiązany ani uprawniony do korygowania zarzutów skargi kasacyjnej ani do domyślania się intencji jej autora.
Niejasność wypowiedzi autora wniesionej w niniejszej sprawie skargi kasacyjnej wyraża się choćby w zdaniu: "Następnie WSA wskazał, że wobec Skarżącego nie pojawiły się negatywne przesłanki procesowe, ale negatywne przesłanki procesowe, to katalog zamknięty - w sprawie chodzi o odpowiedzialność za możliwość popełnienia czynu zabronionego, które wobec Skarżącego wciąż nie zapadły w przeciwieństwie do możliwości umorzenia postępowania. Zatem sprawę winno oceniać się wobec całości postępowania, a nie li wyłącznie na podstawie treści przepisu nie odzwierciedlającego faktów z tego płynących".
Wobec tak sformułowanego uzasadnienia skargi kasacyjnej, bez podania jakichkolwiek przepisów prawa, do których to uzasadnienie miałoby się odwoływać, Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że ww. zarzut dotyczący naruszenia art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej nie został w żaden sposób uzasadniony. To powoduje, że Sąd kasacyjny został pozbawiony możliwości jego oceny. Podobnie w przypadku pozostałych zarzutów, tj. naruszenia przez WSA art. 64 ust. 1-3 w zw. z art. 32 ust. 1 oraz art. 2 Konstytucji RP i art. 121 oraz 122 Ordynacji podatkowej. Brak podania w uzasadnieniu skargi kasacyjnej jakiegokolwiek ich uzasadnienia uniemożliwił Naczelnemu Sądowi Administracyjnemu przeprowadzenie kontroli instancyjnej wyroku Sądu pierwszej instancji. W konsekwencji powyższego żaden z zarzutów skargi kasacyjnej, z uwagi na wadliwość jej sporządzenia, nie podważył zaprezentowanego w zaskarżonym wyroku Sądu pierwszej instancji stanowiska w rezultacie czego, wniosek o uchylenie zaskarżonego wyroku Naczelny Sąd Administracyjny uznaje za bezzasadny.
3.4. W tym stanie rzeczy, wobec braku usprawiedliwionych podstaw, skarga kasacyjna podlegała oddaleniu na podstawie art. 184 p.p.s.a.
O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1, art. 205 § 2 i art. 209 p.p.s.a.
Elżbieta Olechniewicz Sylwester Marciniak Roman Wiatrowski
sędzia WSA (del.) sędzia NSA sędzia NSA