Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.
Zażalenie nie zasługuje na uwzględnienie.
Zgodnie z art. 61 § 3 p.p.s.a. Sąd administracyjny może na wniosek skarżącego wydać postanowienie o wstrzymaniu wykonania w całości lub w części zaskarżonego aktu lub czynności. W świetle tego przepisu przesłanką wstrzymania zaskarżonego aktu jest zajście niebezpieczeństwa wyrządzenia znacznej szkody lub spowodowania trudnych do odwrócenia skutków.
Należy wyjaśnić, że rozstrzygając na podstawie art. 61 § 3 p.p.s.a., Sąd jest związany przesłankami określonymi w tym przepisie. Wstrzymanie wykonania zaskarżonego aktu lub czynności stanowi środek o charakterze wyjątkowym i może zostać zastosowane wyłącznie w przypadku uprawdopodobnienia niebezpieczeństwa wyrządzenia znacznej szkody lub spowodowania trudnych do odwrócenia skutków. Wnioskodawca powinien zatem wskazać konkretne okoliczności uzasadniające udzielenie ochrony tymczasowej oraz poprzeć je stosownymi dokumentami. Nie jest wystarczające samo złożenie wniosku ani powołanie się na hipotetyczne następstwa, które mogłyby wystąpić w związku z wykonaniem zaskarżonego aktu. Niewykonywanie ostatecznych aktów administracyjnych jest bowiem stanem niepożądanym, zaś prawo wnoszenia skarg do Sądu administracyjnego nie może zakłócać prawidłowego funkcjonowania procesu stosowania i realizowania norm prawa administracyjnego. Sąd może wstrzymać wykonanie aktu jedynie wtedy, gdy jego realizacja grozi powstaniem szkody majątkowej lub niemajątkowej, której nie będzie można skutecznie naprawić przez późniejszy zwrot spełnionego świadczenia albo przez przywrócenie stanu poprzedniego (por. postanowienie NSA z dnia 26 maja 2026 r. o sygn. akt I FZ 72/26).
Użyte w art. 61 § 3 p.p.s.a. nieostre pojęcia "znacznej szkody" oraz "trudnych do odwrócenia skutków" wymagają odniesienia się do konkretnych okoliczności sprawy i przedstawienia stosownego materiału dowodowego. Samo powołanie się na ustawowe przesłanki, bez wskazania ich przejawów w realiach sprawy, nie uzasadnia uwzględnienia wniosku o wstrzymanie wykonania decyzji. To na wnioskodawcy spoczywa obowiązek szczegółowego uzasadnienia wniosku i uprawdopodobnienia istnienia przesłanek udzielenia ochrony tymczasowej. W utrwalonym orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego przyjmuje się, że ciężar uprawdopodobnienia wystąpienia przesłanek określonych w art. 61 § 3 p.p.s.a., tj. niebezpieczeństwa wyrządzenia znacznej szkody lub spowodowania trudnych do odwrócenia skutków, spoczywa na stronie domagającej się udzielenia ochrony tymczasowej przewidzianej w tym przepisie (por. postanowienie NSA z 3 października 2011 r., sygn. akt I FSK 1427/11).
Wniosek o wstrzymanie wykonania decyzji powinien być poparty dokumentami pozwalającymi na uprawdopodobnienie istnienia przesłanek określonych w art. 61 § 3 p.p.s.a. W razie braku takich dokumentów, zarówno w aktach sprawy, jak i wśród załączników do wniosku, Sąd administracyjny nie jest uprawniony do wzywania strony do ich przedłożenia przed rozpoznaniem tego wniosku. Postępowanie w przedmiocie wstrzymania wykonania aktu lub czynności nie przewiduje bowiem możliwości prowadzenia uzupełniającego postępowania dowodowego, analogicznego do tego, które ustawodawca dopuścił w ramach instytucji prawa pomocy (por. postanowienie NSA z 6 maja 2026 r., sygn. akt I FZ 64/26).
Sąd administracyjny, wbrew twierdzeniu skarżącej, nie jest uprawniony do samodzielnego poszukiwania okoliczności przemawiających za wstrzymaniem wykonania decyzji. (por. I. Makaryk, Wniosek o wstrzymanie wykonania decyzji w postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Zagadnienia wybrane, ZNSA 2016/3, s. 86). Jego rolą jest natomiast wszechstronna ocena argumentów przedstawionych przez stronę oraz okoliczności wynikających z akt sprawy. Obowiązek ten nie zwalnia wnioskodawcy z ciężaru wykazania przesłanek określonych w art. 61 § 3 p.p.s.a., ani nie przenosi tego ciężaru na Sąd (por. B. Dauter, 3. Wstrzymanie wykonania zaskarżonego aktu lub czynności przez sąd administracyjny [w:] Metodyka pracy sędziego sądu administracyjnego, Warszawa 2018).
W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, Sąd I instancji trafnie przyjął, że skarżąca nie wykazała, w stopniu wymaganym przez art. 61 § 3 p.p.s.a., przesłanek uzasadniających wstrzymanie wykonania zaskarżonej decyzji. Wniosek nie zawierał konkretnych okoliczności pozwalających ocenić, że wykonanie decyzji wiąże się z realnym niebezpieczeństwem wyrządzenia znacznej szkody albo spowodowania trudnych do odwrócenia skutków. Skarżąca ograniczyła się do wskazania, że znajduje się w stanie likwidacji oraz posiada wierzycieli, podnosząc jednocześnie, iż interes Skarbu Państwa nie jest zagrożony, albowiem majątek spółki pozostaje ujawniony i podlega nadzorowi likwidatorów.
Trafnie uznał zatem WSA, że powyższe twierdzenia miały charakter ogólnikowy i nie pozwalały na przyjęcie, że zostały uprawdopodobnione przesłanki określone w art. 61 § 3 p.p.s.a. Sam fakt pozostawania w likwidacji oraz istnienia zobowiązań wobec wierzycieli, bez wykazania wpływu wykonania zaskarżonej decyzji na sytuację majątkową skarżącej, nie pozwala na przyjęcie, że zachodzi ryzyko wystąpienia znacznej szkody lub trudnych do odwrócenia skutków. Odwołanie do nadzoru likwidatorów nad majątkiem spółki również nie stanowi podstawy do udzielenia ochrony tymczasowej.
Powyższej oceny nie mogły również podważyć argumenty podniesione dopiero na etapie zażalenia ani twierdzenie skarżącej, że w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości wykazała, iż wykonanie zaskarżonej decyzji może spowodować znaczną szkodę lub wywołać trudne do odwrócenia skutki.
Należy podkreślić, że Naczelny Sąd Administracyjny, rozpoznając zażalenie na postanowienie w przedmiocie odmowy wstrzymania wykonania zaskarżonej decyzji, nie dokonuje ponownej oceny samego wniosku o udzielenie ochrony tymczasowej. Przedmiotem kontroli zażaleniowej jest bowiem legalność postanowienia wydanego przez Sąd I instancji. Innymi słowy, zadaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego nie jest ponowne rozpoznanie wniosku o wstrzymanie wykonania decyzji, lecz ocena prawidłowości stanowiska zajętego przez Wojewódzki Sąd Administracyjny (por. postanowienie NSA z dnia 27 kwietnia 2026 r. o sygn. akt I FZ 56/26).
Mając na uwadze okoliczności niniejszej sprawy Naczelny Sąd Administracyjny podziela stanowisko Sądu I instancji, zgodnie z którym treść złożonego wniosku nie pozwala na przyjęcie, że wykonanie kwestionowanej decyzji podatkowej może skutkować wyrządzeniem znacznej szkody lub wywołaniem trudnych do odwrócenia skutków dla skarżącej. Wniosek nie zawierał bowiem konkretnych danych dotyczących sytuacji majątkowej spółki ani dokumentów umożliwiających ocenę wpływu wykonania decyzji na przebieg likwidacji i możliwość zaspokojenia wierzycieli. Braki te uniemożliwiały stwierdzenie, że w sprawie zachodzą przesłanki zastosowania ochrony tymczasowej przewidzianej w art. 61 § 3 p.p.s.a.
Mając na uwadze powyższe okoliczności Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 w zw. z art. 197 § 1 i 2 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji.
Bartosz Wojciechowski (spr.)
sędzia NSA