Wyrok NSA z dnia 29 października 2025, sygn. I GSK 1329/23

Zgodnie z 183 p.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, bierze jednak z urzędu pod rozwagę nieważność postępowania. Jeżeli nie wystąpiły przesłanki nieważności postępowania wymienione w art. 183 § 2 p.p.s.a., a w rozpoznawanej sprawie nie wystąpiły, to sąd związany jest granicami skargi kasacyjnej.

Za podstawę zaskarżonego wyroku WSA przyjął ustalenia faktyczne dokonane przez Dyrektora IAS. Wynika z nich, że 26 lutego 2019 r. spółka, przedstawiła celem wyprowadzenia poza obszar celny UE towary w postaci pierścieni tłokowych do silników w ilości 2000 sztuk, o wartości 16.371,07 €. Jako odbiorcę towarów wskazano: A., P. N. [...], K., Ukraina. Deklarowanym urzędem wywozu był Oddział Celny I w Łodzi nr PL361010, a urzędem wyprowadzenia Oddział celny w Medyce nr PL401030. Zgłoszenie celne zostało przyjęte i zarejestrowane w elektronicznym systemie kontroli wywozu ECS pod nr MRN 1 [...]. Tym samym towar został zwolniony do procedury wywozu. W ECS [...] kwietnia 2019 r. pojawił się komunikat IE518, przesłany przez fiński urząd celny (Helsinki) zawierający wyniki kontroli, towarów objętych ww. zgłoszeniem. Tym samym dokonano zmiany urzędu wyprowadzenia towarów z PL401030 (OC w Medyce) na [...]. Na podstawie tego komunikatu IE518 został wygenerowany w systemie komunikat IE599 potwierdzający wywóz towarów poza obszar Unii.

Następnie pismem z 25 lutego 2020 r. Naczelnikowi Łódzkiego Urzędu Celno- Skarbowego w Łodzi (dalej: Naczelnik UCS) przekazano informację od administracji celnej Finlandii, że potwierdzenie wyprowadzenia przez podległe jej oddziały zostało przeprowadzone z naruszeniem instrukcji, towar nie został przedstawiony tamtejszym organom celnym, a potwierdzenia niewyprowadzenia dokonano retrospektywnie na podstawie listów przewozowych. Zmiana trasy przewozu towaru w trakcie procedury wywozu skutkująca przedstawieniem towaru w urzędzie innym niż deklarowany urząd wyprowadzenia poddała w wątpliwość prawidłowość przebiegu procedury.

Pismem z 19 marca 2021 r., ukraińska administracja celna poinformowała, że nie odnotowano na terytorium Ukrainy faktu odprawy celnej towaru zgłoszonego w Polsce do procedury wywozu pod numerem MRN [...] i jego przemieszczenia przez granicę celną Ukrainy. Ponadto w piśmie tym podano, że firma A. nie jest zarejestrowana przez administrację celną Ukrainy, jako podmiot prowadzący wymianę towarową z zagranicą.

Decyzją z 23 listopada 2022 r. Naczelnik UCS – utrzymaną w mocy decyzję Dyrektora IAS z 17 lutego 2023 r. – unieważnił wyżej wymienione zgłoszenie celne.

Uzasadnienie wyroku WSA zawiera jednoznaczne stanowisko co do stanu faktycznego przyjętego za podstawę rozstrzygnięcia.

Przystępując do oceny zarzutów skargi kasacyjnej, należy podzielić spostrzeżenie Dyrektora IAS – zawarte w odpowiedzi na skargę kasacyjną – że w istocie stanowią one powtórzenie zarzutów skargi do WSA z odpowiednim powiązaniem ich przepisami ustawy o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

Ustosunkowując się zatem do zarzutów sformułowanych w punkcie 1 petitum skargi kasacyjnej, tj. naruszenia art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 191, art. 194 § 1 i 2, art. 187 § 1, art. 191 i art. 180 § 1 i art. 188 o.p., Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że są one nieusprawiedliwione.

W zaskarżonym wyroku WSA prawidłowo bowiem ocenił, że z zebranego w sprawie materiału dowodowego wynika, że eksportowany towar, nie został przedstawiony administracji celnej Ukrainy do odprawy, a zatem nie został wprowadzony na jej terytorium, zaś z dokumentów przekazanych przez administrację fińska wynika, że procedura wywozu na jej terytorium nie została zakończona poprawnie. W oparciu o ten materiał dowodowy organy wyprowadziły logiczny wniosek, że procedura wywozu otwarta w Polsce nie została prawidłowo zakończona i towar nie opuścił obszar Unii Europejskiej.

Istota sporu sprowadza się zatem do prawidłowej – zgodniej z zasadami określonymi w Ordynacji podatkowej – oceny zebranego w sprawie materiału dowodowego i na tej podstawie wyciągnięcia stosownych wniosków, co organy w niniejszej sprawie poprawnie uczyniły, i co prawidłowo zaaprobował WSA.

Z kolei przedłożone przez spółkę "alternatywne dokumenty", jakie miały w jej ocenie wypełniać dyspozycję art. 335 ust. 4 rozporządzania wykonawczego Komisji (UE) 2015/2447 z dnia 24 listopada 2015 r. ustanawiające szczegółowe zasady wykonania niektórych przepisów rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 952/2013 ustanawiającego unijny kodeks celny (Dz. U. UE. L. 2015.343.558 z dnia 2015.12.29), które spółka wskazuje w skardze kasacyjnej (faktura wystawiona na rzecz kontrahenta ukraińskiego o nr [...], potwierdzenia dokonania wpłat gotówkowych w oddziale banku przez osoby działające w imieniu kontrahenta ukraińskiego za faktury wystawione przez spółkę, oświadczenie kontrahenta ukraińskiego potwierdzające, że towary zostały dostarczone do jego magazynów i potwierdzenie wywozu IE599), w konfrontacji z zebranym materiałem dowodowym w sprawie, nie potwierdziły, że objęty zgłoszeniem celnym wywozowym towar opuścił obszar celny.

Organy celne, a za nimi WSA, wyjaśniły bowiem szczegółowo, dlaczego powyższe dowody nie mogły stanowić potwierdzenia wywozu poza obszar celny Unii spornych towarów. I tak, pismo opatrzone pieczęcią importera informujące, że przedmiotowy towar został dostarczony do magazynu importera w Charkowie nie ma urzędowego potwierdzenia administracji celnej Ukrainy. Przedłożony wydruk zgłoszenia MRN jest wyłącznie zgłoszeniem towaru do procedury wywozu. Natomiast wydruk komunikatu IE599 został wygenerowany na podstawie informacji fińskiej administracji celnej, która następnie ustaliła, że towary wskazane w spornym MRN nie przekroczyły granicy Unii i wycofała potwierdzenie ich wyprowadzenia poza granice Unii. Z kolei faktura sprzedaży, wyciąg bankowy, jako dowód wpłaty, są dowodami na dokonanie transakcji sprzedaży pomiędzy spółką jako sprzedającym, a nabywcą towaru z Ukrainy.

Ponadto, złożone oświadczenie eksportera towaru nie jest dowodem na jego faktyczny wywóz poza obszar celny Unii w sytuacji istnienia przeciwstawnych dowodów, tj. wycofania potwierdzenia wywozu przez administrację fińską i braku poświadczenia wwozu tego towaru na teren Ukrainy.

W tej sytuacji, organy celne i WSA trafnie oceniły, że przedłożone w toku postępowania ww. dokumenty poświadczają jedynie zawartą transakcję sprzedaży, natomiast w aktach sprawy znajdują się urzędowe dokumenty (m.in. z fińskiej i ukraińskiej administracji celnej), z których jednoznacznie wynika, że sporny towar nie został wywieziony poza obszar Unii i nie dotarł do wskazanego w zgłoszeniu celnym odbiorcy i miejsca poza obszarem celnym Unii.

Dodatkowo WSA słusznie zwrócił uwagę na to, że nie bez znaczenia jest podniesiona przez organy okoliczność zmiany przez kontrahenta ukraińskiego deklarowanego urzędu celnego wyprowadzenia z położonego tuż przy granicy z Ukrainą urzędu w Medyce na fiński oddział zlokalizowany w Helsinkach. Zmiana ta nie miała żadnego racjonalnego uzasadnienia, a w każdym razie wyjaśnień w tym zakresie nie przedstawiła zarówno spółka, jak i jej kontrahent. Okoliczności te niewątpliwie poddawały wątpliwość twierdzenia skarżącej, że towar objęty zgłoszeniem celnym opuścił obszar celny Unii.

Podsumowując, Naczelny Sąd Administracyjny podziela stanowisko WSA, że ze zgromadzonego materiału dowodowego wysnuto prawidłowe wnioski, które są zgodne z logiką i zasadami doświadczenia życiowego. Dyrektor IAS w sposób prawidłowy wyjaśnił stan faktyczny i prawny w rozpoznawanej sprawie oraz wystarczająco uzasadnił zaskarżoną decyzję. Wszelkie zaś niezbędne etapy stosowania normy prawnej, zarówno etap ustalenia stanu faktycznego sprawy, etap wykładni i ustalenia stanu prawnego, jak i etap ustalenia skutku udowodnionych faktów, przeprowadzone zostały w przedmiotowej sprawie w sposób prawidłowy.

W tej sytuacji zarzuty dotyczące naruszenia przepisów postępowania sformułowane na podstawie art. 174 pkt 2 p.p.s.a. należało uznać za chybione.

Oznacza to, że skarżąca kasacyjnie nie podważyła stanu faktycznego sprawy, który został przyjęty do jej rozpoznania przez WSA. Ma to bezpośredni wpływ na ocenę zarzutu sformułowanego na podstawie art. 174 pkt 1 p.p.s.a. i dotyczącego błędnego zastosowania w sprawie art. 248 ust. 3 rozporządzenia 2015/2446 przez unieważnienie zgłoszenia celnego. Brak bowiem skutecznego zakwestionowania stanu faktycznego w sprawie oznacza, że organy celne zgodnie z prawem unieważniły zgłoszenie celne, ponieważ spółka nie udowodniła, że sporne towary objęte zgłoszeniem celnym opuściły obszar celny Unii.

Mając powyższe na względzie Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 184 ppsa, oddalił skargę kasacyjną jako pozbawioną usprawiedliwionych podstaw.

O kosztach postępowania kasacyjnego w wysokości 360 zł obejmujących wynagrodzenie radcy prawnego, za udział w rozprawie, który nie reprezentował organu przed WSA, na podstawie art. 204 pkt 1 w zw. z art. 205 § 2 p.p.s.a. w zw. z § 14 ust. 1 pkt 2 lit. c w zw. z § 14 ust. 1 pkt 1 lit. c rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. z 2023 r. poz. 1935).