Pismem z dnia 3 grudnia 2020 r. Naczelnik Wielkopolskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Poznaniu (dalej: Naczelnik UCS) powiadomił stronę powiadomił stronę o zamiarze wydania niekorzystnej decyzji unieważniającej ww. zgłoszenia celne złożone w formie elektronicznej dotyczące objęcia towarów procedurą wywozu w związku z brakiem dowodów na zakończenie procedury oraz wyznaczył stronie 30 dniowy termin na przedstawienie swojego stanowiska w sprawie. Strona pismem z dnia [...] grudnia 2020 r. przedłożyła dowody mające wykazać wyprowadzenie towarów poza obszar UE – dokumenty CMR, faktury, potwierdzenie transakcji przelewu za zapłatę.
Decyzją z 24 czerwca 2021 r. Naczelnik UCS unieważnił zarejestrowane za pośrednictwem systemu ECS przedmiotowe zgłoszenia celne albowiem nie uzyskał informacji o wywiezieniu towarów poza obszar celny Unii Europejskiej. Zdaniem organu przedłożone przez stronę dokumenty nie potwierdzały wyprowadzenia towarów poza ten obszar. Zasadne było wobec tego zastosowanie art. 248 ust. 2 rozporządzenia 2015/2446. Organ odwoławczy utrzymał w mocy decyzję Naczelnika UCS. Uzasadnienie wyroku wojewódzkiego sądu administracyjnego zawiera jednoznaczne stanowisko co do stanu faktycznego przyjętego za podstawę rozstrzygnięcia.
Przed przystąpieniem do rozpoznania wskazanych w skardze zarzutów, należy przypomnieć istotę postępowania w przedmiocie unieważnienia zgłoszenia celnego wywozowego. Jest to procedura unijna, zawierająca normy prawa procesowego, które mają zastosowanie przed wydaniem decyzji stwierdzającej nieważność takiego zgłoszenia, mającą na celu ochronę interesów finansowych Unii i jej państw członkowskich. Zgłoszenia celnego nie unieważnia się po zwolnieniu towarów (art. 174 ust. 2 rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 952/2013 z dnia 9 października 2013 r. ustanawiającego unijny kodeks celny - Dz. Urz. UE L 269 z 10.10.2013, dalej: UKC), natomiast na wniosek zgłaszającego organy celne unieważniają przyjęte zgłoszenie celne w przypadkach wskazanych w art. 174 ust. 1 UKC. Zgodnie z art. 27 UKC organy celne unieważniają decyzję korzystną dla jej posiadacza, jeżeli spełnione są łącznie wskazane tam warunki, w tym decyzja została podjęta na podstawie nieprawidłowych lub niekompletnych informacji. Według art. 29 UKC jest to decyzja wydawana bez uprzedniego wniosku zainteresowanej osoby. Unieważnienie zgłoszenia celnego na podstawie art. 248 ust. 2 rozporządzenia 2015/2446 następuje z powodu braku informacji o wyprowadzeniu towarów oraz braku dowodów potwierdzających, że towary opuściły obszar celny Unii. Ustalenie to jest jednocześnie ustaleniem, że w obowiązującym terminie towary, które miały zostać wyprowadzone poza obszar celny Unii nie zostały przedstawione organom celnym przy wyprowadzeniu przez osobę wyprowadzającą towary poza obszar celny Unii.
W stanie faktycznym sprawy bezsporne jest, że sporne zgłoszenia celne zostało dokonane z wykorzystaniem Systemu Kontroli Eksportu (ECS), który jest systemem unijnym umożliwiającym wymianę zgłoszenia wywozowego i wymianę informacji w formie elektronicznej między urzędami celnymi na terenie Unii Europejskiej. W systemie tym dokumentem potwierdzającym wywóz towarów poza terytorium Unii jest komunikat IE 599 podpisany poprzez system ECS przy użyciu klucza do bezpiecznej transmisji danych. Komunikat IE 599 zawiera dane zgłoszenia z momentu zwolnienia zgłoszenia do procedury wywozu oraz informacje o potwierdzeniu wywozu lub zatrzymaniu towaru na granicy. W rozpatrywanej sprawie nie udało się uzyskać potwierdzenia za pośrednictwem systemu ECS, że takie wyprowadzenie miało miejsce. Organ celny nie otrzymał żadnych informacji dotyczących dat, w których towary opuściły obszar celny Unii oraz urzędu celnego wyprowadzenia przez który to nastąpiło.
Skoro towary objęte procedurą wywozu nie opuściły obszaru celnego Wspólnoty (Unii), krajowy organ celny zastosował przepisy prawa celnego mające charakter norm regulujących postępowanie oraz przepis prawa materialnego będącego podstawą prawną unieważnienia zgłoszenia celnego. Szczególne znaczenie dla sprawy ma pismo organu celnego z dnia 3 grudnia 2020 r. sporządzone w wykonaniu obowiązku wynikającego z art. 26 ust. 6 UKC, zgodnie z którym przed wydaniem decyzji, która byłaby niekorzystna dla wnioskodawcy, organy celne powiadamiają wnioskodawcę o podstawach, na których zamierzają oprzeć decyzję, dając wnioskodawcy możliwość przedstawienia swojego stanowiska w określonym terminie rozpoczynającym swój bieg z dniem doręczenia powiadomienia lub z dniem uznania go za doręczone. Po upływie tego terminu wnioskodawca jest powiadamiany w odpowiedniej formie o wydanej decyzji. Przedstawiając swoje stanowisko strona miała możliwość przedstawienia urzędowi celnemu wywozu dowodów świadczących o tym, że towary opuściły obszar celny Unii z otwartego katalogu dokumentów z art. 335 ust. 4 rozporządzenia 2015/2447. Należy podkreślić, że towary, które mają zostać wyprowadzone poza obszar celny Unii zostają objęte deklaracją poprzedzającą wyprowadzenie, którą należy złożyć we właściwym urzędzie celnym w określonym terminie, zanim towary zostaną wyprowadzone poza obszar celny Unii. Towary, które mają zostać wyprowadzone poza obszar celny Unii podlegają dozorowi celnemu i mogą zostać poddane kontrolom celnym. W stosownych przypadkach organy celne mogą wyznaczyć obowiązującą trasę oraz obowiązujący termin, w którym towary mają zostać wyprowadzone poza obszar celny Unii. Dozór celny oznacza ogólne działania prowadzone przez organy celne w celu zapewnienia przestrzegania przepisów prawa celnego i, w stosownych przypadkach, innych przepisów mających zastosowanie do towarów podlegających tym działaniom. Zwolnienie do wyprowadzenia udzielane jest przez organy celne, pod warunkiem że dane towary zostaną wyprowadzone poza obszar celny Unii w tym samym stanie, w jakim znajdowały się w momencie: przyjęcia zgłoszenia celnego lub zgłoszenia do powrotnego wywozu; lub złożenia wywozowej deklaracji skróconej. Omawiana procedura stosowana z wykorzystaniem Systemu Kontroli Eksportu (ECS) winna zakończyć się wygenerowaniem komunikatu IE 599 zawierającego dane zgłoszenia z momentu zwolnienia zgłoszenia do procedury wywozu oraz informacje o potwierdzeniu wywozu lub zatrzymaniu towaru na granicy. Dopiero kiedy taki dokument nie zostanie wygenerowany w systemie ECS (IE 599), krajowy organ celny uruchamia procedurę z art. 335 - Postępowanie poszukiwawcze rozporządzenia 2015/2447. Urząd celny wywozu może zwrócić się do zgłaszającego o podanie informacji dotyczących daty, kiedy towary opuściły obszar celny Unii, oraz urzędu celnego wyprowadzenia, przez który to nastąpiło. Zgłaszający może z własnej inicjatywy poinformować urząd celny wywozu o datach, kiedy towary opuściły obszar celny Unii, oraz o urzędach celnych wyprowadzenia, przez które to nastąpiło. Jeżeli zgłaszający przedstawi urzędowi celnemu wywozu informacje, o których mowa w ust. 1 i 2, może zwrócić się do urzędu celnego wywozu o poświadczenie wyprowadzenia. W tym celu urząd celny wywozu zwraca się o udzielenie informacji dotyczących wyprowadzenia towarów do urzędu celnego wyprowadzenia, który udziela odpowiedzi terminie 10 dni. Jeżeli urząd celny wyprowadzenia nie udzieli odpowiedzi w podanym terminie, urząd celny wywozu informuje o tym zgłaszającego. Podstawą prawną decyzji ostatecznej jest przepis art. 248 ust. 2 rozporządzenia 2015/2446. Jeżeli po upływie 150 dni od daty zwolnienia towarów do procedury wywozu, procedury uszlachetniania biernego lub powrotnego wywozu urząd celny wywozu nie otrzyma informacji o wyprowadzeniu towarów ani dowodów potwierdzających, że towary opuściły obszar celny Unii, taki urząd może unieważnić dane zgłoszenie.
Zgłoszenie celne zostało unieważnione, ponieważ urząd celny wywozu nie otrzymał dowodów potwierdzających, że towary opuściły obszar celny Unii. Zasadnie Sąd I instancji wskazał, iż przedłożone przez skarżącą dokumenty nie zawierają pieczęci czy adnotacji organów celnych potwierdzających wywóz. Przedłożone przez eksportera faktury stanowiły jedynie dowody dotyczące transakcji handlowych, nie były to więc dokumenty potwierdzające, że towary opuściły obszar celny Unii. Także wydruki potwierdzenia transakcji - w formie przelewów - nie stanowią dowodu potwierdzającego wyprowadzenie towarów spoza obszar celny Unii Europejskiej. Dokumenty "Confirmation of Delivery" sporządzono dopiero w dniu 15 grudnia 2020 r., ale dokumenty te nie zawierają informacji o dacie dostawy jak również nie zawierają danych osoby składającej parafkę. W dokumentach CMR brak jest też zapisanego miejsca odbioru i daty. Ponadto w rubryce nr 3 dokumentów CMR wskazano jako miejsce przeznaczenia towarów miejscowość R. w H. W dokumentach "Sea Waybill" dane dotyczące towaru i pozostałe oznaczenia nie pokrywają się z danymi zawartymi w zgłoszeniach MRN (m.in. w zakresie wagi). Oświadczenia przedsiębiorcy – C. z [...] grudnia 2020 r. nie stanowi także dowodu potwierdzającego wyprowadzenie spornych towarów poza obszar celny UE objętych procedurą celną i dostarczenie ich do N. Organy prawidłowo stwierdziły zatem, że na podstawie dowodów alternatywnych - dokumentów przedłożonych przez stronę, że towary zostały dostarczone do miejscowości R. w H. Prawidłowo też organ odwoławczy wskazał w uzasadnieniu decyzji, ze przedmiotowe zgłoszenia celne nie odzwierciedlały rzeczywistych operacji wywozowych gdyż jak wynika z materiału zgromadzonego w aktach sprawy administracyjnej towar zamówiony przez C. został dostarczony do H. W H. towary te były kompletowane od różnych dostawców, a następnie składane w całość.
Jakkolwiek dokumenty prywatne (faktury, pisma) są wymienione w przepisie art. 335 ust. 4 rozporządzenia 2015/2447, które zastępczo mogą zostać przedstawione w miejsce urzędowego potwierdzenia wyprowadzenia towarów, to jednak do organu należy ich ocena i uznanie za dostateczne. Omawiany przepis nakłada na eksportera (zgłaszającego) obowiązek ich przedstawienia, do organu należy tylko ich ocena. Dla oceny zaś czy przedstawiony dowód alternatywny jest wystarczający do uznania, że nastąpił wywóz towaru poza obszar celny UE, istotna jest wiarygodność dokumentu, który powinien mieć postać oryginału lub potwierdzonej za zgodność z oryginałem kserokopii. Dokument taki musi również pozwalać na identyfikację wywiezionego towaru w taki sposób, aby można było bez żadnych wątpliwości stwierdzić, że dotyczy tego samego towaru, który został zgłoszony do procedury wywozu. Ocena mocy dowodowej i wiarygodności danego dokumentu należy do organu celnego, który potwierdza wyprowadzenie towarów eksporterowi lub zgłaszającemu, jeżeli jest przekonany, że dowody przedstawione zgodnie z art. 335 ust. 4 rozporządzenia 2015/2447 są dostateczne (art. 334 ust.1 lit. c). W niniejszej sprawie należy podzielić stanowisko organów, że przedstawiona dokumentacja nie potwierdza w sposób nie budzący wątpliwości, że objęte procedurą wywozu towary opuściły obszar celny UE.
W świetle powyższych regulacji za niezasadne należało zarzuty naruszenia art. 335 ust. 4 oraz art. 334 ust. 1 lit. c) rozporządzenia 2015/2447 zawarte w petitum skargi kasacyjnej.
Brak było także podstaw do uznania za zasadne zarzutu naruszenia art. 248 ust. 2 rozporządzenia 2015/2446. Skoro w zaistniałych okolicznościach faktycznych i prawnych prawidłowo stwierdzono, że nie jest możliwe uznanie przedłożonych przez stronę skarżącą dokumentów jako dowodów alternatywnych, potwierdzających, że przedmiotowe towary zostały wyprowadzone poza obszar celny UE, krajowy organ celny mógł unieważnić wskazane zgłoszenia celne. W rozumieniu art. 29 UKC zachodziła konieczność wydania decyzji przez organ celny bez uprzedniego wniosku zainteresowanej osoby, w postępowaniu w sprawie celnej eksporter mógł dostarczyć organowi celnemu dowody potwierdzające, że towary opuściły obszar celny Unii, jednakże takich dowodów nie przedłożył.
W konsekwencji, wbrew twierdzeniom skarżącej nie doszło także do naruszenia przepisów art. 187 § 1, 191, art. 210 § 1 o.p. w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy, co słusznie stwierdził Sąd I instancji. Dokonana przez organy ocena materiału dowodowego była prawidłowa. Dla przyjęcia takiego poglądu istotne znaczenie ma to, że w toku postępowań przed organem zarówno I, jak i II instancji nie przedstawiono dowodów bezpośrednio dokumentujących fakt opuszczenia przez towary obszaru celnego UE.
W zakresie odnoszącym się do zarzutu naruszenia art. 146 § 1 p.p.s.a. i art. 151 p.p.s.a. należy stwierdzić, iż są to tzw. przepisy wynikowe, których naruszenie jest zawsze następstwem złamania przez sąd pierwszej instancji innych przepisów, co ma tę konsekwencję, że nie mogą one stanowić samoistnej podstawy skargi kasacyjnej. Natomiast przepisy art. 3 § 1 i § 2 p.p.s.a. regulują właściwość sądu administracyjnego, która w rozpatrywanej sprawie z całą pewnością nie została naruszona.
Przypomnieć również należy, iż kontrolowana przez Sąd I instancji decyzja została wydana w postępowaniu celnym, natomiast w myśl art. 73 Prawa celnego do postępowania w sprawach celnych stosuje się odpowiednio przepisy art. 12, art. 141-143, art. 168, art. 170 oraz działu IV rozdziałów 2, 5, 6, 9, 10, 11 - z wyłączeniem art. 200, oraz rozdziałów 21-23 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa, a do odwołań stosuje się odpowiednio także przepisy art. 140 § 1, art. 162 § 1-3, art. 163 § 2, art. 169 § 1 i 1a, art. 210 § 1 pkt 1-6 i 8 oraz § 2, art. 220-223, art. 226-229, art. 232, art. 233 § 1 i 2, art. 234 oraz art. 234a tej ustawy. Artykuł 73 Prawa celnego nie odsyła zatem do przepisów działu IV rozdział 1 Ordynacji (Zasady ogólne), wśród których są między innymi zarzucane art. 121 oraz art. 122 Ordynacji podatkowej, stąd też zarzut naruszenia ww. przepisów postępowania był zupełnie nietrafiony.
Mając na względzie powyższe, Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną na podstawie art. 184 p.p.s.a.
O zasądzeniu kosztów postępowania kasacyjnego Naczelny Sąd Administracyjny orzekł na podstawie art. 204 pkt 1 i art. 205 § 2 p.p.s.a. w zw. z § 14 ust. 1 pkt 2 lit. a) i w zw. z § 14 ust. 1 pkt 1 lit. c) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. z 2023 r. poz. 1860).