W ocenie Sądu z tego względu konieczna jest szczególnie wnikliwa ocena prawidłowości doręczenia. Trzeba bowiem wziąć pod uwagę, że na skutek doręczenia w świetle art. 44 k.p.a. przesyłkę uznaje się za doręczoną, pomimo że faktycznie takie doręczenie nie nastąpiło. W takiej sytuacji (przy uwzględnieniu sankcyjnego charakteru opłaty) prawidłowe spełnienie wszystkich ustawowych zasad wymaganych dla skuteczności doręczenia w tej formie tym bardziej nie może budzić wątpliwości. Dopiero prawidłowe doręczenie przesyłki listowej uprawniałoby organ do uznania, że skarżący nie uczestniczył w postępowaniu wszczętym z urzędu i nie uiścił opłaty dodatkowej, a zatem, że wezwania stanowią podstawę do wystawienia tytułu wykonawczego.
Mając na uwadze powyższe, Sąd uznał, że organ naruszył przepisy art. 7 k.p.a., art. 77 § 1 k.p.a. i art. 80 k.p.a.
Skargę kasacyjną – stosownie do treści art. 173 § 1 p.p.s.a. – wniósł organ, a zaskarżając wyrok w całości zażądał uchylenia zaskarżonego wyroku i oddalenia skargi, ewentualnie – uchylenia zaskarżonego wyroku i przekazania sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu we Wrocławiu oraz zasądzenie zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.
Zaskarżonemu wyrokowi zarzucono naruszenie przepisów postępowania (art. 174 pkt 2 p.p.s.a.), a mianowicie:
1) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c), a) w związku z art. 135, art. 133 § 1 oraz art. 141 § 4 p.p.s.a. w związku z art. 9 ust. 1d, art. 14 ust. 2, art. 14a ustawy z 13 października 1995 r. o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników (Dz.U.2024.375 ze zm.: zwana dalej ustawą o ewidencji), art. 42 § 1 ustawy z 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (Dz.U.2024.572 ze zm.: dalej: Kpa), art. 44 Kpa, art. 37 ge ust. 15 ustawy z 27 października 1994 r. o autostradach płatnych oraz o Krajowym Funduszu Drogowym (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2483 ze zm., dalej jako u.a.p.; w wyroku błędnie wskazano art. 37 gf ust. 15 u.a.p.), art. 18 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (t.j. Dz.U.2023.2505 ze zm. - dalej: u.p.e.a.) wskutek dokonania wadliwej kontroli zaskarżonego postanowienia oraz postanowienia organu I instancji skutkującej uchyleniem postanowień organów obu instancji, prowadzącej do bezpodstawnego uznania, że nie można jednoznacznie uznać, że Skarżącemu skutecznie doręczono w trybie zastępczym trzy wezwania do uiszczenia opłaty dodatkowej z 12 lutego 2024 r. ze względu na adres, pod który przesyłka została wysłana, a który to adres - ze względu na wiedzę organu o ewentualnej zmianie miejsca zamieszkania - nie można uznać za adres, pod który organ mógł kierować wezwania do uiszczenia opłaty dodatkowej,
- podczas gdy, zdaniem organu, nie istnieją podstawy do poddania w wątpliwość zastosowanego trybu doręczenia z art. 44 Kpa, ponieważ organ dane adresowe skarżącego (miejsce zamieszkania) pozyskał z Centralnego Rejestru Podmiotów Krajowej Ewidencji Podatkowej (CRP KEP), a wiedzę o nowym adresie skarżącego organ powziął dopiero z dniem złożenia przez niego zeznania podatkowego w dniu 24 marca 2024 r. Tym samym w okolicznościach sprawy nie ma podstawy do zakwestionowania trybu doręczenia z art. 44 Kpa ze względu na adres, na który zostały skierowane przesyłki zawierające wezwania do uiszczenia opłat dodatkowych, a prawidłowo doręczone przesyłki zawierające wezwania do uiszczenia opłaty dodatkowej stanowią podstawę do wystawienia tytułu wykonawczego;
2) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c), a), art. 135, art. 133 § 1 oraz art. 141 § 4 p.p.s.a. oraz w związku z art. 9 ust, 1d, art. 14 ust. 2, art. 14a ustawy o ewidencji, art. 42 § 1, art. 44, art. 7, art. 77 § 1, art. 80 Kpa, art. 18 u.p.e.a., art. 37 ge ust. 15 u.a.p. (w wyroku błędnie wskazano art. 37 gf ust. 15 u.a.p.) poprzez dokonanie wadliwej kontroli legalności zaskarżonego postanowienia oraz postanowienia organu I instancji skutkującej uchyleniem postanowień organów obu instancji, przejawiającej się w bezpodstawnym uznaniu, że organ podatkowy poprzez:
a) zaniechanie weryfikacji informacji o sprzedaży mieszkania przy ul. [...] wynikającej z aktu notarialnego dokumentującego sprzedaż tego lokalu oraz weryfikacji twierdzeń skarżącego o wydaniu lokalu nabywcy do 31 maja 2021 r.
b) brak wskazania czy zostały podjęte jakiejkolwiek działania w celu ustalenia faktycznego miejsca zamieszkania skarżącego, pomimo posiadania informacji o sprzedaży dotychczas zajmowanego przez niego lokalu mieszkalnego (w tym pozyskanie danych z bazy PESEL, czy informacji dotyczących ewentualnego nabycia aktualnie zajmowanego mieszkania)
naruszył art. 7, art. 77 § 1, art. 80 Kpa. co powoduje poważne wątpliwości w zakresie prawidłowości kierowania pod adres w [...] przesyłek zawierających wezwania i uznania skuteczności ich doręczenia skarżącemu,
- podczas gdy organ dokonał prawidłowych doręczeń na adres zamieszkania Strony pozyskany z Centralnego Rejestru Podmiotów Krajowej Ewidencji Podatkowej (CRP KEP), dysponując adresem z CRP KEP doręczeń może dokonywać tylko na ten adres, nie jest zobowiązany do prowadzenia postępowania zmierzającego do ustalenia innego miejsca zamieszkania niż wskazane przez skarżącego w zgłoszeniu identyfikacyjnym lub w aktualizacjach, tym samym organ nie naruszył art. 7, art. 77 § 1, art. 80 Kpa, a prawidłowo doręczone przesyłki zawierające wezwania do uiszczenia opłaty dodatkowej stanowią podstawę do wystawienia tytułu wykonawczego;
3) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c), a), art. 135, art. 133 § 1 oraz art. 141 § 4 p.p.s.a. w zw. z art. 9 ust. 1d, art. 14 ust. 2, art. 14a ustawy o ewidencji, art. 42 § 1, art. 44, art. 7, art. 77 § 1, art. 80 Kpa, art. 18 u.p.e.a., art. 37 ge ust. 15 u.a.p. (w wyroku błędnie wskazano art. 37 gf ust. 15 u.a.p.) poprzez dokonanie przez Sąd wadliwej oceny okoliczności analizowanej sprawy polegającej na bezpodstawnym uznaniu przez Sąd, że odnośnie prawidłowości adresu zamieszkania skarżącego istniały wątpliwości, których istnienie obligowało organ, na podstawie art. 7, art. 77 § 1, art. 80 Kpa, do przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego w zakresie zweryfikowania tego adresu i ustalenia faktycznego miejsca zamieszkania skarżącego, w sytuacji gdy, wbrew ocenie Sądu, w okolicznościach analizowanej sprawy organ nie miał powodów wątpić w prawidłowość adresu zamieszkania skarżącego, ponieważ organ wysłał wezwania do uiszczenia opłaty dodatkowej na aktualny adres zamieszkania widoczny w Centralnym Rejestrze Podmiotów Krajowej Ewidencji Podatkowej (CRP KEP), nie zaktualizowany przez skarżącego w trybie art. 9 ust. 1d ustawy o ewidencji, w konsekwencji czego organ nie był również zobowiązany do podejmowania dalszych czynności weryfikacyjnych, a Sąd w swojej ocenie nie uwzględnił przepisów art. 9 ust. 1d, art. 14 ust. 2, art. 14a ustawy o ewidencji. W konsekwencji w okolicznościach sprawy nie ma podstawy do zakwestionowania trybu doręczenia z art. 44 Kpa ze względu na adres, na który zostały skierowane przesyłki zawierające wezwania do uiszczenia opłat dodatkowych, a prawidłowo doręczone przesyłki zawierające wezwania do uiszczenia opłaty dodatkowej stanowią podstawę do wystawienia tytułu wykonawczego;
4) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c), art. 135, w zw. z art. 141 § 4 w zw. z art. 153 p.p.s.a. poprzez wydanie wiążącej organ błędnej oceny prawnej oraz zawarcie w uzasadnieniu wyroku błędnych wskazań co do dalszego postępowania organu;
5) art. 141 § 4 w związku z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c), art. 135 p.p.s.a. poprzez sporządzenie uzasadnienia wyroku, które nie zawiera podstawy prawnej rozstrzygnięcia oraz jej wyjaśnienia, tj. w wyroku nie wskazano przepisu prawa materialnego, który, zdaniem Sądu, został naruszony przez organ I i II instancji w postępowaniu, a to oznacza, że wyrok nie poddaje się kontroli instancyjnej;
6) art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c), art. 135 w zw. z art. 133 § 1 w zw. z art. 141 § 4 w zw. z art. 151 p.p.s.a. poprzez uwzględnienie skargi i uchylenie postanowienia organu I i II instancji, podczas gdy zebrany w aktach sprawy materiał dowodowy potwierdza prawidłowość rozstrzygnięć organów, a nadto uchybienia prawa materialnego i procesowego nie miały miejsca, co w konsekwencji powinno doprowadzić do oddalenia skargi.
W motywach wskazano argumenty przemawiające za uwzględnieniem wniesionego środka zaskarżenia.
W aktach sprawy brak jest odpowiedzi na skargę kasacyjną.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:
Skarga kasacyjna zasługuje na uwzględnienie.
Zgodnie art. 183 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, bierze jednak z urzędu pod rozwagę nieważność postępowania. Jeżeli nie wystąpiły przesłanki nieważności postępowania wymienione w art. 183 § 2 p.p.s.a., a w rozpoznawanej sprawie nie wystąpiły, to sąd związany jest granicami skargi kasacyjnej.
Podstawy, na których można oprzeć skargę kasacyjną, zostały określone w art. 174 p.p.s.a. Przepis art. 174 pkt 1 p.p.s.a. przewiduje dwie postacie naruszenia prawa materialnego, a mianowicie błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie. Z kolei podstawa kasacyjna wymieniona w art. 174 pkt 2 p.p.s.a. dotyczy naruszenia przepisów postępowania, ale tylko takiego, które mogło mieć "istotny" wpływ na wynik sprawy. Przez "wpływ", o którym jest mowa w pkcie 2 art. 174 p.p.s.a., należy rozumieć – w myśl wyroku NSA z 26 marca 2025 r., sygn. akt II GSK 2509/21– istnienie związku przyczynowego pomiędzy uchybieniem procesowym stanowiącym przedmiot zarzutu skargi kasacyjnej, a wydanym w sprawie zaskarżonym orzeczeniem sądu administracyjnego I instancji, który to związek przyczynowy jakkolwiek nie musi być realny, to jednak musi uzasadniać istnienie hipotetycznej możliwości odmiennego wyniku sprawy, co wymaga wykazania oraz uzasadnienia, że następstwa zarzucanych uchybień były na tyle istotne, że kształtowały lub współkształtowały treść kwestionowanego orzeczenia, a w sytuacji, gdyby do nich nie doszło wyrok sądu administracyjnego I instancji byłby (mógłby być) inny. Innymi słowy – stosownie do treści wyroku NSA z 12 lutego 2025 r., sygn. akt III FSK 619/23 – wskazać należy, że wynikającym z art. 176 § 1 w zw. z art. 174 p.p.s.a. obowiązkiem strony wnoszącej skargę kasacyjną jest nie tylko wskazanie podstaw kasacyjnych, lecz również ich uzasadnienie, co w odniesieniu do zarzutu naruszenia przepisów postępowania powinno się wiązać z uprawdopodobnieniem istnienia wpływu zarzucanego naruszenia na wynik sprawy. Dla spełnienia tego wymogu nie wystarczy przytoczenie w petitum skargi kasacyjnej formuły o naruszeniu przepisów postępowania mającym istotny wpływ na wynik sprawy, lecz konieczne jest wykazanie, który przepis postępowania został naruszony, w jaki sposób oraz wpływu zarzucanego naruszenia na wynik sprawy. Należy przez to rozumieć wykazanie istnienia związku przyczynowego pomiędzy uchybieniem procesowym, stanowiącym przedmiot zarzutu skargi kasacyjnej, a wydanym orzeczeniem sądu administracyjnego, który to związek przyczynowy mógł mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Wnoszący skargę kasacyjną jest więc obowiązany uzasadnić, że następstwa zarzucanych uchybień były na tyle istotne, iż miały wpływ na treść kwestionowanego orzeczenia, ponieważ gdyby do tych uchybień nie doszło, wyrok sądu administracyjnego mógłby być inny. O skuteczności zarzutów, postawionych w oparciu o podstawę kasacyjną określoną w art. 174 pkt 2 p.p.s.a., nie decyduje bowiem każde stwierdzone uchybienie przepisom postępowania, lecz tylko takie, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy.
W dalszej kolejności – stosownie do treści argumentacji zawartej w uzasadnieniu wyroku NSA z 7 lipca 2017 r., sygn. akt II GSK 1893/14 – wskazać należy, że Naczelny Sąd Administracyjny jest związany podstawami skargi kasacyjnej i sformułowanymi w niej zarzutami (art. 183 § 1 p.p.s.a.). Oznacza to, że "gospodarzem" procesu kontrolnego na poziomie sądu kasacyjnego jest autor skargi kasacyjnej; do niego należy wybór podstaw kasacyjnych, wytknięcie stwierdzonych uchybień i określenie ich form. Naczelny Sąd Administracyjny nie jest władny w żaden sposób modyfikować, uzupełniać lub poprawiać skargę kasacyjną, której sporządzenie ustawodawca w p.p.s.a. powierzył specjalistom.
Na wstępie należy zaznaczyć, że poza kognicją Sądu II instancji pozostaje zarzut nr 6 skargi kasacyjnej gdyż w uzasadnieniu powtórzono metodą "kopiuj – wklej" dwukrotnie tę samą treść (i w zarzucie i jego uzasadnieniu), co nie stanowi prawidłowego uzasadnienia w rozumieniu art. 176 § 1 pkt 2 p.p.s.a. Na marginesie zaznaczyć należy, iż w przeciwieństwie do innych uzasadnień zarzutów brak jest formułki "Uzasadnienie do zarzutu kasacyjnego nr I.6", co dodatkowo wskazuje na brak – w tym zakresie – motywów skargi kasacyjnej.
W skardze kasacyjnej wskazano jedynie zarzuty o charakterze procesowym. Najdalej idącymi są te, które dotyczą obrazy art. 141 § 4 p.p.s.a. (vide zarzuty 4 – 5 petitum skargi kasacyjnej). Wprawdzie powyższy przepis pomieszczono we wszystkich zarzutach, to jednak najistotniejsze znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy ma on w wyżej określonym zakresie.
Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu stwierdzając zaskarżonym wyrokiem naruszenie prawa procesowego i materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, uwzględnił skargę i wyraził w trybie art. 153 p.p.s.a. ocenę prawną i wskazania co do dalszego postępowania, wiążące w sprawie sąd oraz organ, którego działanie było przedmiotem zaskarżenia. Jako podstawę prawną rozstrzygnięcia Sąd powołał art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) p.p.s.a., przy czym wyjaśniając podstawę prawną tego rozstrzygnięcia nie wskazał wprost naruszonych przez organ administracji publicznej przepisów prawa materialnego, co powoduje że w istocie uzasadnienie wyroku nie zawiera oceny prawnej dotyczącej prawa materialnego. Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w jasny i czytelny sposób nie wskazał, jaki przepis prawa materialnego został naruszony oraz na czym konkretnie polegało naruszenie prawa materialnego.
Przepisy art. 153 i art. 141 § 4 zdanie drugie p.p.s.a. zakreślają granice postępowania przy ponownym rozpatrzeniu sprawy. Przez ocenę prawną wyrażoną przez wojewódzki sąd administracyjny rozumie się wyjaśnienie istotnej treści przepisów prawnych i sposobu ich stosowania w rozpoznawanej sprawie, pojęcie to obejmuje zarówno krytykę sposobu zastosowania normy prawnej w zaskarżonym akcie, jak i wyjaśnienie, dlaczego stosowanie tej normy przez organ, który wydał ten akt, zostało uznane za błędne. Wskazania co do dalszego postępowania stanowią z reguły konsekwencje oceny prawnej. Dotyczą one sposobu działania w toku ponownego rozpoznania sprawy i mają na celu uniknięcie błędów już popełnionych oraz wskazanie kierunku, w którym powinno zmierzać przyszłe postępowanie dla uniknięcia wadliwości. Skoro za podstawę wyroku Sąd I instancji przyjął ustalenia faktyczne dokonane przez organ, to ocena prawna i wskazania powinny korespondować ze stanem sprawy istniejącym w dacie wyrokowania.
Brak skonkretyzowania, o jakie przepisy prawa materialnego chodzi, narusza art. 141 § 4 p.p.s.a. w zakresie, w jakim nakazuje on sądowi administracyjnemu wyjaśnienie podstawy prawnej swojego rozstrzygnięcia. Braki w uzasadnieniu wyroku skutkują de facto niemożnością zapoznania się ze stanowiskiem WSA, zarówno przez organ, jak i przez Naczelny Sąd Administracyjny. Oznacza to, że wyrok ten nie poddaje się kontroli instancyjnej, co skutkuje jego uchyleniem.
W związku z przyjęciem przez Naczelny Sąd Administracyjny takiego stanowiska – a także podzielając pogląd wnoszącego skargę kasacyjną organu o prawidłowym doręczeniu wezwań do uiszczenia opłaty dodatkowej z 12 lutego 2024 r. (w trybie zastępczym) – rozpoznanie pozostałych zarzutów byłoby przedwczesne.
Mając na względzie powyższe rozważania, Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 185 § 1 p.p.s.a. uwzględnił skargę kasacyjną, ponieważ ma ona usprawiedliwioną podstawę z art. 174 pkt 2) p.p.s.a.
Mając na uwadze charakter rozpoznawanej sprawy, Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 207 § 2 p.p.s.a., odstąpił od zasądzenia od skarżącego kasacyjnie zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego na rzecz organu.