Przedstawione przez skarżącą dowody nie wskazują, aby jej działalność w omawianym okresie polegała na zapewnieniu krótkotrwałego zakwaterowania w rozumieniu wynikającym z klasyfikacji PKD. Umowa dzierżawy ze spółką A, na którą powołuje się skarżąca, została zawarta 1 grudnia 2020 r., a więc później niż 30 listopada 2020 r. i dotyczy oddania w dzierżawę lokalu na okres jednego roku, z możliwością przedłużenia. Przedłożone oświadczenie z 12 grudnia 2022 r. potwierdza, że skarżąca oddała lokale w dzierżawę na okres roku od podpisania umowy. Wbrew twierdzeniom skarżącej, z dowodów tych nie wynika, aby spółka A była jej pełnomocnikiem, lecz kontrahentem, którego rodzaj działalności nie podlega badaniu w niniejszej sprawie. Natomiast przedłożone w sprawie faktury VAT dotyczą okresu wcześniejszego tj. styczeń - wrzesień 2020 r., przy czym świadczone usługi dokumentowane tymi fakturami nie dotyczyły zakwaterowań krótkotrwałych, lecz opłat za miesięczny wynajem kilku apartamentów na rzecz jednego podmiotu (B). Tu również nie ma znaczenia jakiego rodzaju działalność prowadził ten kontrahent skarżącej.
Podsumowując, sąd pierwszej instancji stwierdził, że Zakład należycie wywiązał się z obowiązku zbadania rodzaju faktycznie prowadzonej przez skarżącą działalności gospodarczej na dzień 30 listopada 2020 r. Wnioski z dokonanej oceny przedłożonych przez skarżącą dowodów uprawniały do stwierdzenia, że skarżąca nie wykazała, że w tym dniu prowadziła działalność uprawniającą do zwolnienia. W konsekwencji zasadnie uznano, że zobowiązanej nie przysługuje prawo zwolnienia z obowiązku opłacania należnych składek za grudzień 2020 r. i styczeń 2021 r. Sąd pierwszej instancji za niezasadne uznał również zarzuty skargi odnoszące się do naruszenia przepisów postępowania.
Skargę kasacyjną od powyższego wyroku wywiodła skarżąca, zaskarżając go w całości. Zaskarżonemu wyrokowi zarzuciła:
1) na podstawie art. 174 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935, dalej: p.p.s.a.) naruszenie przepisów postępowania mające istotny wpływ na wynik sprawy, a to:
a) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c w p.p.s.a. w zw. z art. 7 kodeksu postępowania administracyjnego (dalej: k.p.a.), art. 8 k.p.a., art. 77 § 1 k.p.a. i w zw. z art. 80 k.p.a. na skutek nieprawidłowej oceny zebranego w sprawie całokształtu materiału dowodowego i uznanie, iż skarżącej nie przysługuje prawo do zwolnienia z obowiązku opłacania składek na ubezpieczenie społeczne i ubezpieczenie zdrowotne od 1 grudnia 2020 r. do 31 stycznia 2021 r., w szczególności poprzez:
- uznanie, iż dowody z dokumentów zgromadzonych w aktach niniejszej sprawy prowadzą do wniosku, iż faktyczna działalność gospodarcza skarżącej mieściła się w klasyfikacji PKD pod numerem 77.11.Z, który nie uprawniał do zwolnienia z obowiązku opłacania składek bowiem nie został wymieniony w ustawie z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związaniem z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacjami kryzysowymi, podczas gdy skarżąca wykazała, iż faktycznie osiągała dochody z najmu krótkoterminowego, a to prowadziła działalność gospodarczą objętą kodem 55.10.Z PKD,
- uznanie, iż skarżąca nie udowodniła, iż jej działalność w rzeczonym okresie polegała na zapewnieniu krótkotrwałego zakwaterowania w rozumieniu wynikającym z kodu 55.10.Z PKD,
- niewzięcie pod uwagę przedmiotu umowy dzierżawy lokalu nr 36/3 z dnia 1 grudnia 2020 r., umowy dzierżawy lokalu nr 33/8 z dnia 1 grudnia 2020 r., umowy dzierżawy lokalu nr 39/6 z dnia 1 grudnia 2020 r. zawartych pomiędzy skarżącą a spółką A, zgodnego zamiaru stron oraz oświadczenia A z dnia 12 grudnia 2022 r. w zakresie oddawania lokali przez Spółkę w najem krótkoterminowy,
- pominięcie sposobu rozliczania się skarżącej z spółka A wskazanego w § 6 umów dzierżawy, a to iż Strony nie ustaliły stałego czynszu, a wysokość dochodów skarżącej z każdej z zawartych umów dzierżawy była uzależniona od wynajmu lokali przez A bowiem strony ustaliły, iż A jest zobowiązana do zapłaty na rzecz skarżącej czynszu dzierżawnego w wysokości 80 % miesięcznego zysku najmu lokali netto po odliczeniu kosztów związanych z pozyskiwaniem i obsługą najemców krótkoterminowych,
- niewzięcie pod uwagę faktur Vat oraz przykładowego rozliczenia - dokumentów zalegających w aktach sprawy w zakresie przedmiotu działalności prowadzonej przez skarżącą, a to osiągania dochodu z najmu krótkoterminowego lokali,
- niewzięcie pod uwagę jakiego rodzaju działalność prowadzi spółka A
2) na podstawie art. 174 pkt 1 p.p.s.a. naruszenie przepisów prawa materialnego, a to:
a) art. 10 ust. 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 19 stycznia 2021 r. w sprawie wsparcia uczestników obrotu gospodarczego poszkodowanych wskutek pandemii COVID-19 poprzez uznanie, iż skarżącej nie przysługuje prawo do zwolnienia z obowiązku opłacania składek na ubezpieczenie społeczne i ubezpieczenie zdrowotne od 1 grudnia 2020 r. do 31 stycznia 2021 r. podczas gdy prawidłowa analiza materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie prowadzi do odmiennego wniosku, a to, iż skarżąca prowadziła dzielność gospodarczą o przewyższającym kodzie 55.10.Z PKD,
b) art. 10 ust. 2 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 19 stycznia 2021 r. w sprawie wsparcia uczestników obrotu gospodarczego poszkodowanych wskutek pandemii COVID-19 poprzez nieprzyjęcie, iż pierwszeństwo należy przyznać działalności rzeczywiście wykonywanej, niezależnie od danych zawartych w rejestrze REGON,
3) błąd u ustaleniach faktycznych polegający na przyjęciu, iż skarżąca nie udowodniła, iż na dzień 30.11.2020 r. wykonywała w przeważającym zakresie działalność gospodarczą oznaczoną numerem PKD 55.10.Z pomimo, iż z dokumentów zalegających w aktach sprawy wynika, iż skarżąca pobierała zysk z najmu krótkoterminowego.
W oparciu o tak sformułowane zarzuty, skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy sądowi pierwszej instancji do ponownego rozpoznania, ewentualnie o uchylenie zaskarżonego wyroku i rozstrzygnięcie sprawy poprzez uwzględnienie wniosku skarżącej o zwolnienie z opłacania należności z tytułu składek. Skarżąca wniosła również o zasądzenie od organu na jej rzecz kosztów postępowania w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.
Pismem z dnia 10 kwietnia 2025 r., pełnomocnik skarżącej oświadczył, że zrzeka się rozprawy w niniejszej sprawie.
Organ nie skorzystał z możliwości złożenia odpowiedzi na skargę kasacyjną.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.
Skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw.
Zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, biorąc pod rozwagę z urzędu jedynie nieważność postępowania przed wojewódzkim sądem administracyjnym. Naczelny Sąd Administracyjny nie stwierdził aby w rozpoznawanej sprawie wystąpiła którakolwiek z przesłanek nieważności postępowania – określonych w art. 183 § 2 p.p.s.a. – jak też aby zachodziły przesłanki wymagające uchylenia wydanego w sprawie orzeczenia oraz odrzucenia skargi lub umorzenia postępowania (art. 189 p.p.s.a.). Z tego względu Naczelny Sąd Administracyjny (dalej także jako: NSA) rozpoznając sprawę związany był granicami skargi kasacyjnej, czyli wnioskami skargi kasacyjnej i jej podstawami. Zaznaczenia wymaga, że zakres kontroli instancyjnej dokonywanej przez Naczelny Sąd Administracyjny jest ograniczony w tym sensie, że jest wyznaczony zarzutami i żądaniami strony zawartymi w skutecznie wniesionej skardze kasacyjnej. Innymi słowy, NSA może uwzględnić tylko te zarzuty kasacyjne, które zostały wyraźnie wskazane w skardze kasacyjnej. Nie może natomiast zastępować strony i uzupełniać przytoczonych podstaw kasacyjnych oraz badać, czy sąd administracyjny pierwszej instancji nie naruszył innych przepisów.
Zgodnie z art. 174 pkt 1 i 2 p.p.s.a. skargę kasacyjną można oprzeć na naruszeniu prawa materialnego, które może polegać na błędnej wykładni lub niewłaściwym zastosowaniu albo na naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy.
Pierwszeństwo w rozpoznaniu mają, co do zasady, zarzuty naruszenia przepisów o postępowaniu. W orzecznictwie NSA zarysowała się linia orzekania, z której wynika, że w sytuacji, kiedy skarga kasacyjna zarzuca naruszenie prawa materialnego oraz naruszenie przepisów postępowania, w pierwszej kolejności rozpoznaniu podlega zarzut naruszenia przepisów postępowania. Do kontroli subsumcji danego stanu faktycznego pod zastosowany przepis prawa materialnego można przejść dopiero wówczas, gdy okaże się, że stan faktyczny przyjęty w zaskarżonym wyroku jest prawidłowy albo nie został skutecznie podważony (por. np. wyrok z 27 czerwca 2012 r., sygn. akt II GSK 819/11 oraz wyrok z 26 marca 2010 r., sygn. akt II FSK 1842/08, te i kolejne cytowane orzeczenia dostępne w CBOSA pod adresem http://orzeczenia.nsa.gov.pl).
W ramach zarzutów naruszenia przepisów postępowania podniesiono naruszenie art. 145 § 1 pkt. 1 lit. c) p.p.s.a. w zw. z art. 8, art. 77 § 1 i art. 80 k.p.a. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego zarzuty naruszenia przepisów prawa procesowego, których komplementarny charakter uzasadnia ich łączne rozpoznanie, nie zasługują na uwzględnienie.
Ustanowiona w art. 7 k.p.a. i doprecyzowana w art. 77 § 1 k.p.a. zasada prawdy obiektywnej nakłada na organ administracji publicznej obowiązek podjęcia wszelkich niezbędnych kroków do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego i załatwienia sprawy. W tym celu obliguje organy do wyczerpującego zebrania i rozpatrzenia całego materiału dowodowego pod kątem okoliczności faktycznych istotnych dla sprawy, wynikających z norm prawa materialnego. Tak też postąpił w sprawie organ odnośnie ustalenia, czy skarżąca spełnia przesłanki do skorzystania ze zwolnienia z opłacania należnych składek za grudzień 2020 r. i styczeń 2021 r.
Wbrew stanowisku autora skargi kasacyjnej, zgodzić się należy ze stanowiskiem sądu pierwszej instancji, że organ wydając zaskarżoną decyzję nie naruszył przepisów postępowania, bowiem zgromadził wystarczający materiał dowodowy do wydania decyzji i dokonał prawidłowej jego oceny. Stan faktyczny zaakceptowany przez sąd pierwszej instancji nie został przez skarżącą kasacyjnie skutecznie podważony, ponieważ ze zgromadzonego w aktach materiału dowodowego oraz wydanych w tej sprawie decyzji wynika, że zostały wyjaśnione istotne okoliczności sprawy, których wyjaśnienie było konieczne do zastosowania przepisów prawa materialnego. Zgodzić się przy tym należało z sądem pierwszej instancji, że ocena dowodów dokonana przez organ nie jest oceną dowolną, lecz podjętą zgodnie z zasadą swobodnej oceny dowodów określoną w art. 80 k.p.a.
Przedłożone przez skarżącą dokumenty, wbrew stanowisku skarżącej zostały prawidłowo ocenione. Zawarte przez skarżącą umowy dzierżawy lokali są datowane na dzień 1 grudnia 2020 r., a zatem z oczywistych względów nie mogły mieć wpływu na ocenę rodzaju i charakteru działalności gospodarczej prowadzonej przez skarżącą na dzień 30 listopada 2020 r., jak wymaga tego § 10 ust. 1 rozporządzenia w sprawie wsparcia. Zaznaczyć także należy, że z treści powyższych umów wcale nie wynika, aby skarżąca prowadziła działalność gospodarczą objętą kodem 55.10.Z PKD. Wskazane umowy dotyczą wynajmu na rzecz A na okres jednego roku poszczególnych lokali - apartamentów, które zostały przeznaczone przez tę spółkę a nie skarżącą, na najem krótkoterminowy. Wbrew stanowisku skarżącej, z treści umów dzierżawy nie wynika, że ww. spółka była pełnomocnikiem skarżącej i działała w jej imieniu, wręcz przeciwnie spółka ta była kontrahentem skarżącej i zawierała dalsze umowy najmu krótkoterminowego we własnym imieniu i na własny rachunek. W przeciwnym wypadku, wbrew treści zwartych umów, nie mogłaby wystawiać faktur na rzecz skarżącej. Także uzależnienie czynszu należnego skarżącej od wysokości zysku z najmu krótkoterminowego wypracowanego przez spółkę w treści umów dzierżawy nie świadczy, że skarżąca prowadziła działalność objętą kodem 55.10.Z PKD. Strony umowy najmu mają swobodę w określeniu sposobu kalkulacji czynszu, nie zmienia to jednak przedmiotu umowy a nim był wynajem lokalu – apartamentu mieszkalnego na okres jednego roku.
Powyższe znajduje także potwierdzenie w oświadczeniu spółki A z dnia 12 grudnia 2022 r. oraz raportu z najmu "Sky Tower 39/6". To dzierżawca czyli spółka a nie wydzierżawiający czyli skarżąca miał prawo oddania lokalu w najem krótkoterminowy. Zatem to nie skarżąca lecz jej kontrahent - A prowadził działalność gospodarczą w zakresie najmu krótkoterminowego.
Z kolei za nieskuteczny należało uznać zarzut naruszenia art. 8 k.p.a. W tym zakresie wskazać należy, że skarżąca nie przytoczyła precyzyjnie jednostki redakcyjnej powyższego przepisu (§ 1 lub § 2), ponadto w ogóle powyższy zarzut nie został uzasadniony. Skarżąca nie wskazała również wpływu naruszenia tego przepisu na wynik sprawy, co jest niezbędne przy tego typu zarzucie. Z uwagi na powyższe, wskazany zarzut jako nieskuteczny nie podlegał merytorycznej ocenie NSA.
Mając na uwadze powyższe, nie można skutecznie wywodzić, że w sprawie doszło do naruszenia wskazanych przez stronę przepisów postępowania w sposób, w jaki przedstawiono to w skardze kasacyjnej, zwłaszcza zaś, aby skutkiem zarzucanego ich naruszenia był istotny wpływ na wynik sprawy.
Skarżąca kasacyjnie w poniesionych zarzutach naruszenia prawa materialnego wskazała na naruszenie art. 10 ust. 1 i 2 rozporządzenia w sprawie wsparcia poprzez błędne uznanie, że skarżącej nie przysługuje prawo do zwolnienia z obowiązku opłacania składek za grudzień 2020 r. i styczeń 2021 r oraz nieprzyjęcie, że pierwszeństwo należy przyznać działalności rzeczywiście wykonywanej, niezależnie od danych zawartych w rejestrze REGON. Powyższe zarzuty są niezasadne.
Skarżąca, o czym była mowa już we wcześniejszych fragmentach uzasadnienia, nie podważyła skuteczne ustalonego przez organy a przyjętego do wyrokowania stanu faktycznego, z którego wynika, że na dzień 30 listopada 2020 r. nie prowadziła przeważającej działalności gospodarczej objętej kodem PKD 55.10.Z. Kod 55.10.Z dotyczy zapewnienia krótkotrwałego zakwaterowania - w cyklu dziennym lub tygodniowym - w hotelach, motelach, pensjonatach, innych obiektach hotelowych. Kod ten nie obejmuje natomiast zapewnienia zakwaterowania w domach, mieszkaniach lub apartamentach w celu dłuższego pobytu, w cyklach miesięcznym lub rocznym. Żaden z przedłożonych przez skarżącą dokumentów nie potwierdził, że skarżąca na ten dzień prowadziła działalność w zakresie krótkotrwałego zakwaterowania, dlatego też organy prawidłowo przyjęły, co zaakceptował sąd pierwszej instancji, że skarżąca nie spełnia warunku umożliwiającego skorzystanie ze zwolnienia z opłacania składek.
Wbrew stanowisku skarżącej sąd pierwszej instancji nie naruszył również art. 10 ust. 2 rozporządzenia w sprawie wsparcia, bowiem właśnie przyjął, że przesłanką skorzystania ze zwolnienia z tytułu opłacania składek jest rzeczywisty rodzaj działalności gospodarczej prowadzonej przez skarżącą a nie dane zawarte w rejestrze REGON. W niniejszej sprawie, co słusznie dostrzegł sąd pierwszej instancji w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku, zapadły prawomocne orzeczenia, w szczególności wyrok WSA w Rzeszowie z 12 sierpnia 2021 r., sygn. akt I SA/Rz 397/21 oraz NSA z 29 czerwca 2022 r. sygn. akt I GSK 1576/21, w których sądy jednoznacznie wypowiedziały się, że w sprawie istotne znaczenie ma ustalenie jaką przeważającą działalność gospodarczą skarżąca faktycznie prowadziła na dzień 30 listopada 2020 r., a nie jaki rodzaj działalności był wpisany w rejestrze REGON. W tym kierunku zostało przeprowadzone postępowanie, przy ponownym rozpoznaniu sprawy, jednakże zgromadzone w sprawie dowody, w szczególności dostarczone przez skarżącą nie potwierdziły, że skarżąca na dzień 30 listopada 2020 r. prowadziła działalność gospodarczą w zakresie krótkotrwałego zakwaterowania objętą kodem 55.10.Z PKD. Oznacza to, wbrew stanowisku skarżącej, że ZUS w wydanej decyzji oparł się na rzeczywiście prowadzonej przez skarżącą działalności gospodarczej na dzień 30 listopada 2020 r., pomijając tym samym ujawniony przez skarżącą w rejestrze REGON kod klasyfikacji PKD pod numerem 77.11.Z.
Mając powyższe na względzie Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 184 p.p.s.a., oddalił skargę kasacyjną jako pozbawioną usprawiedliwionych podstaw.