Wyrok NSA z dnia 13 lutego 2026, sygn. I GSK 869/23

Sygnatura: I GSK 869/23
Data orzeczenia: 13 lutego 2026
Sąd: Naczelny Sąd Administracyjny (NSA)
Status: Prawomocne
Podatnik: os. fizyczna

Streszczenie

Naczelnik Urzędu Skarbowego prowadził egzekucję wobec podatnika A.N. na podstawie tytułu wykonawczego Burmistrza. W ramach egzekucji podjęto próbę doręczenia decyzji podatkowej pełnomocnikowi podatnika za pomocą paczki pocztowej. Przesyłka nie została odebrana i została uznana za doręczoną w trybie awizo. Podatnik wniósł…

zarzuty, twierdząc, że doręczenie paczką pocztową jest nieskuteczne, ponieważ paczka nie może zawierać korespondencji. Zarzuty zostały oddalone przez organy, a Wojewódzki Sąd Administracyjny oddalił skargę. Czy doręczenie decyzji podatkowej za pomocą paczki pocztowej (a nie przesyłki listowej) może być uznane za skuteczne, a w konsekwencji czy powstało zobowiązanie podatkowe uzasadniające egzekucję? Naczelny Sąd Administracyjny uchylił wyrok WSA oraz postanowienia organów. Stwierdził, że przepisy Ordynacji podatkowej (art. 150 § 1-4) dotyczą wyłącznie przesyłek listowych, a paczka pocztowa nie jest przesyłką listową według Prawa pocztowego. Tym samym doręczenie było nieskuteczne, a zarzut nieistnienia obowiązku był zasadny.

jeszcze 94 słowa

Pełne streszczenie po zalogowaniu

Streszczenie AI to nasza wartość dodana — zaloguj się lub załóż konto, aby zobaczyć pełną analizę.

Zaloguj się Wypróbuj za darmo

Sentencja

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Joanna Wegner Sędzia NSA Piotr Piszczek (spr.) Sędzia del. WSA Piotr Kraczowski Protokolant asystent sędziego Jarosław Lubryczyński po rozpoznaniu w dniu 13 lutego 2026 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej A. N. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z dnia 21 lutego 2023 r. sygn. akt I SA/Bd 668/22 w sprawie ze skargi A. N. na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Bydgoszczy z dnia 5 września 2022 r. nr SKO-432/19/22 w przedmiocie zarzutów w postępowaniu egzekucyjnym 1. uchyla zaskarżony wyrok; 2. uchyla zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie Burmistrza Sępólna Krajeńskiego z 15 lipca 2022 r. nr FN.3160.1.2.1110046.2022; 3. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Bydgoszczy na rzecz A. N. 1140 (tysiąc sto czterdzieści) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania.

Uzasadnienie

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy wyrokiem z 21 lutego 2023 r. sygn. akt I SA/Bd 668/22, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U.2024.935 ze zm., obecnie Dz.U.2026.143 dalej: p.p.s.a.) oddalił skargę A. N. (dalej: skarżący) na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Bydgoszczy z 5 września 2022 r. utrzymującą w mocy postanowienie Burmistrza Sępólna Krajeńskiego z 15 lipca 2022 r. w przedmiocie oddalenia zarzutów w postępowaniu egzekucyjnym.

Przedstawiając stan faktyczny sprawy Sąd wskazał, że Naczelnik Urzędu Skarbowego w Sępólnie Krajeńskim prowadził postępowanie egzekucyjne przeciwko skarżącemu na podstawie tytułu wykonawczego wystawianego przez Burmistrza Sępólna Krajeńskiego. Organ egzekucyjny 30 czerwca 2022 r. zastosował środek egzekucyjny w postaci zajęcia innych wierzytelności W toku postępowania egzekucyjnego na podstawie art. 145 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U.2021.1540 ze zm.; dalej: o.p.) podjęto próbę doręczenia decyzji pełnomocnikowi skarżącego wysyłając pismo w paczce pocztowej. Przesyłka nie została podjęta w terminie i zwrócono ją organowi, a pismo uznano za skutecznie doręczone w trybie art. 150 § 1 – 4 o.p.

Skarżący złożył zarzuty w sprawie prowadzenia postępowania egzekucyjnego podnosząc nieistnienie obowiązku, wobec braku doręczenia decyzji przesłanej pełnomocnikowi skarżącego paczką pocztową, nie zaś przesyłką listową. Zarzuty te postanowieniem z 15 lipca 2022 r. Burmistrza Sępólna Krajeńskiego zostały oddalone.

Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Bydgoszczy postanowieniem z 5 września 2022 r., po rozpoznaniu zażalenia skarżącego, utrzymało w mocy postanowienie organu pierwszej instancji.

Uzasadniając oddalenie skargi Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy stwierdził, że zaskarżone postanowienie nie narusza prawa w stopniu uzasadniającym wyeliminowanie go z obrotu prawnego.

W ocenie Sądu trafnie organ za bezzasadny uznał zarzut oparty na podstawie art. 33 § 2 pkt 1 ustawy z dnia 17 czerwca 1996 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz.U.2022.479; dalej: u.p.e.a.) w kontekście podnoszonych przez skarżącego okoliczności dotyczących nieistnienia obowiązku na skutek niedoręczenia decyzji ustalającej wysokość łącznego zobowiązania pieniężnego.

W ocenie Sądu organy wykazały, że doszło do doręczenia skarżącemu decyzji Burmistrza Sępólna Krajeńskiego z 10 czerwca 2021 r. stosownie do art. 150 § 4 o.p. Sąd podkreślił, że organ podatkowy pierwszej instancji wobec wątpliwości na tle doręczenia decyzji wymiarowej wystąpił do operatora pocztowego, który poinformował o okolicznościach i terminach związanych z doręczeniem przesyłki, potwierdzając jednocześnie, że przesyłka nie została podjęta w terminie.

Od powyższego wyroku skargę kasacyjną złożył skarżący, zaskarżając go w całości. Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonego orzeczenia w całości oraz postanowień organów obu instancji a z ostrożności procesowej - o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi pierwszej instancji oraz zasądzenie kosztów postępowania i rozpoznanie sprawy na rozprawie. Na podstawie art. 106 § 3 p.p.s.a. skarżący wniósł o przeprowadzenie dowodu z dokumentu urzędowego, pozostawionego w skrzynce pocztowej pełnomocnika zawiadomienia o pozostawieniu przez operatora pocztowego w urzędzie pocztowym paczki pocztowej do odebrania.

Wyrokowi zarzucono naruszenie przepisów o postępowaniu w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy, tj.:

– art. 3 § 1, art. 134 § 1, art. 141 § 4 oraz art. 145 § 1 pkt 1 lit. c i 145 § 1 pkt 1 lit. a, oraz art. 150 p.p.s.a. w zw. z art. 120 w zw. z art. 150 § 1 oraz art. 150 § 2 i art. 150 § 4 o.p., w związku z art. 3 pkt 14 oraz art. 3 pkt 20 i art. 3 pkt 22 ustawy z dnia 23 listopada 2012 r. Prawo pocztowe (Dz.U.2020.1041) - poprzez błędne uznanie, że zawiadomienie o pozostawieniu paczki pocztowej - przesyłki rejestrowanej, która zgodnie z prawem pocztowym nie może zawierać korespondencji, jest zawiadomieniem o pozostawieniu pisma do odebrania w urzędzie pocztowym, o którym mowa w art. 150 § 2 o.p., oraz błędnym uznaniu za doręczoną decyzję organu podatkowego w trybie doręczenia zastępczego, przy pozostawieniu zawiadomienia przez operatora pocztowego wprowadzającego w błąd odbiorcę przesyłki rejestrowanej co do zawartości pozostawionej do odbioru przesyłki, przy poinformowaniu odbiorcy, że pozostawiona do odbioru przesyłka rejestrowana nie zawiera korespondencji;

– art. 3 § 1, art. 134 § 1, art. 141 § 4 oraz art. 145 § 1 pkt 1 lit. c oraz pkt 1a oraz art.150 p.p.s.a. w związku z art. 6 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (Dz.U.2021.733 ze zm.; dalej: k.p.a.) w związku z art. 33 § 2 pkt 1 oraz art. 34 § 4 pkt 3a u.p.e.a., w związku art. 21 § 1 pkt 2 w związku z art. 150 § 2 oraz 150 § 4 o.p. oraz art. 3 pkt 14 Prawa pocztowego w związku z art. 6c ustawy o podatku rolnym - poprzez błędne uznanie, że decyzja, która nie została doręczona podatnikowi wywołała skutek w postaci powstania zobowiązania podatkowego powstającego w trybie art. 21 § 1 pkt 2 ordynacji podatkowej i zarzut nieistnienia egzekwowanego zobowiązania jest zarzutem bezzasadnym i podlega oddaleniu oraz oddaleniu polega wniesiona skarga,

– art. 3 § 1, art. 134 § 1, art. 141 § 4 oraz art. 145 § 1 pkt 1 lit. c i 145 § 1 pkt 1 lit. a, oraz art. 150 p.p.s.a. w związku z art. 120 w zw. z art. 150 § 1 oraz art. 150 § 2 i art. 150 § 4 o.p., w związku z art. 3 pkt 14 oraz art. 3 pkt 20 i art. 3 pkt 22 Prawa pocztowego - poprzez błędne uznanie, że zawiadomienie o pozostawieniu paczki pocztowej - przesyłki rejestrowanej, która zgodnie z prawem pocztowym nie może zawierać korespondencji, jest zawiadomieniem o pozostawieniu pisma do odebrania w urzędzie pocztowym, o którym mowa w art. 150 § 2 o.p.;

– art. 3 § 1, art. 134 § 1, art. 141 § 4 art. oraz art. 145 § 1 pkt 1 lit. c oraz pkt 1 lit. a, oraz art. 150 p.p.s.a. w zw. z art. 120 w zw. z art. 150 § 1 oraz art. 150 § 2 w zw. z art. 150 § 4 o.p. w zw. z art. 3 pkt. 14 Prawa pocztowego - poprzez błędne uznanie za skutecznie doręczoną decyzję, w trybie doręczenia zastępczego, przy pozostawieniu zawiadomienia wprowadzającego w błąd pełnomocnika, co do zawartości przesyłki rejestrowanej pozostawionej do odbioru w urzędzie pocztowym, poprzez błędne uznanie za legalne wykorzystanie przez organ podatkowy do doręczania decyzji podatkowej przesyłki rejestrowanej, która zgodnie z prawem pocztowym nie może być wykorzystana do przesyłania korespondencji.

Wyrokowi zarzucono również naruszenie prawa materialnego polegające na niewłaściwym zastosowaniu w istniejącym stanie faktycznym i prawnym art. 21 § 1 pkt 2 w związku z art. 150 § 4 oraz art. 150 § 2 o.p. i art. 3 pkt. 14 Prawa pocztowego oraz art. 6c ustawy o podatku rolnym – poprzez uznanie, że decyzja, która nie została skutecznie doręczona podatnikowi wywołała skutek w postaci powstania zobowiązania podatkowego powstającego w trybie art. 21 § 1 pkt 2 o.p. i zarzut nieistnienia egzekwowanego zobowiązania podlega oddaleniu.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna jest uzasadniona, dlatego że Sąd błędnie wyłożył wskazane w skardze kasacyjnej przepisy art. 150 § 1 – 4 o.p., art. 33 § 2 pkt 1 u.p.e.a. oraz art. 3 pkt 14, pkt 20 i pkt 22 Prawa pocztowego. W konsekwencji oddalenie skargi nastąpiło wbrew przepisom art. 145 § 1 pkt 1 lit. c i art. 151 p.p.s.a.

Konsekwencją panującej w postępowaniu podatkowym i egzekucyjnym zasady oficjalności doręczeń jest odpowiedzialność organu prowadzącego postępowanie za prawidłowość i skuteczność tej czynności procesowej oraz powinność ścisłego przestrzegania reguł regulujących ich dokonywanie.

W myśl art. 144 § 1a o.p. przedmiotem doręczenia jest pismo. Zasadą jest posługiwanie się doręczeniem elektronicznym, ewentualnie kierowanie pisma na konto w systemie teleinformatycznym, chyba że podatnik odbiera pismo osobiście w siedzibie organu podatkowego. Jeżeli żaden z tych sposobów nie jest możliwy, wówczas pismo podlega doręczeniu za pomocą publicznej usługi hybrydowej, bądź przez pracownika organu lub inną upoważnioną osobę. Skorzystanie z przesyłki rejestrowanej, o której mowa w art. 144 § 1c pkt 1 o.p. ma charakter subsydiarny, gdy żadna z powyższych opcji nie wchodzi w grę.

Wprawdzie odsyłając do zawierającego definicję przesyłki rejestrowanej art. 3 pkt 23 Prawa pocztowego ustawodawca nie odwołuje się do pojęcia przesyłki listowej, które wyjaśniono w art. 3 pkt 20 Prawa pocztowego, ale to właśnie ten rodzaj przesyłki przewidziany jest dla korespondencji bądź druków. Wskazując jednoznacznie na to, że przedmiotem doręczenia jest pismo, ustawodawca obliguje do posłużenia się przesyłką listową. Zobowiązują do tego także pozostałe przepisy Ordynacji podatkowej, regulujące doręczenie przez awizo. Przepisy art. 150 § 1 – 4 o.p. jednoznacznie określają, że ten tryb doręczenia dotyczy wyłącznie pism, a więc przesyłek listowych. Zasadnie strona skarżąca akcentuje, że pojęcie paczki pocztowej, o której mowa w art. 3 pkt 14 Prawa pocztowego nie obejmuje przesyłek listowych i ustawodawca wskazuje na to wyraźnie w zamieszczonej tam definicji. Wobec tego skutek doręczenia przez awizo nie może dotyczyć przesyłek niebędących przesyłkami listowymi, bowiem te nie są objęte procedurą uregulowaną w art. 150 § 1 – 4 o.p. Trafnie także zaakcentowano, że zawiadomienie o paczce pocztowej wyklucza – nawet przy dołożeniu najwyższej staranności – przewidywanie adresata, że zawartość paczki obejmuje pismo z organu podatkowego. Stwierdzenie, że do doręczenia przesyłki nie doszło zgodnie z przepisami prawa nie pozwala na stwierdzenie, że zobowiązanie podatkowe powstało zgodnie z art. 21 § 1 pkt. 2 o.p.

Kwestia doręczenia decyzji jest zatem kluczowa w tej sprawie i okoliczności dotyczące jej doręczenia mogą podlegać rozpoznaniu w ramach podniesionych w postępowaniu egzekucyjnym zarzutów, to jest art. 33 § 2 pkt 1 u.p.e.a. Stanowi on przecież o przypadku nieistnienia obowiązku.

W ponownie prowadzonym postępowaniu organ rozpozna zarzut skarżącego, mając na uwadze wskazaną wyżej wykładnię przepisów o doręczeniach, eliminującą dopuszczalność doręczania pism przez organy za pomocą paczek pocztowych.

Zarzut naruszenia art. 34 § 4 pkt 3a u.p.e.a. okazał się nietrafny, bowiem przepis tak oznaczony nie znajduje się w ustawie. Z kolei zarzuty naruszenia art. 3 § 1, art. 134 § 1, art. 141 § 4 p.p.s.a. są niezasadne z następujących powodów. Sąd pierwszej instancji wywiązał się z uregulowanego w art. 3 § 1 p.p.s.a. obowiązku przeprowadzenia kontroli legalności zaskarżonego postanowienia działając w granicach sprawy określonych przez art. 134 § 1 p.p.s.a. Uzasadnienie wyroku Sądu pierwszej instancji zawiera wszystkie obligatoryjne elementy, jest poprawne warsztatowo, co nie stoi w sprzeczności z tym, że prezentowany w zaskarżonym wyroku pogląd prawny jest błędny.

Wniosek dowodowy skarżącego został oddalony dlatego, że lektura zawiadomienia o paczce pocztowej nie była niezbędna do wydania orzeczenia w tej sprawie. Nie została zatem spełniona przesłanka przeprowadzenia uzupełniającego postępowania dowodowego, o której mowa w art. 106 § 3 p.p.s.a.

Mając powyższe na uwadze, Naczelny Sąd Administracyjny na mocy art. 188, art. 145 § 1 pkt 1 lit. c i art. 135 p.p.s.a. uchylił zaskarżony wyrok oraz zaskarżone postanowienie, jak też postanowienie organu pierwszej instancji.

O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 203 pkt 1, art. 205 § 2 w zw. z art. 207 § 1 i art. 206 p.p.s.a. w związku z § 2 ust. 1 pkt 2 w związku z § 2 ust. 2 pkt 1 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z 16 sierpnia 2018 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2018 r. poz. 1687). Na zasądzone koszty sądowe (1140 zł) składały się: wpis od skargi (100 zł), opłata za uzasadnienie wyroku oddalającego skargę (100 zł), wpis od skargi kasacyjnej (100 zł), oraz koszty zastępstwa procesowego doradcy podatkowego przed Naczelnym Sądem Administracyjnym (240 zł) oraz przed WSA w Bydgoszczy (480 zł).

jeszcze 1216 słów

Przeczytaj pełną treść uzasadnienia

Widzisz ~30% uzasadnienia. Zaloguj się lub załóż konto, aby przeczytać całość.

Zaloguj się Wypróbuj za darmo

Szukasz podobnych spraw?

QuickMap AI przeszukuje 2,87 mln dokumentów podatkowych i zwraca dopasowane orzeczenia z analizą linii orzeczniczej.

Wypróbuj za darmo