W skardze o stwierdzenie niezgodności orzeczenia z prawem skarżąca wniosła o jej uwzględnienie przez stwierdzenie niezgodności orzeczenia, tj. wyroku NSA z prawem oraz zasądzenie zwrotu kosztów postępowania według norm prawem przepisanych.
2.2. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Warszawie w odpowiedzi na skargę strony o stwierdzenie niezgodności z prawem prawomocnego wyroku wniósł o oddalenie tej skargi oraz o zasądzenie kosztów postępowania na rzecz DIAS w Warszawie prawem przepisanych.
2.3. Pismem z 27 maja 2025 r. strona wniosła o skierowanie sprawy na rozprawę, natomiast w piśmie z 16 lipca 2025 r. skarżąca uzupełniła uzasadnienie skargi o stwierdzenie niezgodności z prawem prawomocnego orzeczenia, wskazując na kolejne orzeczenia wydane przez sąd pierwszej instancji po wyrokach Naczelnego Sądu Administracyjnego uwzględniających jej skargi kasacyjnej.
2.4. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznał sprawę na posiedzeniu niejawnym w dniu 20 sierpnia 2025 r.
3. Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że skarga o stwierdzenie niezgodności z prawem prawomocnego orzeczenia jest niezasadna.
3.1. W pierwszej kolejności należy wyjaśnić powody nieuwzględnienia wniosku strony skarżącej o rozpoznanie sprawy na rozprawie. Zgodnie z art. 285j p.p.s.a. zasadą jest rozpoznawanie skargi o stwierdzenie niezgodności z prawem prawomocnego orzeczenia na posiedzeniu niejawnym. Sąd może ją skierować na rozprawę, gdy przemawiają za tym ważne względy. Nie stanowi zdaniem składu orzekającego powodu do skierowania sprawy na rozprawę wskazana w piśmie z 27 maja 2025 r. chęć przedstawienia przez pełnomocnika skarżącej własnego stanowiska w sprawie. Pełnomocnik w postępowaniu, także w postępowaniu wszczętym na podstawie art. 285a p.p.s.a. działa w imieniu i na rzecz strony, którą reprezentuje. Wynika to z samej istoty pełnomocnictwa. Nie jest zatem istotne dla sprawy własne stanowisko pełnomocnika, skoro w postępowaniu działa on wyłącznie jako przedstawiciel strony postępowania i to jej stanowisko powinien prezentować. Stanowisko strony zostało zaś przedstawione w obszernej skardze o stwierdzenie niezgodności z prawem prawomocnego orzeczenia (28 stron) i uzupełniającym ją piśmie z 16 lipca 2025 r. (8 stron). Za wyznaczeniem rozprawy nie przemawia także argument o istotności sprawy dla interesu publicznego z uwagi na rozstrzyganie o "prawidłowym stosowaniu przepisów prawa Unii Europejskiej dotyczących możliwości pozbawienia podatników podatku dochodowego możliwości rozliczenia swoich przychodów w formie uproszczonej, pomimo dysponowania przez podatnika i przez organ klasyfikacją (wydaną przez powołany do tego organ), która na takie uproszczone opodatkowanie pozwala." Argument ten jest niezrozumiały. Skarżąca próbuje bowiem wykazać tezę przeciwną, że prawo unijne nie pozwala na pominięcie klasyfikacji. Ponadto, co zostanie wyjaśnione w dalszej części uzasadnienia, badanie tej kwestii w niniejszej sprawie nie jest możliwe. Zagadnienie to pozostaje poza istotą rozstrzygnięcia.
3.2. Przypomnieć należy, że orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego co do zasady traktuje się jak orzeczenia wydane w postępowaniu wywołanym wniesieniem skargi o stwierdzenie niezgodności z prawem prawomocnego orzeczenia. Jedynie w przypadku rażącego naruszenia prawa unijnego dopuszczalne jest wniesienie skargi o stwierdzenie niezgodności z prawem orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego (art. 285a § 3 p.p.s.a.). Aby do takiego naruszenia doszło, sąd ten musi mieć obowiązek zastosowania prawa Unii Europejskiej. Naruszenie to może być skutkiem niezastosowania bezpośrednio skutecznego przepisu prawa unijnego, który w sprawie powinien znaleźć zastosowanie, lub zastosowania przepisu prawa krajowego sprzecznego z prawem unijnym albo zastosowania prawa krajowego w sposób, który jest nie do pogodzenia z oczekiwaniami prawa unijnego (por. wyrok NSA z 19 grudnia 2013 r., sygn. akt I GNP 2/13). Sprawa rozpoznawana w omawianym trybie przez Naczelny Sąd Administracyjny musi być zatem sprawą unijną, czyli taką, której przedmiot pozostaje w związku z prawem unijnym (por. postanowienie Sądu Najwyższego z 20 lutego 2008 r., III SK 23/07, LEX nr 452461, D. Miąsik., Sprawa wspólnotowa przed sądem krajowym, EPS z 2008 r., nr 9, s.16). Ponadto naruszenie to musi mieć charakter rażący, a więc mający charakter elementarny, oczywisty, nie wymagający głębszej analizy (por. wyroki NSA z 26 sierpnia 2011 r., sygn. akt I GNP 1/11, z 15.11.2023 r., II FNP 4/23).
3.3. Strona skarżąca wniosła o stwierdzenie niezgodności z prawem wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego wydanego w wyniku wniesionej przez nią skargi kasacyjnej. Jest to istotne, bowiem w postępowaniu przed Naczelnym Sądem Administracyjnym sąd ten związany jest granicami i zarzutami skargi kasacyjnej, stosownie do art. 183 § 1 p.p.s.a. To strona skarżąca zatem decyduje o zakresie kontroli instancyjnej, formułując podstawy kasacyjne. Sąd kasacyjny podstaw tych nie może modyfikować, precyzować czy zastępować strony w prawidłowym ich formułowaniu. W skardze kasacyjnej w sprawie II FSK 2081/20 strona skarżąca nie podniosła zarzutów naruszenia prawa unijnego. Należy zatem rozważyć, czy mimo to Naczelny Sąd Administracyjny zobowiązany był zastosować przepisy, wskazane przez stronę obecnie w skardze o stwierdzenie niezgodności z prawem, a ponadto, czy niezastosowanie przepisów wskazanych w skardze o stwierdzenie niezgodności z prawem mogło mieć wpływ na stosowanie przepisów krajowych, a koniecznych ic stosowania była oczywista .
3.4. Strona sformułowała zarzuty rażącego naruszenia prawa unijnego poprzez wyliczenie szeregu z nich i wskazanie, że pozostają ze sobą w związku. Wśród przepisów wymienionych w punktach 1 i 2 skargi o stwierdzenie niezgodności z prawem wskazano jako naruszony art. 285 ust. 1 i ust. 2 Traktatu Ustanawiającego Europejską Wspólnotę Gospodarczą. Obecnie przepis ten stanowi art.338 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej (po zmianie tytułu i konsolidacji Traktatu Ustanawiającego EWG). Zbędne było i niezrozumiałe powoływanie dwukrotnie tego samego przepisu w poprzedniej i aktualnej wersji Traktatu. Zauważyć także należy, że Unia Europejska jest następcą Europejskiej Wspólnoty Gospodarczej.
Także niezasadne jest odwoływanie się do Konwencji o Ochronie Praw Człowieka i Podstawowych Wolności (EKPC). Jest to międzynarodowy traktat zawarty przez państwa członkowskie Rady Europy. Art. 6 ust. 2 TUE formułuje prawny obowiązek przystąpienia przez UE do tego traktatu. Konwencja ta stanie się jednak wiążąca po przystąpieniu do niej Unii, co do tej pory (wobec negatywnej opinii Trybunału Sprawiedliwości UE) nie nastąpiło. Do tego czasu EKPC pozostaje formalnie poza systemem prawa UE (por. wyroki TS z 24.04.2012 r., C-571/10, S. przeciwko I. (I.) i in., EU:C:2012:233, pkt 60, oraz z 26.02.2013 r., C-617/10, A. przeciwko H., EU:C:2013:105, pkt 44). Aktualne znaczenie prawne europejskiej Konwencji o ochronie praw człowieka dla Unii wynika zatem jedynie z art. 6 ust. 3 TUE, który o konwencji oraz o tradycjach konstytucyjnych państw członkowskich stanowi łącznie, jako o źródłach inspiracji dla Trybunału Sprawiedliwości UE w odkrywaniu zasad ogólnych unijnego prawa (D. Kornobis-Romanowska [w:] Traktat o Unii Europejskiej. Komentarz, red. R. Grzeszczak, Warszawa 2023, art. 6.). EKCP nie jest zatem aktem prawa Unii Europejskiej, także według rozumienia pojęcia prawa unijnego, przedstawionego na stronie 14 skargi o stwierdzenie niezgodności z prawem. Nie można zatem skutecznie oprzeć na nim skargi o stwierdzenie niezgodności z prawem orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego.
3.5. Z uzasadnienia skargi o stwierdzenie niezgodności z prawem wynika, że zasadniczym powodem jej wniesienia były wydane później w sprawach skarżącej wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego za kolejne lata podatkowe, uwzględniające jej skargi kasacyjne oraz odwołanie się w uzasadnieniach tych wyroków (przy uwzględnieniu naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. w zw. z 121 § 1 o.p.) do art. 41 KPP. Podnosząc zarzuty naruszenia prawa skarżącej do rzetelnego postępowania, skarżąca usiłuje wykazać, że Naczelny Sąd Administracyjny w sprawie II FSK 2081/20 także powinien uznać jej prawo do opodatkowania przychodów z działalności ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych, rozważając stan faktyczny sprawy pod kątem przyjętej przez organy podatkowe klasyfikacji prowadzonej przez skarżącą działalności do grupowania PKWiU, a nie uczynił tego z powodu niezastosowania przepisów prawa unijnego. Zadaniu temu strona skarżąca jednak nie sprostała. Nie potwierdza jej w szczególności treść uzasadnień wyroków korzystnych dla skarżącej, z których jednoznacznie wynika, że Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził naruszenie przepisów krajowych, a wskazanie na przepis prawa unijnego stanowił jedynie dodatkowy, a nie przeważający argument.
3.6. Zarzucając naruszenie art. 2, art. 6 ust. 1 TUE), art. 338 TFUE), art. 41 ust. 1 i ust. 2 lit. c, art. 47, art. 52 ust. 5 i ust. 6 KPP w zw. z art. 18 ust. 1 Kodeksu Dobrej Praktyki Administracyjnej, w zw. z art. 1 Rozporządzenia nr 451/2008 w związku z Rozporządzeniem Rady Ministrów z 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) poprzez ich niezastosowanie skarżąca wywodzi, że w ten sposób doszło do naruszenia godnościowego statusu podatnika (strona nie wyjaśniła, co rozumie pod tym pojęciem) z uwagi na zaniechanie rozpoznania i rozstrzygnięcia sprawy zgodnie z unijnym standardem rzetelnego postępowania, pominięcie harmonizacji PKWiU z CPA, błędne, aprioryczne i nieuzasadnione zakwestionowanie klasyfikacji wyrażonej przez Główny Urząd Statystyczny. Strona przywołała kilka przepisów , które jej zdaniem, pozostają ze sobą w związku, choć w istocie nie wykazała, jaką normę z nich wyprowadziła. Wśród tych przepisów wskazała przepis Kodeksu Dobrej Praktyki Administracyjnej, który, jak wynika z Decyzji w sprawie Kodeksu Dobrej Praktyki Administracyjnej (2011/C-285/03) dotyczy instytucji i organów Unii Europejskiej, ich służb administracyjnych i urzędników w kontaktach z indywidualnymi osobami. Nie dotyczy on zatem polskich organów podatkowych, co wprost wynika z części VI Tytułu I TFUE, określającego instytucje Unii Europejskiej. Także w odniesieniu do Karty Praw Podstawowych należy podnieść, że zakres jej zastosowania w odniesieniu do działań państw członkowskich został określony w jej art. 51 ust. 1, zgodnie z którym postanowienia Karty mają zastosowanie do państw członkowskich wyłącznie 'w zakresie, w jakim państwa te stosują prawo Unii. Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem gwarantowane w porządku prawnym Unii Europejskiej prawa podstawowe znajdują zastosowanie we wszystkich sytuacjach podlegających prawu Unii, jednak nie poza takimi sytuacjami [wyrok z dnia 19 listopada 2019 r., A.K. i in. (Niezależność Izby Dyscyplinarnej Sądu Najwyższego), C-585/18, C-624/18 i C-625/18, EU:C:2019:982, pkt 78 i przytoczone tam orzecznictwo]. Sprawa, w której wydano objęty skargą o stwierdzenie niezgodności z prawem dotyczyła podatku dochodowego, a zatem tego, który nie jest podatkiem zharmonizowanym (art.113 TFUE). Tym samym i odwołanie się do art. 6 ust. 1 i 2 TUE jest niezasadne. Strona odwołuje się ponadto do unijnych przepisów dotyczących statystyk, a zatem w tym w istocie upatruje związku z sytuacją podlegającą prawu Unii i w tym kontekście można rozpatrywać ewentualne naruszenie art. 2 TUE, statuującego wartości Unii, na jakich opiera się Unia. Tymczasem art. 338 TFUE to przepis kompetencyjny uprawniający organy Unii do uchwalania środków w celu tworzenia statystyk, jeżeli jest to konieczne do wykonywania działań Unii. Kierowany jest zatem do organów Unii, a nie do bezpośrednio do państw członkowskich, a tym samym do sądów tych państw. Art. 1 Rozporządzenia nr 451/2008, który zdaniem strony powinien mieć zastosowanie w sprawie zakończonej wyrokiem objętym skargą, ma następujące brzmienie: " 1. Niniejsze rozporządzenie ustanawia nową wspólną klasyfikację CPA w obrębie Wspólnoty, zwaną dalej "CPA", w celu zapewnienia powiązania z rzeczywistością gospodarczą i porównywalności między klasyfikacjami krajowymi, wspólnotowymi i międzynarodowymi, a tym samym statystykami krajowymi, wspólnotowymi i międzynarodowymi. 2. Pojęcie "produkt" oznacza rezultat działalności gospodarczej w postaci towarów lub usług. 3. Niniejsze rozporządzenie stosuje się do korzystania z klasyfikacji wyłącznie dla celów statystycznych. Niniejsze rozporządzenie wiąże w całości i jest bezpośrednio stosowane we wszystkich państwach członkowskich.". Strona skarżąca nie wyjaśniła w sposób przekonujący, z czego wywodzi obowiązek sądu zastosowania tych przepisów (dotyczących celów statystycznych) w sprawie podatkowej, w której nie kwestionowano zgodności PKWiU z CPA, a ponadto z czego wywodzi wniosek, że polskie organy podatkowe nie mogły przyjąć innego grupowania statystycznego dla działalności gospodarczej skarżącej z tego powodu, że przyjęły inny zakres tej działalności niż przyjmowała skarżąca i organ statystyczny (co miało miejsce w sprawie zakończonej wyrokiem objętym skargą o stwierdzenie niezgodności z prawem). W sprawie o sygnaturze II FSK 2081/20 spór między stroną a organem w istocie dotyczył ustaleń faktycznych, a nie treści i znaczenia statystyk i różnic między CPA a PKWiU.
3.7. Wskazując na niezastosowanie tych samych przepisów, co w punkcie 1 skargi, z wyłączeniem Kodeksu Dobrych Praktyk Administracyjnych, strona zarzuca z kolei, że wynikiem tego zaniechania było naruszenie godnościowego statusu podatnika (podobnie bez wyjaśnienia, co pod tym pojęciem się kryje) z uwagi na zaniechanie rozpoznania i rozstrzygnięcia sprawy zgodnie z unijnym standardem rzetelnego postępowania przez rozstrzygnięcie odmiennie tej sprawy dot. 2013 r. od innych spraw skarżącej w zakresie tego samego stanu faktycznego i tego samego stanu prawnego dot. 2014 r., 2015 r. oraz 2016 r. Odwołując się do uwag dotyczących treści unijnych regulacji przywołanych w zarzucie 1 skargi o stwierdzenie niezgodności z prawem zawartych w punkcie 3.6 uzasadnienia należy stwierdzić, że także w i w tym przypadku trudno z nich wyprowadzić wniosek, że sąd nie stosując ich, naruszył mający z nich wynikać standard rzetelnego postępowania Zauważyć należy, że stronie przysługiwało prawo do dwuinstancyjnego postępowania podatkowego, gwarantowane jej w tym przypadku przez art. 78 Konstytucji, a także prawo poddania rozstrzygnięć organów administracji podatkowej kontroli sądowej, zgodnie z art. 45 ust. 1 w zw. z art. 184 Konstytucji. Z prawa tego strona skorzystała, składając skargę do wojewódzkiego sądu administracyjnego, a następnie zaskarżając ten wyrok do Naczelnego Sądu Administracyjnego. Jak wskazano w punkcie 3.3 uzasadnienia, to od strony zależał zakres kontroli instancyjnej przeprowadzonej przez sąd kasacyjny. Stan faktyczny w tej sprawie, stanowiący podstawę faktyczną orzekania przez sąd pierwszej instancji był odmienny niż w sprawach za kolejne lata podatkowe (przyjęto inny zakres działalności gospodarczej skarżącej niż przyjęty w opinii organu statystycznego, co z kolei miało wpływ na zastosowanie przepisów prawa materialnego). Strona skarżąca nie podważyła skutecznie skargą kasacyjną tego stanu faktycznego, i uniemożliwiła sądowi kasacyjnemu ocenę prawidłowości tego stanu i ocenę działania organu odrzucającego opinię organu statystycznego. Podstawą faktyczną przyjętą przez sąd pierwszej instancji, Naczelny Sąd Administracyjny był związany zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a. Tym samym oceniał zarzuty niewłaściwego zastosowania prawa materialnego w przyjętym przez sąd pierwszej instancji stanie faktycznym. Sąd ten kontrolę taką przeprowadził w granicach zarzutów kasacyjnych. Ocena zarzutów procesowych została zawarta na stronach 5-10 objętego skargą wyroku. Wbrew twierdzeniom zawartym w skardze o stwierdzenie niezgodności z prawem nie były one identyczne z zarzutami skarg kasacyjnych w sprawach, które zakończyły się pomyślnie dla skarżącej, a to właśnie różnica w treści skarg kasacyjnych miała decydujący wpływ na odmienne rozstrzygnięcia. Powody odmiennych rozstrzygnięć zostały zresztą w uzasadnieniach tych wyroków wskazane.
3.8. W opisanym w punkcie 3 skargi o stwierdzenie niezgodności z prawem naruszeniu prawa unijnego wskazano przepisy KKP i Kodeksu Dobrych Praktyk Administracyjnych. Brak podstaw do stosowania tych przepisów przez Naczelny Sąd Administracyjny wyjaśniono powyżej, nie ma zatem potrzeby powtarzania tych rozważań. Ponownie należy podkreślić, że przywołanie w korzystnych dla strony wyrokach Naczelnego Sądu Administracyjnego art. 41 KPP powiązane było ze stwierdzeniem naruszenia przepisów krajowych – art. 121 § 1 o.p. i art. 2 Konstytucji. Te ostatnie były wystarczające do uwzględnienia skargi kasacyjnej. Także kwestia prawidłowości uzasadnienia decyzji rozstrzygnięta została w tych wyrokach na podstawie przepisów krajowych. Niezastosowanie przepisu unijnego przy zastosowaniu adekwatnych i niesprzecznych z zasadami Unii przepisów prawa krajowego prowadziłoby do tego samego skutku.
3.9. Z tych powodów skarga o stwierdzenie niezgodności z prawem nie mogła odnieść zamierzonego przez stronę skutku. Przede wszystkim abstrahowała ona od przedmiotu orzeczenia objętego tą skargą wyroku NSA, a więc wydania wyroku w granicach, jakie zakreślały podstawy kasacyjne .Na podstawie art. 285k § 1 p.p.s.a. należało ją zatem oddalić.
3.10. Rozstrzygnięcie o kosztach postępowania uzasadnia art. 209, art. 204 pkt 1, art. 205 § 2 w zw. z art. 285l p.p.s.a. i § 14 ust. 1 pkt 1 lit. c i pkt 2 lit. b rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (t.j.:Dz.U. z 2023 r. poz. 1935).
s.WSA (del.) R.Kantecka s. NSA A. Wrzesińska-Nowacka s. NSA M. Jaśniewicz