Wyrok NSA z dnia 06 maja 2025, sygn. II FSK 1000/22

Sygnatura: II FSK 1000/22
Data orzeczenia: 06 maja 2025
Sąd: Naczelny Sąd Administracyjny (NSA)
Status: Prawomocne
Podatnik: os. fizyczna

Streszczenie

Małoletni F.M. otrzymał w 2020 r. od brytyjskiego klubu piłkarskiego T. świadczenie w wysokości 69.000 £ za przystąpienie do umowy i akceptację jej warunków (m.in. obowiązków sportowych), wypłacone w dwóch transzach. Świadczenie nie stanowiło stypendium ani wynagrodzenia z przyszłego kontraktu zawodowego, który miał obowiązywać od lipca 2021 r. F.M., jako rezydent podatkowy Polski, rozliczył ten dochód w zeznaniu PIT-36 jako przychód z działalności wykonywanej…

osobiście (sport), korzystając z ulgi abolicyjnej. F.M. wystąpił o interpretację indywidualną, pytając: 1) czy dochód słusznie uznano za dochód małoletniego z pracy (wyłączony z doliczenia do dochodów rodziców); 2) czy słusznie zaklasyfikowano przychód jako pochodzący z uprawiania sportu (art. 13 pkt 2 u.p.d.o.f.); 3) ewentualnie, czy przychód należy uznać za usługi na podstawie umów cywilnoprawnych (art. 13 pkt 8 u.p.d.o.f.); 4) czy przy takim rozliczeniu przysługuje ulga abolicyjna (art. 27g ust. 1 u.p.d.o.f.). Wojewódzki Sąd Administracyjny i Naczelny Sąd Administracyjny oddaliły interpretację organu, uznając, że naruszył on art. 14c § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej poprzez nieuzasadnienie swojej oceny i pominięcie kluczowych elementów stanu faktycznego. Organ nie wyjaśnił, dlaczego świadczenie nie stanowiło wynagrodzenia ze sportu, mimo zobowiązań F.M. do działań sportowych, oraz nie odniósł się do meritum kwalifikacji podatkowej i ulgi abolicyjnej. Sądy nakazały organowi ponowną analizę sprawy z uwzględnieniem pełnego stanu faktycznego.

jeszcze 144 słowa

Pełne streszczenie po zalogowaniu

Streszczenie AI to nasza wartość dodana — zaloguj się lub załóż konto, aby zobaczyć pełną analizę.

Zaloguj się Wypróbuj za darmo

Sentencja

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Maciej Jaśniewicz, Sędzia NSA Antoni Hanusz, Sędzia del. WSA Alicja Polańska (sprawozdawca), Protokolant Wojciech Zagórski, po rozpoznaniu w dniu 6 maja 2025 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu z dnia 10 czerwca 2022 r., sygn. akt I SA/Op 116/22 w sprawie ze skargi F. M. na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 18 stycznia 2022 r., nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych oddala skargę kasacyjną.

Uzasadnienie

Wyrokiem z dnia 10 czerwca 2022 r. sygn. akt I SA/Op 116/22 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu w sprawie ze skargi F. M. uchylił interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 18 stycznia 2022 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych.

Wskazany wyrok (podobnie jak pozostałe powołane w uzasadnieniu orzeczenia) jest dostępny w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych pod adresem http://orzeczenia.nsa.gov.pl.

Z uzasadnienia wyroku sądu pierwszej instancji wynika, że wniosek skierowany do organu interpretacyjnego dotyczył podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania otrzymanego z Wielkiej Brytanii przez wnioskodawcę świadczenia pieniężnego.

Wnioskodawca przedstawił opis stanu faktycznego, z którego wynika

że jako osoba małoletnia osiągnął on w roku podatkowym 2020 dochód w wysokości 333.822 zł (równowartość 69.000 £). Zgodnie ze złożoną informacją o wysokości dochodów/przychodów z zagranicy i zapłaconym podatku w roku podatkowym 2020, źródłem jego przychodu była działalność wykonywana osobiście, o której mowa w art. 13 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.); dalej: "u.p.d.o.f.", w tym umowy o dzieło i zlecenia. Na przychód ten składało się wynagrodzenie jakie otrzymał z tytułu zawartej w jego imieniu i na jego rzecz przez jego przedstawicieli ustawowych (rodziców) umowy z angielskim klubem piłkarskim T. Umowa zawarta w 2020 r. miała charakter kompleksowy. Na jej podstawie klub dokonał rejestracji wnioskodawcy jako zawodnika akademickiego, z prawem do stypendium w ramach przynależności do klubu piłkarskiego i pobierania nauki. Umowa od dnia 1 lipca 2021 r. miała stanowić podstawę zatrudnienia wnioskodawcy w ramach profesjonalnego kontraktu piłkarskiego. Kontrakt został zawarty na czas określony, od 1 lipca 2021 r. do 30 czerwca 2024 r., a strony ustaliły w nim, że czas wykonywania obowiązków kontraktowych przez zawodnika będzie uwzględniał rozmiar jego zajęć treningowych oraz meczów i innych aktywności. Zawodnik zobowiązał się do uprawiania piłki nożnej w barwach klubu, w szczególności

do uczestniczenia w zajęciach treningowych, spotkaniach, a także do reprezentowania barw klubu jako zawodnik w rozgrywkach piłkarskich, w których klub uczestniczy,

oraz do spełnienia innych zobowiązań określonych w kontrakcie, w zamian za wynagrodzenie. Klub przystępując do umowy zobowiązał się do wypłaty na rzecz wnioskodawcy kwoty 69.000 £. Jednakże, pomimo że wnioskodawca rozpocznie wykonywanie profesjonalnego kontraktu dopiero od 1 lipca 2021 r., to - za przystąpienie

do umowy wraz z akceptacją wszelkich jej warunków i nałożonych obowiązków - wnioskodawca otrzymał jednorazowe świadczenie w wysokości 69.000 £ płatne w dwóch transzach. Kwota ta została przelana na rachunek bankowy matki wnioskodawcy. Dochód ten był wyłącznym dochodem osiągniętym przez wnioskodawcę w roku podatkowym 2020.

W uzupełnieniu wniosku wnioskodawca doprecyzował, że świadczenie pieniężne, które otrzymał w roku podatkowym 2020 nie stanowiło należności (wynagrodzenia), ani jej części wypłaconej "z góry" z tytułu uprawiania piłki nożnej w barwach klubu, w ramach wykonywania profesjonalnego kontraktu od 1 lipca 2021 r. Świadczenie pieniężne było niezależne od prawa do wynagrodzenia z tytułu uprawiania piłki nożnej w ramach profesjonalnego kontraktu, który miał być wykonywany od 1 lipca 2021 r. Zgodnie z umową, klub piłkarski oraz zawodnik (za zgodą i poparciem ze strony przedstawicieli ustawowych), w celu przyszłej rejestracji zawodnika, uregulują swój stosunek prawny poprzez wezwanie zawodnika do jego zarejestrowania, najpierw jako zawodnika akademii, a następnie jako stypendystę, aby finalnie mógł stać się zawodnikiem profesjonalnym. Zobowiązanie wzajemne w tym zakresie powstało z dniem podpisania umowy. Zatem, klub piłkarski zobowiązany był wypłacić w ciągu 7 dni od podpisania umowy w 2020 r. kwotę 34.500 £, przy założeniu, że zawodnik akceptuje ustalone obowiązki. Natomiast druga część środków, tj. kwota 34.500 £, została wpłacona po spełnieniu przez zawodnika (za pośrednictwem przedstawicieli ustawowych) warunków, tj.: uzupełnienia przez zawodnika po dacie wymagalności rejestracji (registration date) dokumentacji wymaganej do procesu zarejestrowania gracza jako zawodnika akademickiego przez klub piłkarski lub przez przystąpienie do umowy stypendialnej i zarejestrowanie zawodnika przez P. i F.

Wnioskodawca podał, że gdyby rejestracja nie mogła dojść do skutku z winy klubu piłkarskiego, to umowa zostałaby automatycznie rozwiązana, a zobowiązania wzajemne stron wygasłyby bez żadnych konsekwencji. Jednakże, w takim przypadku zawodnik zachowałby uzyskane świadczenie. W przypadku złamania postanowień umownych przez zawodnika oraz jego przedstawicieli ustawowych, w tym niedopełnienia jakiegokolwiek z obowiązków i zobowiązań, byliby oni obwiązani zrekompensować klubowi piłkarskiemu na wezwanie i bez ograniczeń wszelkie koszty, straty i wydatki (łącznie z kosztami prawnymi) oraz szkody zaistniałe lub poniesione przez klub w wyniku złamania tychże postanowień. Dodatkowo, zawodnik oraz jego przedstawiciele ustawowi są odpowiedzialni wspólnie za zapłatę kosztów poniesionych przez klub piłkarski, jeżeli nie doszłoby do zarejestrowania w klubie w odniesieniu do umowy stypendialnej oraz umowy zawodnika profesjonalnego, zgodnie z warunkami tej umowy, z winy zawodnika oraz gwarancji jego przedstawicieli.

Świadczenie wypłacone w 2020 r. nie obejmowało stypendium przyznanego w ramach przynależności do klubu piłkarskiego i pobierania nauki przygotowującej zawodnika do możliwej w przyszłości kariery profesjonalnego piłkarza. Stypendium zostało przyznane jako odrębne świadczenie od tego otrzymanego z tytułu rejestracji wnioskodawcy.

Natomiast wynagrodzenie z tytułu uprawiania piłki nożnej w barwach klubu piłkarskiego w ramach profesjonalnego kontraktu miało być wypłacane po rozpoczęciu jego wykonywania, tj. od 1 lipca 2021 r.

Ponadto rodzice wnioskodawcy nie zostali pozbawieni prawa pobierania pożytków ze źródeł jego przychodów, zatem prawo takie im przysługiwało.

Wnioskodawca wyjaśnił, że miał miejsce zamieszkania w Polsce, gdyż - zgodnie

z art. 3 ust. 1a u.p.d.o.f. - w roku podatkowym 2020 jako osoba fizyczna przebywał

na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni, zatem podlegał nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu wynikającemu. Tym samym, wnioskodawca nie opodatkował swoich przychodów na terytorium Zjednoczonego Królestwa Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej, a Konwencja z dnia 20 lipca 2006 r. zawarta między Rzecząpospolitą Polską a Zjednoczonym Królestwem Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od zysków majątkowych (Dz. U. z 2006 r. Nr 250, poz. 1840); dalej: "UPO", nie zwalniała od opodatkowania ww. osiągniętego dochodu, ani nie stanowiła o zastosowaniu metody, o której mowa w art. 27 ust. 8 u.p.d.o.f., zatem dochód wnioskodawcy podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych na terenie Polski, a wnioskodawca zasadnie rozliczył się na tych zasadach.

Wnioskodawca odwołał się także do przepisu art. 16 UPO oraz przepisów art. 7

ust. 1, art. 27g ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 13 pkt 2 u.p.d.o.f. i podkreślił, że rodzice wnioskodawcy nie doliczyli jego dochodu do ich własnych ze względu na ustawowe wyłączenie dochodów małoletniego osiągniętych z jego pracy. Zatem, wnioskodawca złożył oddzielne zeznanie podatkowe o wysokości osiągniętego dochodu w roku podatkowym 2020 (PIT- 36) za pośrednictwem przedstawiciela ustawowego. Ponadto wnioskodawca skorzystał z uprawnienia i zastosował tzw. ulgę abolicyjną.

W związku z powyższym opisem stanu faktycznego wnioskodawca zadał następujące pytania:

1) czy opisane dochody wnioskodawcy prawidłowo zostały zakwalifikowane

jako dochody małoletniego z pracy, aktualizując tym samym wyłączenie z art. 7 ust. 1 u.p.d.o.f. obowiązku doliczenia jego dochodów do dochodów rodziców?

2) czy opisane powyżej przychody wnioskodawcy prawidłowo zostały zakwalifikowane jako przychody z działalności wykonywanej osobiście, tj. jako przychody z uprawiania sportu, o których mowa w art. 13 pkt 2 u.p.d.o.f. ?

3) jeżeli opisane przychody wnioskodawcy zostały zakwalifikowane nieprawidłowo, to czy powinien zakwalifikować osiągnięty przychód jako osiągnięty z działalności wykonywanej osobiście, tj. z tytułu wykonywania usług na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, gdyż uzyskane zostały od osoby prawnej, o której mowa w art. 13 pkt 8 u.p.d.o.f.?

4) czy rozliczając się na zasadach określonych w art. 27 ust. 9 u.p.d.o.f., ze względu

na uzyskane w roku podatkowym 2020 z tytułu działalności wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dochody ze źródeł, o których mowa w art. 13 pkt 2 lub art. 13

pkt 8 u.p.d.o.f., wnioskodawca mógł skorzystać z tzw. ulgi abolicyjnej, o której mowa

w art. 27g ust. 1 u.p.d.o.f.?

Zdaniem wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 - opisane dochody prawidłowo zostały zakwalifikowane jako dochody małoletniego z pracy, aktualizując tym samym wyłączenie z art. 7 ust. 1 u.p.d.o.f. obowiązku doliczenia dochodów wnioskodawcy do dochodów rodziców.

W zakresie pytania nr 2 - opisane przychody prawidłowo zostały zakwalifikowane jako przychody z działalności wykonywanej osobiście, tj. jako przychody z uprawiania sportu, o których mowa w art. 13 pkt 2 u.p.d.o.f.

W ocenie wnioskodawcy - w zakresie pytania nr 3 - opisane przychody nie będą mogły zostać zakwalifikowane jako osiągnięte z działalności wykonywanej osobiście

tj. z tytułu wykonywania usług na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, gdyż uzyskane zostały od osoby prawnej, o której mowa w art. 13 pkt 8 u.p.d.o.f.

W zakresie pytania nr 4 - rozliczając się na zasadach określonych w art. 27 ust. 9 u.p.d.o.f., ze względu na uzyskane w roku podatkowym 2020 z tytułu działalności wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dochody ze źródeł, o których mowa w art. 13 pkt 2 lub art. 13 pkt 8 u.p.d.o.f., wnioskodawca mógł skorzystać

z tzw. ulgi abolicyjnej, o której mowa w art. 27g ust. 1 u.p.d.o.f.

Organ interpretacyjny uznał stanowisko wnioskodawcy za nieprawidłowe.

Sąd pierwszej instancji, uchylając zaskarżoną interpretację, wskazał, że organ nie wyjaśnił dlaczego uznał, iż wskazana we wniosku kwota wypłacona wnioskodawcy w 2020 r. nie stanowiła wynagrodzenia z tytułu uprawiania piłki nożnej. Pomimo bowiem, że organ zasadnie stwierdził, że wskazana we wniosku kwota została wypłacona wnioskodawcy w 2020 r. za przystąpienie do umowy wraz z akceptacją wszelkich jej warunków i nałożonych obowiązków, i nie stanowiła stypendium - te okoliczności wynikały ze stanu faktycznego wskazanego przez wnioskodawcę - to nie wskazał, z czego wywodzi, że wypłacona w 2020 r. kwota nie stanowiła wynagrodzenia z tytułu uprawiania piłki nożnej. Sąd pierwszej instancji zauważył, że wnioskodawca wskazał przecież, że: zawodnik zobowiązał się do uprawiania piłki nożnej w barwach klubu, w szczególności do uczestniczenia w zajęciach treningowych, spotkaniach, a także do reprezentowania barw klubu piłkarskiego jako zawodnik w rozgrywkach piłkarskich, w których klub piłkarski uczestniczy, oraz do spełnienia innych zobowiązań określonych w kontrakcie, w zamian za wynagrodzenie. W ramach zawartej umowy wnioskodawca zobowiązał się do przestrzegania zasad w niej określonych oraz w regulaminie klubu piłkarskiego. Za przystąpienie do umowy wraz z akceptacją wszelkich jej warunków i nałożonych obowiązków wnioskodawca otrzymał jednorazowe świadczenie w wysokości 69.000 £. Ponadto po przystąpieniu do umowy, również w zamian za otrzymane świadczenie, wnioskodawca zobowiązał się do akceptacji reguł klubu piłkarskiego oraz do przestrzegania ww. obowiązków.

Sąd pierwszej instancji uznał za słuszne stwierdzenie wnioskodawcy, że świadczenie pieniężne, które otrzymał w roku podatkowym 2020 nie stanowiło należności (wynagrodzenia), ani jej części wypłaconej "z góry" z tytułu uprawiania piłki nożnej w barwach klubu, w ramach wykonywania profesjonalnego kontraktu od 1 lipca 2021 r. Jednakże, według sądu pierwszej instancji, organ ograniczył się wyłącznie do uwzględnienia pierwszej części tej wypowiedzi, pomijając jej istotną cześć, a mianowicie zastrzeżenie, że nie było to wynagrodzenie wypłacone z góry ani jego część z tytułu uprawiania piłki nożnej w barwach klubu, w ramach wykonywania profesjonalnego kontraktu od 1 lipca 2021 r. W związku z tym, organ nie wziął pod uwagę wskazanych przez wnioskodawcę obowiązków wobec klubu piłkarskiego. Pominął szczegółowe określone przez wnioskodawcę działania, które miał on podejmować w związku z przestąpieniem do umowy z angielskim klubem piłkarskim (niezależnie od profesjonalnego kontraktu). Według sądu, poprzez pominięcie części wypowiedzi wnioskodawcy, odnoszącej się do wykonywania profesjonalnego kontraktu, organ zmodyfikował wypowiedz wnioskodawcy, a tym samym i cześć stanu faktycznego, przez co naruszył art. 14c § 1 i § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.); dalej: "O.p.", w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik sprawy.

Nadto sąd pierwszej instancji wskazał, że nie można w wypowiedzi organu interpretacyjnego odnaleźć jakiegokolwiek uzasadnienia dla oceny przedstawionej w interpretacji. Okoliczność ta jest o tyle istotna, że jeżeli wskazana we wniosku kwota wypłacona wnioskodawcy w 2020 r. nie stanowiła wynagrodzenia z tytułu uprawiania

piłki nożnej (uprawiania sportu), może to mieć zasadnicze znaczenia dla oceny, jak należy zakwalifikować przedmiotowe świadczenia na tle przepisów UPO oraz u.p.d.o.f. W tym zakresie sąd pierwszej instancji odwołał się do uchwały NSA z dnia 22 czerwca 2015 r. sygn. akt II FPS 1/15 i wskazał, że skoro nie może w dokonywaniu interpretacji zastąpić organu interpretacyjnego, ze względu na naruszenia przepisów postępowania, zasadne było odstąpienie od oceny zarzutów naruszenia prawa materialnego, jako przedwczesnej.

Organ został zobowiązany, przy ponownej ocenie stanowiska wnioskodawcy przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, do uwzględnienia zawartego w samym wniosku opis stanu faktycznego jak i w jego uzupełnieniu (bez jego samodzielnej modyfikacji i własnych dopowiedzeń). W przypadku, gdy organ interpretacyjny nie podzieli stanowiska wnioskodawcy, w interpretacji indywidualnej przedstawi uzasadnienie zgodne z regułami, które przewiduje O.p.

W skardze kasacyjnej organ interpretacyjny - reprezentowany przez radcę prawnego - zaskarżył w całości wyrok sądu pierwszej instancji, podnosząc - na podstawie art. 174 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r. poz. 2325); dalej: "p.p.s.a." - zarzuty naruszenia przepisów postępowania mające istotny wpływ na wynik sprawy, tj.:

1) art. 146 i art. 145 § 1 pkt 1 lit. c oraz art. 141 § 4 p.p.s.a. w zw. z art. 14c § 1 i § 2 O.p. poprzez niezasadne uchylenie zaskarżonej interpretacji, będące konsekwencją

błędnego uznania przez sąd pierwszej instancji, że w istocie nie spełnia ona wymogów określonych wart. 14c § 1 i § 2 O.p., bowiem - jak wskazano w uzasadnieniu skarżonego wyroku - organ nie wyjaśnił dlaczego uznał, że kwota wypłacona skarżącemu w 2020 r. nie stanowiła wynagrodzenia z tytułu uprawiania piłki nożnej, a nadto w zakresie, w jakim organ pominął tę część wypowiedzi wnioskodawcy, odnoszącą się do wykonywania profesjonalnego kontraktu - organ zmodyfikował wypowiedź wnioskodawcy, a tym samym i cześć stanu faktycznego, podczas gdy organ, wydając inkryminowaną interpretację indywidualną, dokonał prawidłowej wykładni przepisów prawa podatkowego w odniesieniu do przedstawionego przez skarżącego stanu faktycznego, tj. zgodnie z obowiązującym stanem prawnym, przy czym - wbrew twierdzeniom sądu - nie doszło do modyfikacji wypowiedzi skarżącego, a tym samym i części stanu faktycznego;

2) art. 146 i art. 145 § 1 pkt 1 lit. c oraz art. 151 p.p.s.a. w powiązaniu z art. 14c § 1

i § 2 O.p. poprzez przyjęcie, że zaskarżona interpretacja została wydana

z naruszeniem wskazanych przepisów postępowania, pomimo iż do takich naruszeń

nie doszło i w konsekwencji nieuzasadnione uchylenie zaskarżonej interpretacji, zamiast oddalenia skargi.

Podnosząc powyższe zarzuty organ wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i rozpoznanie skargi; względnie jego uchylenie i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania sadowi pierwszej instancji; zasądzenie od skarżącego na rzecz organu kosztów postępowania wraz z kosztami zastępstwa procesowego według norm przepisanych; rozpoznanie skargi kasacyjnej na rozprawie.

Skarżący nie skorzystał z możliwości wniesienia odpowiedzi na skargę kasacyjną.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna nie zawiera usprawiedliwionych podstaw kasacyjnych.

Stosownie do brzmienia art. 183 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.); dalej: "p.p.s.a.", Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, bierze jednak z urzędu pod rozwagę nieważność postępowania. Strony mogą przytaczać nowe uzasadnienie podstaw kasacyjnych. W rozpoznawanej sprawie nie wystąpiła żadna z przesłanek nieważności postępowania, wymienionych w art. 183 § 2 p.p.s.a., co oznacza związanie granicami skargi kasacyjnej.

Na wstępie wskazać należy, że w sprawie zgodność z prawem wyroku sądu pierwszej instancji powinna być oceniana przez pryzmat przepisu art. 57a p.p.s.a., który wyznacza granice rozpoznania skargi na interpretację indywidualną przepisów prawa podatkowego.

Zgodnie z tym przepisem, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Strona skarżąca w skardze do sądu pierwszej instancji podniosła - obok innych zarzutów - także zarzut naruszenia przepisów postępowania, tj. art. 14c § 1 i § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.); dalej: "O.p.", poprzez niedokonanie prawnego uzasadnienia oceny stanowiska wnioskodawcy i pominięcie obowiązku podania motywów oraz podstaw prawnych rozstrzygnięcia i przyjętej wykładni zastosowanych przepisów prawa podatkowego w zakresie zakwalifikowania przychodów skarżącego do źródła określonego w art. 20 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.); dalej: "u.p.d.o.f.", uznania, że dochody skarżącego nie zostały osiągnięte z pracy, o której mowa w art. 7 ust. 1 u.p.d.o.f., odmowy przyznania skarżącemu prawa do rozliczenia się na zasadach określonych w art. 27 ust. 9 i 9a u.p.d.o.f., stwierdzenia, że skarżący nie osiągnął przychodów ze sportowej działalności wykonywanej osobiście, o której mowa art. 16 ust. 1 Konwencji z dnia 20 lipca 2006 r. zawartej między Rzecząpospolitą Polską a Zjednoczonym Królestwem Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od zysków majątkowych (Dz. U. z 2006 r. Nr 250, poz. 1840); dalej: "UPO".

Sąd pierwszej instancji, podzielając zasadność tego zarzutu, ocenił, że nie można w wypowiedzi organu interpretacyjnego odnaleźć jakiegokolwiek uzasadnienia dla oceny przedstawionej w interpretacji. Okoliczność ta jest o tyle istotna, że jeżeli wskazana we wniosku kwota wypłacona wnioskodawcy w 2020 r. nie stanowiła wynagrodzenia z tytułu uprawiania piłki nożnej (uprawiania sportu), może to mieć zasadnicze znaczenia dla oceny, jak należy zakwalifikować przedmiotowe świadczenia na tle przepisów UPO oraz u.p.d.o.f., a także, że w zakresie, w jakim organ pomija tę część wypowiedzi skarżącego, odnoszącą się do wykonywania profesjonalnego kontraktu, zmodyfikował wypowiedź skarżącego, a tym samym i cześć stanu faktycznego, przez co naruszył art. 14c § 1 i § 2 O.p. w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik sprawy.

Według Naczelnego Sądu Administracyjnego wyrok sądu pierwszej instancji odpowiada prawu, aczkolwiek uzasadnienie tego wyroku jest częściowo błędne.

Przepisy art. 14c § 1 i § 2 O.p. stanowią, że interpretacja indywidualna zawiera wyczerpujący opis przedstawionego we wniosku stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego oraz ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Można odstąpić od uzasadnienia prawnego, jeżeli stanowisko wnioskodawcy jest prawidłowe w pełnym zakresie (§1); a w razie negatywnej oceny stanowiska wnioskodawcy interpretacja indywidualna zawiera wskazanie prawidłowego stanowiska wraz z uzasadnieniem prawnym (§ 2).

Analizując stan faktyczny przedstawiony we wniosku o interpretację oraz pytania zadane w tymże wniosku jak też własną ocenę stanowiska wnioskodawcy, sąd pierwszej instancji prawidłowo uznał, że ww. przepisy zostały naruszone, bowiem skarżący oczekiwał od organ przede wszystkim wypowiedzi co do prawidłowej kwalifikacji otrzymanego w 2020 r. od podmiotu brytyjskiego, tj. angielskiego klubu piłkarskiego T., wynagrodzenia w kwocie 69.000 £ (w dwóch transzach), co do którego wyraził stanowisko, że stanowiło ono wynagrodzenie z tytułu uprawiania przez niego sportu i powinno podlegać zaliczeniu jako jego wynagrodzenie (małoletniego), a nie rodziców, jako przychody z działalności wykonywanej osobiście, na podstawie art. 13 pkt 2 u.p.d.o.f. Ostanie pytanie dotyczyło możliwości skorzystania przez niego z tzw. ulgi abolicyjnej, wobec uznania, że w sprawie znajdują zastosowanie przepisy UPO.

Zatem, na tle takiego stanu faktycznego, prawidłowo sąd pierwszej instancji dostrzegł, że wypowiedź organu całkowicie pominęła istotę sporu i sprowadziła się do podkreślenia tej części opisu stanu faktycznego z wniosku o interpretację, w której skarżący przedstawił dalsze jego relacje, jako zawodowego piłkarza, z angielskim klubem piłkarskim, w szczególności te dotyczące pobierania stypendium sportowego oraz wynagrodzenia z tytułu kontraktu profesjonalnego obowiązującego od 1 lipca 2021 r.

Tymczasem, te okoliczności nie stanowiły dla wnioskodawcy problemu interpretacyjnego, lecz przedstawiały tylko tło jego całej działalności sportowej w ww. klubie. Przedstawiając więc swoje stanowisko, organ całkowicie uchylił się od obowiązku wydania interpretacji co do istoty sprawy.

Taka, jak wyżej zaprezentowana, ocena sądu pierwszej instancji prawidłowo doprowadziła sąd do wyrażenia stanowiska, że zaskarżona interpretacja indywidualna narusza art. 14c § 1 i § 2 O.p., gdyż pomija istotę sporu.

Natomiast, według Naczelnego Sądu Administracyjnego, nieprawidłowe jest jednak stanowisko sądu pierwszej instancji, że organ zmodyfikował wypowiedz wnioskodawcy, a tym samym i cześć stanu faktycznego. Aczkolwiek, organ w zaskarżonej interpretacji dokonał oceny prawnej stanowiska skarżącego poprzez negację otrzymanego przez skarżącego wynagrodzenia w relacji do stypendium i wynagrodzenia z kontraktu profesjonalnego, przez co uchylił się od obowiązku wydania interpretacji co do meritum sprawy, to jednak nie można było uznać, jak uczynił to sąd pierwszej instancji, że organ zmodyfikował wypowiedź skarżącego, a tym samym i część stanu faktycznego.

W tej sytuacji należało stwierdzić, że uzasadnienie zaskarżonego wyroku jest częściowo błędne. Jednakże, okoliczność ta nie zmienia faktu, że zaskarżony wyrok zawiera prawidłowe rozstrzygnięcie, gdyż zaskarżona interpretacja narusza art. 14c § 1 i § 2 O.p., bowiem pomija istotę sporu, która to okoliczność także była podstawą wydanego przez sąd pierwszej instancji orzeczenia.

Natomiast, zarzutu naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a., organ w skardze kasacyjnej w żaden sposób nie uzasadnił, zatem zarzut ten nie poddaje się kontroli instancyjnej.

Wobec tego, Naczelny Sąd Administracyjny - na podstawie art. 184 p.p.s.a. - oddalił skargę kasacyjną, gdyż wyrok, pomimo częściowo błędnego uzasadnienia, zawiera prawidłowe rozstrzygnięcie.

/-/ A. Polańska /-/ M. Jaśniewicz /-/ A. Hanusz

jeszcze 2393 słowa

Przeczytaj pełną treść uzasadnienia

Widzisz ~30% uzasadnienia. Zaloguj się lub załóż konto, aby przeczytać całość.

Zaloguj się Wypróbuj za darmo

Szukasz podobnych spraw?

QuickMap AI przeszukuje 2,87 mln dokumentów podatkowych i zwraca dopasowane orzeczenia z analizą linii orzeczniczej.

Wypróbuj za darmo