Wyrok NSA z dnia 30 maja 2025, sygn. II FSK 1176/22

W związku z powyższym Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i oddalenie skargi, ewentualnie o przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi pierwszej instancji , a także o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania.

W odpowiedzi na skargę kasacyjną Skarżący reprezentowany przez radcę prawnego wniósł o oddalenie skargi kasacyjnej oraz zasądzenie zwrotu kosztów postępowania.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.

Skarga kasacyjna jest niezasadna.

Istota sporu w rozpoznawanej sprawie, na tle przedstawionego we wniosku Skarżącego stanu faktycznego, dotyczy wykładni art. 6 ust. 4 u.p.d.o.f., a zwłaszcza kwestii, czy do Skarżącego można odnieść cechę "samotnie wychowującego dziecko rodzica", od której przepis ten uzależnia jego zastosowanie.

W pierwszej kolejności należy jednak poddać ocenie zarzut skargi kasacyjnej dotyczący naruszenia przepisów procesowych, tj. art. 146 § 1 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) P.p.s.a. w zw. z art. 121 § 1, w zw. z art. 14h i art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej.

Zarzut ten uzasadniony jest w takim zakresie, w jakim Sąd pierwszej instancji - zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego niezasadnie - przyjął, że wskazywane przez niego uchybienie procesowe organu interpretacyjnego dotyczące kwestii przyjętego w zaskarżonej interpretacji za podstawę jej wydania stanu faktycznego, stanowiło naruszenie przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy - art. 146 § 1 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a.

Stan faktyczny opisany we wniosku był, wbrew bezzasadnym obiekcjom Sądu, całkowicie wystarczający do zajęcia stanowiska co do wykładni i zastosowania w sprawie art. 6 ust. 4 u,.p.d.o.f., co Sąd ten de facto uczynił, prezentując w zaskarżonym wyroku swój pogląd, skądinąd słuszny, co do sposobu rozumienia tego przepisu.

Nie miało przy tym miejsca "wnioskowanie organu interpretacyjnego w sposób wykraczający ponad przedstawiony przez stan faktyczny". Przedstawiony w tym wniosku sposób sprawowania opieki nad synem przez oboje będących w separacji rodziców, wynikający z ich zgodnego porozumienia, był jasny i czytelny, pomimo że nie wynikał ani z wyroku sądowego, ani z pisemnego porozumienia, w którym zawarty by był harmonogram sprawowania opieki, o czym wspominał Sąd pierwszej instancji. Nie ma również istotnego znaczenia kwestionowane przez ten Sąd posłużenie się przez organ interpretacyjny określeniem "opieki naprzemiennej", zapewne w celu zobrazowania, że opieka ta sprawowana była na przemian przez oboje rodziców, choć Sąd sam podkreśla, że określenie to, czyli "opieka naprzemienna" nie ma swojej legalnej definicji.

Natomiast niezasadny jest zarzut skargi kasacyjnej dotyczący naruszenia art. 6 ust. 4 u.p.d.o.f., co sprawia, że skarga kasacyjna podlegała oddaleniu, albowiem Sąd pierwszej instancji zasadnie zakwestionował stanowisko organu interpretacyjnego odnośnie do wykładni tego przepisu, negujące przyznanie statusu samotnie wychowującego rodzica obojgu, tu - będącym w separacji rodzicom. Przytoczone w skardze kasacyjnej, na poparcie prezentowanego tam stanowiska, orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego dotyczyły odmiennego stanu prawnego, sprzed nowelizacji w 2011 r., na mocy której zmienione zostały zasady przyznawania, tzw. "dużej ulgi podatkowej na dzieci", a przede wszystkim usunięta została definicja "osoby samotnie wychowującej dzieci", która to definicja zawierała w sobie zastrzeżenie, że tylko jeden z obojga rodziców może być traktowany jako osoba samotnie wychowująca dziecko. Konstrukcja taka została przywrócona kolejną nowelizacją obowiązującą od 2022 r. (art. 6 ust. 4c u.p.d.o.f.).

Natomiast w odniesieniu do stanu prawnego obowiązującego w tym zakresie w latach 2012-2021 orzecznictwo Naczelnego Sądu Administracyjnego było jednolite, ugruntowane i odpowiadało stanowisku Sądu pierwszej instancji negującego z kolei punkt widzenia prezentowany przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w wydanej w niniejszej sprawie interpretacji indywidualnej. Z orzecznictwa tego najogólniej rzecz biorąc wynikało, że na gruncie art. 6 ust. 4 u.p.d.o.f. kryterium samotnego wychowywania dziecka jest spełnione również wtedy, gdy rozwiedziony (będący w separacji) rodzic wychowuje dziecko przez część roku podatkowego naprzemiennie z drugim rodzicem, tj. w odosobnieniu od drugiego rodzica dziecka, bez jego udziału, wykonując czynności stanowiące proces wychowywania w innym miejscu i czasie (por. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia: 20 maja 2020 r. sygn. akt II FSK 383/20, 6 maja 2021 r. sygn. akt II FSK 412/19, 14 lipca 2021 r. sygn. akt 3790/18, 17 sierpnia 2021 r. sygn. akt II FSK 3083/19, 20 kwietnia 2022 r. sygn. akt II FSK 2030/19).

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie orzekającym w niniejszej sprawie podziela stanowisko wraz z uzasadniającą je argumentacją prezentowane w ww. wyrokach tego Sądu.

W tym stanie rzeczy Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 in fine P.p.s.a. oddalił skargę kasacyjną.

O zwrocie kosztów postępowania kasacyjnego na rzecz Skarżącego orzeczono na podstawie art. 204 pkt 2, art. 205 § 2 i art. 209 P.p.s.a. w zw. z § 14 ust. 1 pkt 2 lit. a), w zw. z pkt 1 lit. c) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. z 2023 r. poz. 1935).