Uzasadnienie
1. Wyrokiem z dnia 12 września 2024 r., I SA/Bd 498/24, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy oddalił skargę A. Sp. o.o. z siedzibą w C. (dalej: Skarżąca) na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 13 maja 2024 r. w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych.
2. Ze stanu sprawy przyjętego przez Sąd pierwszej instancji wynika, że Skarżąca zamierza zastosować pewne uproszczenie zaczerpnięte z umów kredytowych stosowanych przez banki, tj. ustalić pewną stałość stawki WIBOR3M w pewnych krótkich okresach czasu. W tym też celu Skarżąca zamierza zastrzec w umowach, że pożyczka jest oprocentowana według stawki WIBOR3M z dnia zawarcia umowy + marża 2%, przy czym takie oprocentowanie obowiązywać będzie wyłącznie do końca miesiąca kalendarzowego, w którym doszło do zawarcia umowy. W dalszym zaś okresie trwania umowy z początkiem każdego kolejnego miesiąca kalendarzowego strony będą sumowały ostatnie 5 kwotowań indeksu WIBOR3M z poprzedniego miesiąca i wyciągały z nich średnią arytmetyczną. Tak wyliczona i uśredniona stawka WIBOR 3M będzie obowiązywała przez kolejny miesiąc kalendarzowy. Z początkiem każdego kolejnego miesiąca kalendarzowego działanie to będzie powtarzane i tak do końca trwania umowy. Wnioskodawca wskazał, że pozostałe warunki zastrzeżone w art. 11g ust. 1 pkt 2-5 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2021 r. poz. 1800 ze zm. - dalej: u.p.d.o.p.) będą spełnione.
Stanowisko Skarżącej zostało uznane przez organ za nieprawidłowe bowiem zdaniem organu art. 11g ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p. nakazuje kalkulowanie oprocentowania w oparciu o rodzaj kwoty bazowej i marży wynikającej z obwieszczenia. Z przepisu tego nie wynika więc możliwość stosowania uśrednionej stawki WIBOR3M będącej średnią arytmetyczną kilku wybranych notowań.
3. Sąd oddalając skargę wskazał, że rację należy przyznać organowi. Trafnie organ interpretacyjny wskazał, że warunkiem skorzystania z uproszczenia typu safe harbour jest ustalenie oprocentowania na dzień zawarcia umowy pożyczki, zgodnego z opublikowanym obwieszczeniem Ministra Finansów w sprawie ogłoszenia rodzaju bazowej stopy procentowej i marży dla potrzeb cen transferowych w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych i podatku dochodowego od osób prawnych (Dz.U. z 2021 r. poz. 1192 - dalej także: Obwieszczenie). Obwieszczenie weszło w życie 1 stycznia 2022 r. w zakresie stopy bazowej i marży. Taki wniosek organu jest zgodny z literalnym brzmieniem przepisu art. 11g ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p. Regulacja tego przepisu prawa w powiązaniu z treścią obowiązującego w 2022 r. Obwieszczenia kształtuje możliwość skorzystania z uproszczenia typu safe harbour wtedy, gdy oprocentowanie pożyczek udzielanych w ramach tej regulacji odpowiada warunkom rynkowym, tj. składa się ze stopy zmiennej (WIBOR3M) oraz stopy stałej (marży).
W ocenie składu orzekającego nie znajduje przy tym normatywnego uzasadnienia stanowisko Skarżącej, iż zaprezentowany we wniosku sposób kalkulowania wysokości oprocentowania umowy pożyczki poprzez ustalenie pewnej stałości stawki WIBOR3M w pewnych krótkich okresach czasu będzie zgodny z art. 11g ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p. Sposób kalkulacji oprocentowania postulowany przez Skarżącą nie znajduje oparcia w treści analizowanego przepisu i wykracza poza normę prawną w nim zawartą. Literalne brzmienie art. 11g ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p. wskazuje bowiem na konieczność ustalenia oprocentowania umowy pożyczki na podstawie rodzaju bazowej stopy procentowej i marży wynikających z obwieszczenia ministra właściwego do spraw finansów publicznych aktualnym na dzień zawarcia umowy pożyczki. Trafnie organ interpretacyjny stwierdził zatem w zaskarżonej interpretacji, że treść art. 11g ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p. nie przewiduje możliwości stosowania uśrednionej stawki WIBOR 3M będącej średnią arytmetyczną kilku wybranych notowań.
W ocenie Sądu uwzględniając konieczność ścisłej interpretacji przepisów prawa podatkowego również art. 11g ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p. należy interpretować rygorystycznie - z zastosowaniem wykładni lingwistycznej. Wykładnia językowa jest w prawie podatkowym podstawowym rodzajem wykładni. Gdy wykładnia literalna pozwala na ustalenie normy prawnej na podstawie obowiązujących przepisów, niedopuszczalne jest poprawianie lub też korygowanie treści aktu prawnego przez wykładnię systemową lub celowościową. Tymczasem argumentacja Skarżącej oparta jest o wykładnię celowościową analizowanego przepisu prawa, co w ocenie Sądu pierwszej instancji nie zasługuje na aprobatę. Zdaniem Sądu organ naruszył art. 11g ust. 1 pkt 1 i ust. 4 u.p.d.o.p. w zw. z pkt 1 lit. a) Obwieszczenia poprzez dokonanie ich błędnej wykładni.