Uzasadnienie
1.Wyrokiem z 8 listopada 2023 r. w sprawie I SA/Gd 685/23 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku oddalił skargę R. S. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku z 15 czerwca 2023 r. w przedmiocie nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2013 r. Uzasadnienie wyroku, jak i inne powołane poniżej orzeczenia sądów administracyjnych dostępne są w internetowej bazie orzeczeń (https://orzeczenia.nsa.gov.pl).
2.1. Skargę kasacyjną od tego wyroku złożył pełnomocnik skarżącego. Wyrok zaskarżył w całości. Na podstawie art. 174 pkt 1 i 2 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz.U. z 2024 r. poz. 935; dalej: "p.p.s.a.") zarzucił mu naruszenie przepisów prawa materialnego oraz przepisów postępowania, które mogły mieć istotny wpływ na wynik sprawy, a mianowicie:
1) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w związku z art. 187 § 1 i art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2023 r., poz. 2383 ze zm., dalej: "o.p."), a także w związku z art. 166b i art. 32 ustawy z dnia 17 czerwca
1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz.U. z 2023 r., poz. 2505 ze zm., dalej: "u.p.e.a.") przez brak uchylenia zaskarżonej decyzji oparty na wadliwym uznaniu, że doręczenie zarządzenia zabezpieczenia powinno zostać dokonane bezpośrednio zobowiązanemu (czyli skarżącemu - str. 13 uzasadnienia), a
nie jego pełnomocnikowi, podczas gdy zarządzenie zabezpieczenia winno zostać doręczone pełnomocnikowi skarżącego,
2) art. 170 p.p.s.a. poprzez nienależyte uwzględnienie oceny prawnej wyrażonej w prawomocnym wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z 10 listopada 2020 r., I SA/Gd 481/20, wydanym w stosunku do skarżącego (str. 15 i nast. uzasadnienia), w którym przesądzona została kwestia prawna występująca w tej sprawie skarżącego, że pełnomocnictwo procesowe obejmuje z samego prawa umocowanie do wszelkich czynności dotyczących zabezpieczenia i egzekucji, co dalej prowadzi do wniosku, że zarządzenie zabezpieczenia z 5 września 2019 r. doręczono z pominięciem ustanowionego pełnomocnika,
3) art. 78 § 1 w związku z art. 72 § 1 pkt 1, art. 54 § 1 pkt 1, art. 53 § 1 i art. 51 § 1 o.p. przez błędną wykładnię, która polegała na przyjęciu, że:
(1) oprocentowanie nadpłaty nie jest ogólnym uprawnieniem podatnika do
rekompensaty, lecz przewidzianą przez przepisy prawa w ściśle określonych sytuacjach specyficzną formą wynagrodzenia podatnika (str. 9 uzasadnienia), podczas gdy oprocentowanie nadpłaty jest ogólną formą rekompensaty szkody podatnika powstałej na skutek bezprawnego dysponowania przez wierzyciela podatkowego środkami finansowymi podatnika oraz
(2) zabezpieczenie oraz umieszczenie na rachunku depozytowym a także zwrot kwoty zabezpieczonej przez organ podatkowy i zgromadzonej na rachunku depozytowym (w celu jej zajęcia w postępowaniu egzekucyjnym) nie jest równoznaczny z zapłatą nienależnego podatku (zob. str. 11 uzasadnienia) w sytuacji, gdy zajęcie zabezpieczające przekształciło się w zajęcie egzekucyjne i pozostały w mocy dokonane wcześniej czynności, zaś art. 72 § 1 pkt 1 o.p. nie formułuje wyczerpującej definicji pojęcia nadpłaty, lecz zawiera jedynie wyliczenie kwot, które stanowią nadpłatę, stąd wyliczenie to nie ma charakteru zupełnego, gdyż nie obejmuje wszystkich przypadków, które powinny być w nim zawarte,
4) art. 78 § 1 w związku z art. 72 § 1 pkt 1, art. 54 § 1 pkt 1, art. 53 § 1 i art. 51 § 1 o.p. oraz w związku z art. 77 ust. 1 w związku z art. 64 ust. 1 i art. 31 ust. 3 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r.( Dz.U. z 1997 r. nr 78, poz. 483 ze zm., dalej: Konstytucja RP"), a także art. 60 § 1 i art. 165 § 2 i 3 u.p.e.a., przez niewłaściwe zastosowanie, które polegało na przyjęciu, że brak było podstaw prawnych do zwrotu nadpłaty z tytułu oprocentowania od kwoty zabezpieczonej na poczet zobowiązania podatkowego skarżącego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2013 rok (str. 12-13 uzasadnienia), podczas gdy:
(1) za sprawą błędnego doręczenia zarządzenia zabezpieczającego do zabezpieczenia w niniejszej sprawie nie doszło, zatem zastosowanie powinien znaleźć art. 78 § 1 o.p. i zwrócone powinny być odsetki właściwe dla nadpłaty,
(2) zabezpieczenie okazało się ostatecznie bezpodstawne wskutek wygrania przez
skarżącego sprawy wymiarowej, zaś jego skutki należy oceniać przez pryzmat art. 60
§ 1 u.p.e.a jako niebyłe,
(3) oprocentowanie zabezpieczonych kwot nie daje praktycznie żadnej rekompensaty
skarżącemu, pomimo - ostatecznie - braku podstaw do prowadzenia w stosunku do
niego kontroli i postępowania podatkowego oraz stosowania zabezpieczenia,
5) art. 77 ust. 1 w związku z art. 64 ust. 1 i art. 31 ust. 3 Konstytucji RP oraz w związku z art. 78 § 1 o.p. przez niewłaściwe zastosowanie tych przepisów, które polegało na pozbawieniu skarżącego na mocy art. 165 § 2 i 3 możliwości uzyskania odszkodowania przewyższającego oprocentowanie w wysokości 0,53% zastosowane w stosunku do zajętych na zabezpieczenie środków pieniężnych skarżącego w okresie od 5 września 2019 r. do 28 czerwca 2021 r., podczas gdy skarżący powinien otrzymać oprocentowanie należycie rekompensujące pozbawienie go możliwości dysponowania tymi środkami w okresie zabezpieczenia w sytuacji, gdy działania organów podatkowych zostały uznane za bezprawne, a Konstytucja RP przyznaje każdemu podmiotowe prawo do naprawienia szkody.
W związku z powyższym zarzutem pełnomocnik skarżącego złożył wniosek o skierowanie przez Naczelny Sąd Administracyjny do Trybunału Konstytucyjnego pytania prawnego: "Czy art. 165 § 2 i 3 u.p.e.a. w zakresie, w jakim pozbawiają możliwości uzyskania wyższego oprocentowania zajętych na zabezpieczenie
środków pieniężnych niż oprocentowanie udzielane przez bank dla wkładów wypłacanych na każde żądanie albo oprocentowanie lokaty terminowej są zgodne z art. 77 ust. 1 w związku z art. 64 ust. 1 i art. 31 ust. 3 Konstytucji RP?" oraz zawieszenie postępowania do czasu udzielenia przez Trybunał Konstytucyjny odpowiedzi. Wskutek postawionych zarzutów wniósł także o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości, rozpoznanie skargi oraz uchylenie zaskarżonej decyzji w całości albo uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnymi w Gdańsku do ponownego rozpoznania, a także o zasądzenie od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku na rzecz
skarżącego kosztów postępowania sądowego za obie instancje, w tym kosztów
zastępstwa procesowego według norm przepisanych.
2.2. Organ podatkowy nie skorzystał z możliwości złożenia odpowiedzi na skargę kasacyjną. Natomiast w piśmie procesowym z 22 stycznia 2024 r. wniósł o oddalenie skargi kasacyjnej i zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego.
2.3. Na rozprawie przed Naczelnym Sądem Administracyjnym pełnomocnik skarżącego podtrzymał wniosek o skierowanie pytania prawnego do Trybunału Konstytucyjnego, oraz wniósł jak w skardze kasacyjnej. Pełnomocnik organu podatkowego wniósł i wywodził jak w piśmie procesowym, a ponadto wniósł o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania według norm przepisanych.
3. Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw.
3.1. Sąd nie znalazł podstaw do skierowania pytania prawnego do Trybunału Konstytucyjnego "Czy art. 165 § 2 i 3 u.p.e.a. w zakresie, w jakim pozbawiają możliwości uzyskania wyższego oprocentowania zajętych na zabezpieczenie środków pieniężnych niż oprocentowanie udzielane przez bank dla wkładów wypłacanych na każde żądanie albo oprocentowanie lokaty terminowej są zgodne z art. 77 ust. 1 w związku z art. 64 ust. 1 i art. 31 ust. 3 Konstytucji RP?". Zgodnie z art.193 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej każdy sąd może przedstawić Trybunałowi Konstytucyjnemu pytanie prawne co do zgodności aktu normatywnego z Konstytucją, ratyfikowanymi umowami międzynarodowymi lub ustawą, jeżeli od odpowiedzi na pytanie prawne zależy rozstrzygnięcie sprawy toczącej się przed sądem. W tym przypadku spór dotyczy oprocentowania nadpłaty w okresie, w jakim zabezpieczona kwota znajdowała się w depozycie, a nie – oprocentowania zajętych w celu zabezpieczenia pieniędzy. Zaskarżona decyzja dotyczyła bowiem oprocentowania nadpłaty powstałej w wyniku uchylenia decyzji określającej zobowiązanie podatkowe w okresie, w jakim kwota zabezpieczona na poczet zapłaty tego zobowiązania znajdowała się na rachunku depozytowym. Decyzja ta nie dotyczyła zatem oprocentowania tego depozytu wynikającego z art.165 § 2 i § 3 u.p.e.a. Tym samym odpowiedź na pytanie prawne nie była niezbędna dla rozstrzygnięcia sprawy. Kwestia ta zostanie wyjaśniona szerzej w dalszej części uzasadnienia. Zauważyć ponadto należy, że istnieją uzasadnione wątpliwości co do statusu Trybunału Konstytucyjnego jako sądu ustanowionego ustawą, wynikające z wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 18 grudnia 2025 r., C-448/23, wyroków Europejskiego Trybunału Praw Człowieka z 7 maja 2021 r. [...] przeciwko [...], skarga nr 4907/18.