Biorąc pod uwagę powyższe Dyrektor Izby Administracji Skarbowej we Wrocławiu wniósł o:
1) uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu we Wrocławiu bądź rozpoznanie skargi kasacyjnej w trybie art. 188 p.p.s.a.;
2) zasądzenie od strony skarżącej na rzecz organu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.
Dyrektor Izby Administracji Skarbowej we Wrocławiu oświadczył, że zrzeka się rozprawy.
P.P. w odpowiedzi na skargę kasacyjną wniósł (-) na podstawie art. 184 p.p.s.a. o oddalenie skargi kasacyjnej w całości, (-) na podstawie art. 182 § 2 p.p.s.a. o przeprowadzenie rozprawy, na podstawie art. 204 pkt 2 w zw. z art. 205 § 2 i 4 p.p.s.a. (-) o zasądzenie od organu na rzecz podatnika kosztów postępowania kasacyjnego, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm prawem przepisanych.
P. P. w piśmie procesowym z 24 kwietnia 2026 r. podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie i uzupełnił argumentację.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.
Skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw, zatem podlega oddaleniu.
DIAS poprzez zarzuty naruszenia prawa procesowego jak i prawa materialnego kwestionuje ocenę prawną Sądu I instancji, który przyjął, że w kontekście całokształtu okoliczności wynikających z akt sprawy udowodniony i zasadny jest zarzut instrumentalnego wszczęcia postępowania karnego skarbowego. W ocenie Sądu I instancji nie doszło więc do zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego na podstawie art. 70 § 6 pkt 1 o.p. w konsekwencji zaś zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2012 r. uległo przedawnieniu stosownie do art. 70 § 1 o.p.
Ocenę zarzutów skargi kasacyjnej należy poprzedzić stwierdzeniem, że Sąd I instancji rozstrzygając sprawę był związany oceną prawną i wskazaniami co do dalszego postępowania wyrażonymi w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z 21 marca 2023 r., sygn. akt I SA/Wr 917/22. Ponadto należy mieć na uwadze, że w sprawie wydany został wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 21 lipca 2022 r., sygn. akt II FSK 92/21, mocą którego Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 185 § 1 p.p.s.a. uchylił w całości wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z 18 sierpnia 2020 r., sygn. akt I SA/Wr 1041/19 i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania przez Sąd I instancji. Naczelny Sąd Administracyjny uznał zasadność zarzutów skarżącego w obszarze wyznaczonym zarzutami naruszenia prawa materialnego w odniesieniu do przedawnienia zobowiązania podatkowego za 2012 r. Naczelny Sąd Administracyjny przy ocenie przedstawionego zagadnienia prawnego nakazał wziąć pod uwagę treść uchwały siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z 24 maja 2021 r., sygn. akt I FPS 1/21.
Sąd I instancji w zaskarżonym obecnie wyroku wyjaśnił, że zalecenia wynikające z wyroku z 21 marca 2023 r. koncentrowały się zasadniczo wokół konieczności dokonania przez organ odwoławczy ustaleń pozwalających na ocenę czy w sprawie doszło, czy też nie, do instrumentalnego zastosowania zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego strony w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2012 r. W tym celu Sąd w wyroku z 21 marca 2023 r. zlecił organom podatkowym uzupełnić odpowiednio materiał dowodowy, w szczególności w zakresie dokumentów odnoszących się do dalszego przebiegu postępowania karnego skarbowego. Wskazano, iż analizie i ocenie należy poddać nie tylko okres wszczęcia postępowania karnego skarbowego w zakresie odnoszącym się do zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2012 r., lecz także późniejszy jego tok, a zwłaszcza realną aktywność organów postępowania przygotowawczego, w tym rodzaju, częstotliwości i efektów procesowych czynności podejmowanych po jego wszczęciu.
Wykonując wskazane zalecenia Sądu DIAS kilkukrotnie występował do NDUCS o udzielenie szczegółowych informacji dotyczących prowadzonego postępowania karnego skarbowego oraz przekazanie kopii wszelkich związanych z tym postępowaniem dokumentów pozwalających na przeprowadzenie oceny, do której Sąd zobowiązał organ w wyroku z 21 marca 2023 r. DIAS dokonując oceny tego, czy postępowanie karne skarbowe wszczęte postanowieniem z 17 sierpnia 2018 r. nie miało charakteru instrumentalnego odniósł się przede wszystkim do okoliczności związanych z samym wszczęciem tego postępowania, koncentrując się w tym zakresie na kwestiach formalnych, tj. wydaniu postanowienia o wszczęciu śledztwa, przesłuchaniu świadków, ogłoszeniu skarżącemu postanowienia o przedstawieniu zarzutów oraz zawieszeniu śledztwa, co miało miejsce w dniu 15 maja 2019 r. Organ podkreślił przy tym brak jakiejkolwiek opieszałości organu pierwszej instancji w związku z prowadzonym postępowaniem podatkowym oraz wskazywał na obszerny i zawiły charakter sprawy. Zwrócił ponadto uwagę, iż wynik postępowania podatkowego ma bezpośredni wpływ na istnienie i wymiar odpowiedzialności karnej skarbowej. Podkreślił, że postępowanie dotyczące przestępstwa skarbowego ma charakter wtórny do postępowania podatkowego określającego zobowiązanie podatkowe, tak więc nie sposób zakończyć́ postępowania karnego skarbowego do czasu ustalenia ostatecznego wymiaru zobowiązania podatkowego.
Oceniając zaskarżoną decyzję z perspektywy art. 153 p.p.s.a. Sąd I instancji skonkludował, że organ odwoławczy nie naruszył powołanego wyżej przepisu. Ponadto zaakcentował, że zgodnie z art. 170 p.p.s.a orzeczenie prawomocne wiąże nie tylko strony i sąd, który je wydał, lecz również inne sądy i inne organy państwowe, a w przypadkach w ustawie przewidzianych także inne osoby. Wyjaśnił, że moc wiążąca orzeczenia określona w tym przepisie w odniesieniu do sądów oznacza, że muszą przyjmować, że dana kwestia prawna kształtuje się tak, jak stwierdzono w prawomocnym orzeczeniu.
Zdaniem Sądu I instancji, wbrew stanowisku organu podatkowego, okoliczności sprawy wskazują, że w rozpoznawanej sprawie wszczęcie postępowania karnego skarbowego nie miało na celu zastosowania odpowiedniej reakcji prawnokarnej na zaistniałe zdarzenia, lecz wyłącznie zawieszenie biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Taka konkluzja wynikała z analizy argumentacji DIAS w konfrontacji z zawartością akt administracyjnych.
Odnosząc się wprost do zaleceń wynikających z wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 21 lipca 2022 r., jak i wyroku tutejszego Sądu z 21 marca 2023 r. a sformułowanych z uwagi na wątpliwości co do rzeczywistego celu wszczęcia postępowania karnego skarbowego oraz braku oceny tej kwestii w zaskarżonej decyzji Sąd I instancji wskazał, że nadal jedynymi merytorycznymi czynnościami procesowymi w sprawie karnej skarbowej było: przedstawienie zarzutów skarżącemu wraz z jego przesłuchaniem oraz przesłuchanie trzech świadków. Zatem akcentowana w uzasadnieniach obydwu wyroków znikoma aktywność organu przygotowawczego, przejawiająca się w braku efektywnych czynności procesowych nie nasuwa w ocenie Sądu jakichkolwiek wątpliwości. Z tych też względów organ odwoławczy mimo zalecenia Sądu w tym zakresie, nie przedstawił późniejszego toku i przebiegu postępowania karnego skarbowego. Takiego bowiem, z uwagi na długoletni stan zawieszenia tego postępowania, nie było.
Istotne wątpliwości Sądu I instancji wywołała ponadto zagadnienie czy wobec uchylenia decyzji organu pierwszej instancji z uwagi na konieczność przeprowadzenia postępowania dowodowego w znacznej części, organy ścigania inicjując postępowanie karne skarbowe dysponowały materiałem dowodowym pozwalającym na stwierdzenie uzasadnionego podejrzenia popełnienia przestępstwa, o czym mowa w art. 303 k.p.k.
Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza zatem, że ocena zarzutów skargi kasacyjnej musi uwzględniać okoliczność, że w sprawie mamy do czynienia z prawomocnym wyrokiem Sądu. Wedle art. 153 p.p.s.a ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie. Według zaś art. 170 p.p.s.a. orzeczenie prawomocne wiąże nie tylko strony i sąd, który je wydał, lecz również inne sądy i inne organy państwowe, a w przypadkach w ustawie przewidzianych także inne osoby. Należy przy tym zaznaczyć, że w podstawach kasacyjnych sformułowanych w pkt I.1 i I.2 zarzucono naruszenie art. 153 i art. 170 p.p.s.a. jednakże w uzasadnieniu skargi kasacyjnej nie wyjaśniono i nie sprecyzowano na czym konkretnie to naruszenie wyżej wspomnianych przepisów ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi miało polegać. Wobec powyższego Naczelny Sąd Administracyjny przyjął, że Sąd I instancji uwzględnił, przyjął i zastosował ocenę prawną i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu jak również uwzględnił konsekwencje wynikające z art. 170 p.p.s.a.
W toku postępowania podatkowego, w sytuacji procesowej, w której wystąpiły okoliczności uzasadniające podejrzenie, że wszczęcie postępowania karnego skarbowego nastąpiło w celu zwieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego to organ podatkowy powinien w sposób przekonujący wykazać, że okoliczność taka w rozpoznawanej sprawie nie miała jednak miejsca. Organ odwoławczy tezę tą jak się wydaje akceptuje. W uzasadnieniu skargi kasacyjnej za uchwałą Naczelnego Sądu Administracyjnego z 24 maja 2021 r., sygn. akt I FPS 1/21 organ stwierdza, że w sytuacji, w której może zachodzić podejrzenie o instrumentalne wykorzystanie instytucji zawieszenia terminu przedawnienia, uzasadnienie zastosowania przez organ podatkowy art. 70 § 6 pkt 1 o.p. wymaga przedstawienia w wydanej decyzji stosownych dowodów i chronologii czynności karnoprocesowych wskakujących, że w danym przypadku wszczęcie postępowania karnoskarbowego nie miało jedynie "instrumentalnego" charakteru a było uzasadnione w aspekcie podejrzenia popełnienia czynu zabronionego przez podatnika, którego postępowanie podatkowe (kontrola podatkowa) dotyczy.
Dla porządku jedynie Naczelny Sąd Administracyjny przypomina, że wedle tezy przyjętej w ww. uchwale: w świetle art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U z 2017 r., poz. 2188 ze zm.) oraz art. 1 – 3 i art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r. poz. 2325, ze zm.) ocena przesłanek zastosowania przez organy podatkowe przy wydawaniu decyzji podatkowej art. 70 § 6 pkt 1 w zw. z art. 70c ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325) mieści się w granicach sprawy sądowej kontroli legalności tej decyzji.
W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego Sąd I instancji nie dopuścił się naruszenia przepisów postępowania wskazanych w pkt I.1 i I.2 skargi kasacyjnej.
Sąd I instancji uwzględniając zalecenia co do dalszego postępowania wynikające z powołanych wyżej wyroków sądów administracyjnych zauważył, że wszczęcie postępowania karnego skarbowego miało miejsce w dniu 17 sierpnia 2018 r. tj. niewiele ponad 4 miesiące przed upływem biegu terminu przedawnienia. Przed upływem biegu terminu przedawnienia przesłuchano 1 świadka. Po przesłuchaniu kolejnych dwóch świadków, skarżącego w charakterze podejrzanego oraz przedstawieniu skarżącemu zarzutów, w dniu 15 maja 2019 r. śledztwo zostało zawieszone. W ocenie Sądu I instancji ustalona i przedstawiona sekwencja zdarzeń – nielicznych – wskazuje, że postępowanie to zostało wszczęte bez zamiaru podejmowania w nim jakichkolwiek czynności procesowych a jedyną intencją było oczekiwanie na rozstrzygnięcie organów podatkowych.
W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego w skardze kasacyjnej nie został przedstawiony żaden argument przekonujący, że w świetle przytoczonej sekwencji zdarzeń istotnym i rzeczywistym zamiarem wszczętego postępowania karnego skarbowego było osiągnięcie celów tego postępowania wymienionych w art. 2 § 1 K.p.k. w zw. z art. 113 § 1 k.k.s. Argumentacja organu w tym obszarze sprowadza się do ponownego wypisania czynności dokonanych w ramach postępowania karnego skarbowego, które to czynności były znane Sądowi na moment wyrokowania w dniu 21 marca 2023 r. Brak wykazania w skardze kasacyjnej na czym konkretnie polegał błąd Sądu I instancji co do oceny prawnej sekwencji tych zdarzeń uniemożliwia Naczelnemu Sądowi Administracyjnemu merytoryczną ocenę tego zarzutu. Należy przy tym zaakcentować, że okoliczność, że skarżącemu zostały przedstawione zarzuty, w kontekście ocen prawnych wynikających z wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego i Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu nie wyklucza oceny, że wszczęcie postępowania karnego skarbowego miało charakter instrumentalny.
W tym kontekście nie może umknąć ocenie, że postępowanie karne skarbowe zostało zawieszone na bezsprzecznie bardzo długi okres – ponad 6 lat. Co do zasady zarówno organ podatkowy jak i sąd administracyjny nie jest uprawniony ani zobowiązany do oceny zasadności i trafności czynności procesowych podejmowanych przez organy prowadzące postępowanie karne skarbowe, niemniej w świetle ustaleń zawartych w uchwale Naczelnego Sądu Administracyjnego 24 maja 2021 r. okoliczność taka musi być uwzględniona i oceniona w aspekcie potencjalnie możliwego pozorowanego charakteru wszczęcia postępowania karnego skarbowego. W skardze kasacyjnej organ podatkowy nie wyjaśnił jakie konkretnie względy, odniesione do postępowania karnego skarbowego i podatkowego uzasadniały tak długi okres zawieszenia postępowania karnego skarbowego.
Dokonując zawieszenia postępowania karnoskarbowego na podstawie art. 114a k.k.s. organ prowadzący postępowanie karnoskarbowego ma prawo do niejako oczekiwania na zakończenie postępowania kontrolnego, podatkowego czy też sądowoadministracyjnego toczonych na tle tego samego stanu faktycznego, który jest istotny z punktu widzenia postępowania karnoskarbowego (wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z 26 września 2014 r., sygn. akt I SA/Po 385/24). Należy mieć jednak na uwadze, że ustalenia dotyczące charakteru zawieszenia postępowania karnego winny znaleźć należyte odzwierciedlenie w uzasadnieniu (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 8 kwietnia 2022 r., sygn. akt I GSK 2054/19). Jest to bowiem jeden z tych elementów kształtujących okoliczności faktyczne w obszarze w jakim dochodzi do oceny, czy wszczęcie postępowania karnego skarbowego miało charakter instrumentalny.
W tym aspekcie znamienne są także okoliczności, które wynikły w toku postępowania podatkowego.
Sąd I instancji słusznie dostrzegł, że wszczęcie przedmiotowego postępowania karnego skarbowego nastąpiło z uwagi na ustalenia organu I instancji, które znalazły wyraz w decyzji NDUCS z 28 czerwca 2018 r., uchylonej następnie przez organ odwoławczy, który doszedł do przekonania, że w sprawie konieczne jest przeprowadzenie postępowania dowodowego w znacznej części. Sąd I instancji trafnie stwierdził, że sama ta okoliczność wywołuje istotne wątpliwości (ale nie przesądza) czy inicjując postępowanie karne skarbowe organ dysponował materiałem dowodowym pozwalającym na dokonanie jego oceny, która pozwoliłaby na stwierdzenie zaistnienia uzasadnionego podejrzenia popełnienia przestępstwa czego wymaga regulacja zawarta w art. 303 K.p.k.
Naczelny Sąd Administracyjny co do zasady zgadza się z argumentem organu podatkowego, który twierdzi, że nigdy nie można wykluczyć, że decyzja piewrszoinstancyjna zostanie uchylona w toku postępowania odwoławczego, co mogłoby sugerować, że na etapie postępowania przed organem I instancji w ogóle nie jest możliwe wszczęcie postępowania karnego skarbowego. Jednakże Sąd I instancji nie wyraził poglądu, z którego mogłaby wynikać taka teza. Sąd I instancji sformułował ocenę prawną na tle konkretnych okoliczności faktycznych rozpoznawanej sprawy. W tym zaś kontekście należy odnotować, że uchylając decyzję organu I instancji DIAS wskazał na potrzebę przeprowadzenia dowodów w postaci przesłuchania świadków wskazanych przez stronę, a to M. L., S. P. oraz P. P. na okoliczność prowadzenia przez A. Limited z siedzibą na Cyprze działalności gospodarczej w okresie objętym przedmiotowym postępowaniem. W ocenie organu odwoławczego należało także wyjaśnić, w kontekście oceny pod kątem prowadzonej przez A. Limited działalności gospodarczej, niejasności dotyczące umowy Spółki w tym okresu, od którego strona jest jej właścicielem. Ponadto zdaniem DIAS wymagało wyjaśnienia z udziałem strony kwestii wynagrodzenia audytorów wykazanego przez A. Limited w sprawozdaniu finansowym za 2012 r. ze wskazaniem w szczególności jakiego audytu ono dotyczyło i w jakim zakresie był to audyt. Zwrócono także uwagę na konieczność analizy przez organ I instancji materiału dowodowego zebranego w trakcie prowadzonego postępowania odwoławczego, który nie podlegał ocenie przez organ kontrolny. W szczególności dotyczyło to dowodów zebranych w trakcie postępowania karnego – skarbowego prowadzonego w stosunku do podatnika tj. protokoły przesłuchania świadków: K. G. – prezesa F. oraz H. S. – księgowej F.. Jak wskazał organ odwoławczy, ustalenia w ww. zakresie determinują sposób opodatkowania dochodów podatnika, w tym również wykorzystanie w sprawie interpretacji indywidulanej.
Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego zakres nakazanego przez DIAS ponownego postępowania dowodowego w zasadzie podważał, na moment wydania uchylonej decyzji NDUCS, zasadność stanowiska o uzasadnionym podejrzeniu popełnienia przestępstwa. Biorąc pod uwagę tę okoliczność oraz nad wyraz powściągliwą aktywność organów karno skarbowych zarzut instrumentalnego wszczęcia postępowania karnego skarbowego na podstawie art. 70 § 6 pkt 1 o.p. sformułowany przez Sąd I instancji znajduje dostatecznie uzasadnione podstawy.
Naczelny Sąd Administracyjny zwraca ponadto uwagę, że czyn podatnika z którym łączy się postępowania karne skarbowe w swej istocie polega na błędnej kwalifikacji podatkowej uzyskiwanych dochodów; na żadnym etapie postępowania podatkowego nie zarzucono podatnikowi barku ujawnienia uzyskiwanych dochodów czy też innych czynności zmierzających do ukrycia tych dochodów. W tych okolicznościach uchylenie decyzji organu I instancji z przyczyn opisanych wyżej czyni uzasadnionym twierdzenie, że do wszczęcia postępowania karnego – skarbowego mogło dojść co najmniej przedwcześnie, co w realiach tej sprawy także nasuwa przypuszczenia, że wszczęcie postępowania karnego skarbowego mogło mieć charakter instrumentalny. W skardze kasacyjnej poza ogólną formułą kwestionującą stanowisko Sądu I instancji nie wyjaśniona dlaczego, w kontekście opisanego stanu faktycznego było zasadne i konieczne wszczęcie postępowania karnego skarbowego w aspekcie celów tego postępowania.
Naczelny Sąd Administracyjny zwraca uwagę, że skoro kwestią sporną w sprawie jest kwalifikacja prawna uzyskanych przez podatnika przychodów, a więc w sprawie co do zasady mamy do czynienia ze sporem prawnym to rzeczą organu podatkowego było przekonujące wyjaśnienie zasadności wszczęcia postępowania karnego skarbowego.
W podstawie kasacyjnej opisanej jako I.1 w grupie naruszonych przez Sąd I instancji przepisów przytoczono art. 70c o.p., wedle którego organ podatkowy właściwy w sprawie zobowiązania podatkowego, z którego niewykonaniem wiąże się podejrzenie popełnienia przestępstwa skarbowego lub wykroczenia skarbowego, zawiadamia podatnika o nierozpoczęciu lub zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w przypadku, o którym mowa w art. 70 § 6 pkt 1, najpóźniej z upływem terminu przedawnienia, o którym mowa w art. 70 § 1 i 1a, oraz o rozpoczęciu lub dalszym biegu terminu przedawnienia po upływie okresu zawieszenia. W uzasadnieniu skargi kasacyjnej nie wyjaśniono na czym polegało naruszenie tego właśnie przepisu. Należy podkreślić, że wykonanie przez organ podatkowy obowiązku wynikającego z tego przepisu nie jest jedyną a zarazem wystarczającą przesłanką skutecznego zastosowania art. 70 § 6 pkt 1 o.p.
Naczelny Sąd Administracyjny mając na uwadze przedstawione wyżej okoliczności stwierdza, że nie są zasadne zarzuty naruszenia przepisów postępowania. Sąd I instancji uwzględniając oceny prawne i wskazania co do dalszego postępowania sformułowane w wcześniejszych wyrokach wydanych w granicach niniejszej sprawy prawidłowo ocenił, że ocena zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego zasadnym czyni konstatacje, że wszczęcie postępowania karnego skarbowego w niniejszej sprawie miało charakter instrumentalny. Organ podatkowy w skardze kasacyjnej nie zawarł zarzutów i twierdzeń, które przyjętą przez Sąd I instancji ocenę w sposób skuteczny by zakwestionowały. Należy podkreślić, że Sąd I instancji uwzględnił i odniósł się do wszystkich dowodów zgromadzonych w sprawie, przeanalizował je i ocenił z uwzględnieniem ocen sformułowanych w uchwale Naczelnego Sądu Administracyjnego.
Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że nie są zasadne zarzuty naruszenia przepisów prawa materialnego a to art. 70 § 1 oraz art. 70 § 6 pkt 1 o.p. zarówno w formie błędnej ich wykładni jak i niewłaściwego zastosowania. Trzeba wskazać, że w zakresie wykładni powołanych przepisów kwestia nie budzi wątpliwości. Wedle art. 70 § 1 o.p. zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Stosownie do art. 70 § 6 pkt 1 o.p. bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego nie rozpoczyna się, a rozpoczęty ulega zawieszeniu, z dniem wszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, o którym podatnik został zawiadomiony, jeżeli podejrzenie popełnienia przestępstwa lub wykroczenia wiąże się z niewykonaniem tego zobowiązania.
Skoro zatem Sąd I instancji prawidłowo wywiódł i stwierdził, że wszczęcie postępowania karnego skarbowego miało charakter instrumentalny to organ podatkowy nie mógł z powołaniem na art. 70 § 6 pkt 1 o.p. twierdzić, że doszło do zawieszenia biegu terminu zobowiązania podatkowego. Skoro z akt sprawy nie wynikały inne okoliczności, które potencjalnie mogły wpływać na bieg terminu przedawnienia (jego przerwanie lub zawieszenia) to Sąd I instancji wobec takiego stanu sprawy był uprawniony aby na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) w zw. z art. 135 p.p.s.a. uchylić zarówno decyzję DIAS jak i decyzję NDUCS oraz na podstawie art. 145 § 3 p.p.s.a. stwierdzając podstawę do umorzenia postępowania administracyjnego, umarzyć jednocześnie to postępowanie.
Mając powyższe na uwadze Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji.
O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 204 pkt 2, art. 205 § 2 oraz art. 209 p.p.s.a.