Wyrok NSA z dnia 03 lutego 2026, sygn. II FSK 592/23

W wywiedzionej od powyższego wyroku skardze kasacyjnej Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wniósł o jego uchylenie w całości i rozpoznanie skargi przez jej oddalenie, ewentualnie o przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu, a także o zasądzenie kosztów postępowania.

Na podstawie art. 174 pkt 2 P.p.s.a. zarzucił naruszenie:

- art. 141 § 4 w związku z art. 153 P.p.s.a. przez sporządzenie przez Wojewódzki Sąd Administracyjny uzasadnienia zaskarżonego wyroku, które nie odpowiada wymogom formalnym w zakresie należytego przedstawienia i wyjaśnienia podstawy prawnej rozstrzygnięcia, brak jasnych wskazań prawnych dla organu interpretacyjnego co do dalszego postępowania, wiążących przy ponownym rozpatrzeniu sprawy, co powoduje, że uzasadnienie wyroku jest niejasne i niezrozumiałe, a ocena prawna i wskazania niemożliwe do zastosowania;

- art. 145 § 1 pkt 1 lit. c, art. 135 i art. 151 P.p.s.a. w związku z art. 165a § 1 i art. 14h O.p. przez niezasadne uchylenie zaskarżonego postanowienia oraz postanowienia go poprzedzającego, będące konsekwencją błędnego uznania przez Wojewódzki Sąd Administracyjny, że w sprawie doszło do naruszenia przez organ interpretacyjny wymienionych przepisów O.p. przez nieuzasadnioną odmowę wszczęcia postępowania w sprawie wydania interpretacji indywidualnej na podstawie wniosku skarżącej z uwagi na konieczność uprzedniego przesądzenia dopuszczalności prawnej planowanej czynności, bowiem w ocenie Sądu w sprawie nie wystąpił przypadek, gdy przedmiotem wniosku jest interpretacja przepisów innych, niż przepisy prawa podatkowego oraz iż przedmiotem wniosku nie była interpretacja przepisów prawa podatkowego w sprawach pozostających poza zakresem przedmiotowym uprawnienia organu wydającego interpretacje indywidualne – podczas gdy odniesienie się do skutków prawnopodatkowych będących przedmiotem zadanych we wniosku pytań wymagałoby od organu interpretacyjnego wyjaśnienia dopuszczalności prawnej planowanej czynności, do czego organ interpretacyjny nie jest uprawniony.

W odpowiedzi na skargę kasacyjną skarżąca wniosła o jej oddalenie i zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw.

Przede wszystkim niezasadny jest zarzut naruszenia art. 141 § 4 w związku z art. 153 P.p.s.a. przez sporządzenie przez Wojewódzki Sąd Administracyjny uzasadnienia zaskarżonego wyroku, które nie odpowiada wymogom formalnym w zakresie należytego przedstawienia i wyjaśnienia podstawy prawnej rozstrzygnięcia, a także braku jasnych wskazań co do dalszego postępowania.

Art. 141 § 4 P.p.s.a. stanowi, że uzasadnienie wyroku powinno zawierać zwięzłe przedstawienie stanu sprawy, zarzutów podniesionych w skardze, stanowisk pozostałych stron, podstawę prawną rozstrzygnięcia oraz jej wyjaśnienie; jeżeli w wyniku uwzględnienia skargi sprawa ma być ponownie rozpatrzona przez organ administracji, uzasadnienie powinno zawierać wskazania co do dalszego postępowania. Z kolei na mocy art. 153 P.p.s.a. ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba, że przepisy prawa uległy zmianie.

Przypomnienie treści przepisów przytoczonych jako podstawy kasacyjne oraz odniesienie do nich formy i treści uzasadnienia zaskarżonego wyroku pozwala na wyprowadzenie wniosku, że uzasadnienie to w pełni odpowiada wymienionym w tych przepisach warunkom, a także umożliwia przeprowadzenie pełnej kontroli instancyjnej wydanego orzeczenia. W szczególności Wojewódzki Sąd Administracyjny w sposób klarowny wyjaśnił, że podatnik nie domaga się, by organ interpretacyjny zajął stanowisko co do dopuszczalności – w odniesieniu do prawa handlowego, a zwłaszcza przepisów K.s.h. – planowanych czynności, zmierzających do umorzenia własnych akcji bez wynagrodzenia, z jednoczesnym przeniesieniem odpowiadającego im kapitału na kapitał zapasowy spółki, ale by potwierdził lub zanegował stanowisko podatnika co do skutków podatkowych opisanych czynności i zdarzeń prawnych. Wbrew założeniu, leżącemu u podstaw zarówno skargi kasacyjnej, jak i wydanych w toku postępowania postanowień, uprzednie rozstrzygnięcie prawnej dopuszczalności planowanych przez podatnika operacji nie stanowi wstępnego warunku wydania interpretacji, bowiem okoliczność umorzenia akcji bez wynagrodzenia z jednoczesnym przeniesieniem odpowiadającego im kapitału na kapitał zapasowy stanowi element przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego, którego opis jest dla organu interpretacyjnego wiążący i w który nie wolno mu ingerować. Jeżeli okazałoby się, że opisana we wniosku operacja jest niedopuszczalna ze względu na obowiązujące normy prawa handlowego, interpretacja – czy to pozytywna, czy negatywna dla skarżącej – nie miałaby waloru ochronnego ze względu na nieziszczenie się w praktyce stanu faktycznego przedstawionego we wniosku. Można dodać, że merytoryczne odniesienie się przez organ interpretacyjny do zdarzeń i czynności prawnych przedstawionych w opisie zdarzenia przyszłego nie oznacza usankcjonowania tych czynności na podstawie norm prawa handlowego, a jedynie ocenę ich skutków podatkowych w oparciu o (podważalną) hipotezę o zgodności tych czynności z prawem innym, niż podatkowe.

Nie można zatem przyjąć – jak wywodzi organ interpretacyjny w uzasadnieniu omawianego zarzutu – jakoby uzasadnienie zaskarżonego wyroku było niejasne i niezrozumiałe, a ocena prawna i wskazania niemożliwe do zastosowania. Przeciwnie, zarówno uzasadnienie to jest jasne i w pełni zrozumiałe, jak i możliwe do zastosowania są wskazania co do dalszego postępowania, zawarte w tym uzasadnieniu. Istotą tych wskazań jest zalecenie wydania interpretacji zawierającej wykładnię i ocenę zastosowania przepisów prawa podatkowego (art. 14b § 1 O.p.), a nie uprzednią wykładnię i ocenę zastosowania przepisów prawa handlowego (Kodeksu spółek handlowych).

Niezasadny jest także zarzut naruszenia przez Wojewódzki Sąd Administracyjny art. 145 § 1 pkt 1 lit. c, art. 135 i art. 151 P.p.s.a. w związku z art. 165a § 1 i art. 14h O.p. przez niezasadne uchylenie zaskarżonego postanowienia oraz postanowienia go poprzedzającego. Wojewódzki Sąd Administracyjny trafnie bowiem uznał, że w sprawie doszło do naruszenia przez organ interpretacyjny wymienionych przepisów O.p. przez nieuzasadnioną odmowę wszczęcia postępowania w sprawie wydania interpretacji indywidualnej na podstawie wniosku skarżącej. Wbrew założeniu, leżącemu u podstaw tego zarzutu, w sprawie nie zachodziła konieczność uprzedniego przesądzenia dopuszczalności prawnej planowanej czynności (i to w odniesieniu do przepisów innego działu prawa, niż prawo podatkowe), a jedynie należało przeprowadzić wykładnię oraz wypowiedzieć się co do oceny zastosowania przepisów prawa podatkowego do zdarzeń (czynności prawnych) opisanych we wniosku o wydanie interpretacji. Wbrew twierdzeniom organu interpretacyjnego przedmiotem wniosku w sposób oczywisty była właśnie interpretacja przepisów prawa podatkowego, a nie interpretacja przepisów innych działów prawa, w sprawie pozostającej poza zakresem przedmiotowym uprawnienia organu wydającego interpretacje indywidualne. Nie było zatem potrzeby wyjaśniania dopuszczalności prawnej planowanej przez skarżącą czynności, gdyż stanowiła ona element przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego, a rzeczą organu interpretacyjnego było tylko dokonanie oceny podatkowych skutków tej czynności dla skarżącej.

W podsumowaniu Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że wobec braku usprawiedliwionych podstaw skarga kasacyjna podlega oddaleniu na podstawie art. 184 P.p.s.a.

O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 204 pkt 2 P.p.s.a. oraz stosowanego odpowiednio § 2 ust. 2 pkt 1 w związku z § 2 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 16.08.2018 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. poz. 1687), zasądzając od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz skarżącej Spółki kwotę 360 zł tytułem opłaty za sporządzenie i wniesienie odpowiedzi na skargę kasacyjną oraz udział w rozprawie przed Naczelnym Sądem Administracyjnym doradcy podatkowego, który prowadził sprawę w pierwszej instancji.

SNSA SNSA SNSA

Tomasz Zborzyński (spr.) Jan Grzęda Jan Rudowski