Mając powyższe na uwadze Skarżący wniósł o uwzględnienie skargi kasacyjnej i uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia przez Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Łodzi, oraz zasądzenie na rzecz skarżącego zwrotu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa adwokackiego, według norm przepisanych.
W odpowiedzi na skargę kasacyjną organ wniósł o jej oddalenie oraz zasądzenie od Skarżącego na jego rzecz zwrotu kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.
Naczelny Sad Administracyjny zważył, co następuje.
Skarga kasacyjna jest niezasadna.
Oceniając sformułowane w skardze kasacyjnej zarzuty należy w pierwszej kolejności wskazać, że skarga kasacyjna jest sformalizowanym środkiem zaskarżania wyroków. Jak wynika z treści art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, biorąc z urzędu pod rozwagę wyłącznie nieważność postępowania. W niniejszej sprawie przesłanka nieważności nie występuje.
Zgodnie z art. 174 p.p.s.a. skargę kasacyjną można oprzeć na następujących podstawach:
1) naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie;
2) naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy.
Z kolei w myśl art. 176 p.p.s.a. skarga kasacyjna powinna czynić zadość wymaganiom przepisanym dla pisma w postępowaniu sądowym oraz zawierać oznaczenie zaskarżonego orzeczenia ze wskazaniem, czy jest ono zaskarżone w całości, czy w części, przytoczenie podstaw kasacyjnych i ich uzasadnienie, wniosek o uchylenie lub zmianę orzeczenia z oznaczeniem zakresu żądanego uchylenia lub zmiany. Przez przytoczenie podstaw kasacyjnych należy rozumieć dokładne wskazanie przez profesjonalnego pełnomocnika (art. 175 p.p.s.a.) przepisów, które zdaniem strony naruszył sąd I instancji, z podaniem numeru artykułu, paragrafu, ustępu, itd. oraz oznaczeniem aktu prawnego, w którym są zawarte, a także wyjaśnienie na czym to naruszenie polegało oraz jaki mogło mieć wpływ na wynik sprawy (por. postanowienie NSA: z 8 marca 2004 r. sygn. akt FSK 41/04; z 1 września 2004 r. sygn. akt FSK 161/04; z 24 maja 2005 r. sygn. akt FSK 2302/04; a także wyroki NSA: z 25 marca 2014 r. sygn. akt I GSK 705/12 oraz z 21 listopada 2014 r. sygn. akt II FSK 2602/14; te orzeczenia oraz powoływane dalej bez wskazania miejsca ich publikacji – dostępne są na stronie: www.orzeczenia.nsa.gov.pl).
Uzasadnienie podstaw kasacyjnych powinno natomiast szczegółowo wskazywać do jakiego naruszenia przepisów prawa materialnego lub procesowego zdaniem skarżącego doszło i na czym to naruszenie polegało, a w przypadku zarzucania uchybień przepisom procesowym należy dodatkowo wykazać, że to naruszenie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy.
Ze względu na związanie granicami skargi kasacyjnej, Naczelny Sąd Administracyjny może uwzględnić tylko te przepisy, które zostały wyraźnie wskazane w skardze kasacyjnej jako naruszone. Nie jest natomiast władny badać, czy sąd pierwszej instancji nie naruszył innych przepisów (por. postanowienie Naczelnego Sądu Administracyjnego z 5 sierpnia 2004 r. sygn. akt FSK 299/2004, publ. OSP 2005/3, poz. 36). Naczelny Sąd Administracyjny wielokrotnie w swoim orzecznictwie podkreślał, że nie jest ani uprawniony, ani zobowiązany do precyzowania za stronę zarzutów skargi kasacyjnej, czy do formułowania za stronę zarzutów kasacyjnych na podstawie uzasadnienia skargi kasacyjnej, bądź też do poszukiwania za nią naruszeń prawa, jakich mógł dopuścić się wojewódzki sąd administracyjny.
Prawidłowo sformułowany zarzut skargi kasacyjnej powinien zawierać precyzyjne wskazanie przepisu prawa materialnego lub procesowego oraz uzasadnienie tego naruszenia (por. wyrok NSA z 26.08.2025 r., sygn. akt I GSK 318/22, LEX nr 3905602).
Przypomnienie tych wielokrotnie formułowanych w orzecznictwie tez stało się konieczne z uwagi na treść sformułowanych zarzutów w rozpoznawanej skardze kasacyjnej.
W zarzutach 1 i 3 skargi kasacyjnej, w ujęciu zarówno naruszenia prawa procesowego, jak i naruszenia prawa materialnego wymieniono artykuły ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: art. 22, 24, 24a i 26 u.p.d.o.f. Autor skargi kasacyjnej nie uwzględnił tego, że zawierają one szereg jednostek redakcyjnych. Tak ogólne wskazanie przepisów, które miałyby zostać naruszone nie może być uznane za prawidłowe. Trudno zweryfikować zarzut, którego treścią jest lista artykułów ustawy podatkowej bez wskazania, które z zawartych tam sformułowań zostało nieprawidłowo zinterpretowane przez sąd, w szczególności jak – zdaniem skarżącego – należałoby je poprawnie rozumieć. Na tym powinien polegać zarzut błędnej wykładni przepisów prawa materialnego. Podobne uwagi dotyczą wadliwego zastosowania – Skarżący nie sprecyzował jak należało zastosować wymienione artykuły ustawy podatkowej.
Już tylko z tych powodów, zarzuty te nie są trafne.
Pomimo istotnych wad w formułowaniu zarzutów skargi kasacyjnej, Naczelny Sąd Administracyjny odniesie się do zarzutu naruszenia art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f sformułowanego w pkt 3 skargi kasacyjnej. Jego wykładnia rzutuje bowiem, z jednej strony na określenie definicji kosztu uzyskania przychodów w u.p.d.o.f., z drugiej strony wyznacza zakres postępowania podatkowego zmierzającego do ustalenia prawidłowej ich wysokości.
Zgodnie z art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f. kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego ugruntowany jest już pogląd, że do uznania wydatku za koszt uzyskania przychodów niezbędne jest nie tylko zaistnienie konkretnego zdarzenia gospodarczego, polegającego na zakupie towaru lub usługi u konkretnego sprzedawcy, za konkretną cenę, ale i odpowiednie udokumentowanie tej operacji. Nie wystarczy wykazanie, że podatnik mógł gdziekolwiek nabyć towar lub usługę i wykorzystać je w działalności gospodarczej, aby wydatek ten móc zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów(por. np. wyroki NSA z: 18 sierpnia 2004 r. sygn. akt FSK 958/04; 28 stycznia 2015 r., sygn. akt II FSK 2590/12; 18 grudnia 2015 r., sygn. akt II FSK 2821/13; 15 listopada 2023 r., sygn.. akt II FSK 1378/23).
Istotnym jest prawidłowe udokumentowanie ponoszonych kosztów, umożliwia to bowiem ustalenie, czy spełnione zostały ustawowe przesłanki pozwalające uznać dany wydatek za koszt uzyskania przychodów w rozumieniu ustawy podatkowej. Obowiązek ten spoczywa na podatniku, to on bowiem dokonuje określonych wydatków i zaliczając je do kosztów uzyskania przychodów, pomniejsza podstawę opodatkowania podatkiem dochodowym. Nie znajdują tu jednak zastosowania przesłanki przewidziane w regulacjach dotyczących podatku od towarów i usług (VAT), takie jak: dobra wiara, czy należyta staranność.
Na powyższe zwracał uwagę WSA w Łodzi, który w wyroku z 16 listopada 2023r. sygn. akt I SA/Łd 709/23 uchylił decyzję organu odwoławczego w przedmiocie podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2014 r. Przyczyną uchylenia była jednak kwestia upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, a nie zasadność zarzutów odnoszących się do ustaleń faktycznych. W rozpoznawanej sprawie, wobec braku zarzutów odnoszących się do przedawnienia, Naczelny Sąd Administracyjny kwestii tej nie rozważał. Należy zwrócić uwagę, że WSA w Łodzi wówczas podkreślił, że przedstawione "okoliczności wskazują na brak należytej staranności w zakresie weryfikacji przez skarżącego kontrahentów". Zauważył bowiem, że organ w zakresie ustalenia podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych nie bada dobrej wiary i staranności podatnika. Niezależnie od tego należy zaakcentować, że brak jest w skardze kasacyjnej zarzutu naruszenia art. 170 p.p.s.a. Nie ma zatem podstaw do badania ewentualnego przekroczenia przez sąd granic samodzielności jurysdykcyjnej w niniejszej sprawie, tym bardziej, że – jak wskazano powyżej – rozstrzygnięcia dotyczące podatku VAT nie pozostają w sprzeczności z zaskarżonym wyrokiem.
Bez znaczenia dla oceny możliwości zaliczenia w ciężar kosztów uzyskania przychodów wydatków na nabycie towarów (samochodów) są akcentowane przez skarżącego okoliczności związane ze spełnieniem warunków formalnych prowadzenia działalności gospodarczej. Podobnie bez znaczenia pozostaje również posiadanie kompletu dokumentów potrzebnych do rejestracji pojazdu. Istotne jest ustalenie, czy faktura dokumentuje rzeczywisty przebieg operacji gospodarczej. Warunek ten nie jest spełniony w sytuacji, gdy podmiot widniejący na fakturze nie jest rzeczywistym kontrahentem transakcji.
W związku z powyższym zarzuty skargi kasacyjnej odnoszące się do naruszenia prawa materialnego okazały się nietrafne.
Naczelny Sąd Administracyjny w pierwszej kolejności ustosunkował się do zarzutu naruszenia prawa materialnego, gdyż w tym przypadku to te przepisy wyznaczają zakres koniecznych ustaleń faktycznych.
Niezasadny jest zatem zarzut naruszenia prawa procesowego, tj. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. w związku z art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 124, art. 180 i art. 187 o.p. poprzez zaniechanie badania dobrej wiary podatnika, gdyż ta nie jest istotną dla oceny prawidłowości określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych.
Z kolei nie został naruszony art. 191 o.p., gdyż nie można zarzucić organom, że ocena zebranego materiału dowodowego nosi znamiona dowolnej. WSA w Łodzi przekonująco przedstawił okoliczności, które ocenione w ich całokształcie prowadzą do wniosku o nierzetelności spornych faktur. Naczelny Sąd Administracyjny ocenę tą podziela. Tym samym zarzuty naruszenia prawa procesowego uznać należało za niezasadne.
Mając powyższe na uwadze, Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 p.p.s.a. oddalił skargę kasacyjną. O kosztach postępowania orzekł na podstawie art. 204 pkt 1 p.p.s.a.