Wyrok NSA z dnia 13 sierpnia 2025, sygn. II FZ 39/25

Zdaniem Skarżącego, ani zaskarżona decyzja, ani zarzuty skargi, nie odnosiły się do przepisów Konwencji. Skarżący wskazał, że aby móc zastosować art. 125 § 1 pkt 1 P.p.s.a., między daną sprawą sądowoadministracyjną a innym postępowaniem musi istnieć związek tego rodzaju, że wynik już toczącego się postępowania będzie miał charakter prejudycjalny dla sprawy, która ma być zawieszona. Rozstrzygnięcie w tej drugiej sprawie tylko wtedy będzie upoważniało do zawieszenia postępowania sądowoadministracyjnego, kiedy podjęte w niej rozstrzygnięcie będzie miało decydujące znaczenie dla sposobu rozstrzygnięcia sprawy sądowoadministracyjnej, która ma być zawieszona (por. postanowienie NSA z dnia 21 kwietnia 2022 r. sygn. akt III OSK 707/22).

Skarżący zgodził się z poglądami, że ze względu na szczególną, ogólną moc wiążącą uchwał Naczelnego Sądu Administracyjnego można uznać, że pośrednio rozstrzygnięcie sprawy sądowoadministracyjnej zależy od wyniku toczącego się postępowania uchwałodawczego, a względy celowości przemawiają w takim przypadku za możliwością zawieszenia postępowania. Jednakże między zagadnieniem prawnym przedstawionym poszerzonemu składowi Naczelnego Sądu Administracyjnego a rozpoznawaną sprawą, musi istnieć taki związek, że odpowiedź na przedstawione zagadnienie prawne będzie miała znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy. Przy czym zawieszenie postępowania powinno być uzasadnione również celowością, sprawiedliwością, jak i ekonomiką procesową (por. wyrok NSA z dnia 11 maja 2021 r., III OSK 919/21). W przedmiotowej sprawie, zdaniem Skarżącego, taki związek nie istnieje.

Skoro w przedmiotowej sprawie podstawę prawną zaskarżonej decyzji stanowił art. 21 ust. 1 pkt 23c u.p.d.o.f., który w żaden sposób nie odwołuje się do przywołanej Konwencji, w ocenie Skarżącego, nie sposób uznać, aby ewentualnie podjęta uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego miała jakikolwiek wpływ na rozstrzygnięcie.

Skarżący wyjaśnił także, że w sprawie nie zaistniała sytuacja opisana w pytaniu prawnym, tj. przypadek, gdy osoba mająca miejsce zamieszkania w Polsce i osiągająca z tego tytułu dochód, nie podlega z tytułu jego uzyskania, zgodnie z prawem wewnętrznym Norwegii, obowiązkowi podatkowemu. Dochody, które uzyskuje Skarżący podlegają opodatkowaniu w Norwegii i podatek z tego tytułu jest opłacany w tym kraju (pobierany przez płatnika), co również wynika wprost z akt sprawy.

W związku z powyższym Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości, a także o zasądzenie zwrotu kosztów postepowania.

W zażaleniu Dyrektor Izby Administracji Skarbowej, również zaskarżył powyższe postanowienie w całości, zarzucając mu naruszenie przepisów postępowania, tj. art. 125 § 1 pkt 1 P.p.s.a., poprzez jego niewłaściwe zastosowanie wskutek przyjęcia, że rezultat sądowej kontroli legalności zaskarżonej decyzji zależy od stanowiska prawnego w przedmiocie zagadnienia prawnego, które przedstawi Naczelny Sąd Administracyjny w sprawie o sygn. II FPS 1/25, podczas gdy podstawę prawną zaskarżonej decyzji stanowił art. 21 ust. 1 pkt 23c u.p.d.o.f., którego nie dotyczy zagadnienie prawne, rozstrzygane w sprawie o sygn. akt II FPS 1/25.

W związku z powyższym Dyrektor Izby Administracji Skarbowej wniósł o uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości, a także o zasądzenie zwrotu kosztów postepowania.

W odpowiedzi na zażalenie Skarżącego, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej, reprezentowany przez radcę prawnego, wskazał, że zażalenie Skarżącego odnośnie do naruszenia przez Sąd pierwszej art. 125 § 1 pkt 1 P.p.s.a, poprzez jego niewłaściwe zastosowanie, zasługuje na uwzględnienie.

Zdaniem Dyrektora Izby Administracji Skarbowej, Skarżący zasadnie wskazał, że skoro w przedmiotowej sprawie podstawę prawną zaskarżonej decyzji stanowił art. 21 ust. 1 pkt 23c u.p.d.o.f., który w żaden sposób nie odwołuje się do przywołanej Konwencji, nie sposób uznać, że rezultat sądowej kontroli legalności zaskarżonej decyzji zależy od stanowiska prawnego w przedmiocie zagadnienia prawnego, które przedstawi Naczelny Sąd Administracyjny w sprawie o sygn. II FPS 1/25.

W związku z powyższym Dyrektor Izby Administracji Skarbowej wniósł o uwzględnienie zażalenia i uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości, a także o także o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Zażalenia podlegają oddaleniu.

Sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Zakres tej kontroli określono w art. 134 § 1 P.p.s.a., sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Niezwiązanie granicami skargi oznacza, że sąd ma prawo, a jednocześnie obowiązek dokonania oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego nawet wówczas, gdy dany zarzut nie został podniesiony w skardze. Przez pryzmat badania zgodności zaskarżonego aktu administracyjnego z prawem w pełnym zakresie należy uwzględnić także badanie w świetle skutków prawnych wynikających z innych, aniżeli powołane w skardze, przepisów prawa. Takie badanie niemniej musi pozostawać w związku podmiotowo-przedmiotowym ze sprawą administracyjną będącą przedmiotem rozpoznania.

Okoliczność, że Skarżący podniósł w skardze, w zakresie prawa materialnego, zarzut naruszenia art. 21 ust. 1 pkt 23c u.p.d.o.f., natomiast nie podniósł zarzutu dotyczącego naruszenia przepisów Konwencji, nie oznacza - biorąc pod uwagę treść art. 134 P.p.s.a. - że przy ocenie zasadności (legalności) decyzji wydanych przez organy podatkowe, dotyczących odmowy stwierdzenia nadpłaty, Sąd pierwszej instancji nie powinien ewentualnie wziąć pod rozwagę między innymi przepisów Konwencji, w zakresie, w jakim objęte jest to pytaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego w sprawie oznaczonej sygn. akt II FPS 2/25 (pomyłkowo oznaczonej w zaskarżonym postanowieniu jako II FPS 1/25).

Zauważyć przy tym należy, że Skarżący w swoim wniosku z dnia 23 lipca 2024 r. o stwierdzenie nadpłaty, powoływał się również na przepisy tejże Konwencji oraz w związku z nimi przepisy u.p.d.o.f. dotyczące tzw. "ulgi abolicyjnej".

Naczelnemu Sądowi Administracyjnemu znany jest również z urzędu wyrok tego Sądu z dnia 3 marca 2023 r. sygn. akt II FSK 1435/22 w sprawie Skarżącego, dotyczącej ograniczenia poboru zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych za 2022 r., w której to sprawie Skarżący podstawową argumentację na poparcie zasadności jego wniosku w tym zakresie wywodził właśnie z przepisów Konwencji.

W przypadku gdyby rozstrzygnięcie Sądu pierwszej instancji zamykało się jedynie w zakresie obejmującym art. 21 ust. 1 pkt 23c u.p.d.o.f., tak jak postulują obie strony wnoszące zażalenie, Skarżący - hipotetycznie przyjmując, że rozstrzygnięcie byłoby dla niego niekorzystne - mógłby w dalszym postępowaniu podnosić zarzut dotyczący naruszenia przez Sąd pierwszej instancji art. 134 § 1 P.p.s.a., poprzez niewzięcie przez ten Sąd pod rozwagę przy rozpatrywaniu skargi na decyzję o odmowie stwierdzenia nadpłaty, również stosownych przepisów Konwencji.

W tym stanie rzeczy uznać należy, że zaskarżone postanowienie Sądu pierwszej instancji wydane na podstawie art. 125 § 1 pkt 1 P.p.s.a. jest zasadne, a zatem zażalenia na nie podlegają oddaleniu.

Mając powyższe na uwadze, na podstawie art. 184 w zw. z art. 197 § 2 P.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny orzekł jak w sentencji.