Uzasadnienie
I. Przedmiot kontroli kasacyjnej.
Wyrokiem z dnia 1 lutego 2024 r., sygn. akt VI SA/Wa 5315/23, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił D. Sp. z o.o. w P. (skarżąca, strona skarżąca, spółka, przedsiębiorca) na decyzję Prezesa Narodowego Funduszu Zdrowia (Prezes NFZ, organ) z dnia 10 sierpnia 2023 r. nr 56/2023/BP w przedmiocie udzielenia interpretacji indywidualnej w zakresie podlegania obowiązkowi ubezpieczenia zdrowotnego.
II. Stan sprawy wynikający z kontrolowanego wyroku.
Zaskarżoną decyzją z 10 sierpnia 2023 r. Prezes NFZ, po rozpatrzeniu wniosku spółki o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie podlegania ubezpieczeniu zdrowotnemu, uznał za nieprawidłowe stanowisko przedsiębiorcy dotyczące niepodlegania obowiązkowemu ubezpieczeniu zdrowotnemu wspólników spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z tytułu wynagrodzenia otrzymywanego w zamian za wykonywanie na rzecz spółki świadczeń niepieniężnych o charakterze powtarzającym się, oznaczonych co do zakresu i rodzaju w umowie spółki, do których stosuje się przepisy Kodeksu cywilnego dotyczące zlecenia.
W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji Prezes NFZ wyjaśnił, że wnioskiem z 10 lipca 2023 r. spółka zwróciła się o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie przepisów dotyczących podlegania obowiązkowi ubezpieczenia zdrowotnego. W opisie stanu faktycznego przedsiębiorca wskazał, że prowadzi działalność gospodarczą w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Polsce. Głównym przedmiotem działalności przedsiębiorcy jest sprzedaż detaliczna prowadzona w niewyspecjalizowanych sklepach z przewagą żywności, napojów i wyrobów tytoniowych (PKD 47.11.Z). Wspólnikami przedsiębiorcy są czterech osoby fizyczne. Organ wyjaśnił dalej, że z informacji zawartych we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wynika, że wspólnicy na mocy umowy spółki mają zostać zobligowani do wykonywania na rzecz spółki powtarzających się świadczeń niepieniężnych na podstawie art. 176 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (k.s.h.). Zgodnie z wnioskiem, powtarzające się świadczenia niepieniężne jednego ze wspólników będą polegały na: a) analizie retra kwartalnego - raz w tygodniu, b) kontroli wykonania retra i programów lojalnościowych - raz w tygodniu, c) audytach jakościowych - dwa razy w tygodniu, d) analizie inwentur - raz w miesiącu, e) rekrutacji pracowników - dwa razy w tygodniu, f) obsłudze BDO - raz w tygodniu, g) kontroli franczyzowych programów lojalnościowych - dwa razy w miesiącu, h) nadzorze wizyjnym sklepów - dwa razy w tygodniu, i) negocjacjach targowych - raz na kwartał, j) ustalaniu wynagrodzeń - raz w miesiącu, k) realizacji i przygotowaniu inwestycji i modernizacji - raz w tygodniu, l) rozpatrywaniu reklamacji - raz w tygodniu, ł) analizie obrotów w poszczególnych działach - raz w tygodniu, m) analizie sprzedaży dziennej, tygodniowej oraz miesięcznej, - raz w tygodniu, n) analizie poziomu marży sprzedawanych produktów - raz w miesiącu, o) kontroli dystrybucji materiałów marketingowych - dwa razy w miesiącu. Organ wyjaśnił, że z informacji odpowiadającej odpisowi aktualnemu z Rejestru Przedsiębiorców wynika, że wspólnik ten pełni funkcje prokurenta w spółce. W przypadku pozostałych wspólników powtarzające się świadczenia niepieniężne będą polegać na: a) ocenie obsługi klienta - dwa razy w miesiącu, b) badaniu jakości i dostępności towaru - dwa razy w miesiącu, c) raportowaniu wyników kontroli - dwa razy w miesiącu, d) wizualnej ocenie sklepu - dwa razy w miesiącu, e) ocenie obsługi kasjerskiej - dwa razy w miesiącu, f) zgodności cen i opisów towarów - dwa razy w miesiącu, g) kontroli katalogu promocyjnego - dwa razy w miesiącu. Przedsiębiorca wskazał ponadto, że umowa spółki będzie określała zakres godzinowy (ilość godzin) poszczególnych świadczeń wspólnika w poszczególnym okresie (np. 2 lub 4 godziny w danym tygodniu, miesiącu). Z tytułu wykonywania powtarzających się świadczeń niepieniężnych wspólnicy będą otrzymywać wynagrodzenie, które nie będzie przewyższać cen lub stawek przyjętych w obrocie. Z wniosku wynika także, że pomiędzy spółką a wspólnikami nie są zawierane dodatkowe umowy (np. umowy o pracę, umowy zlecenia lub inne umowy cywilnoprawne). Przedsiębiorca wskazał również, że wspólnicy nie są członkami zarządu spółki. W świetle tak przedstawionego stanu faktycznego przedsiębiorca postawił następujące pytanie: "Czy od wynagrodzenia wypłacanego wspólnikom z tytułu wykonywania przez nich powtarzających się świadczeń niepieniężnych na podstawie art. 176 K.s.h., Spółka będzie zobowiązana do odprowadzania składki na ubezpieczenie zdrowotne?", wskazując, że w jego ocenie odpowiedź na powyższe pytanie powinna być negatywna. Prezes NFZ, uznając stanowisko spółki za nieprawidłowe, w obszernych rozważaniach stwierdził m.in., że w przedstawionym zdarzeniu przyszłym przedsiębiorca oznaczył stosunek prawny pozostający świadczeniem o charakterze ciągłym. Na gruncie projektowanego postanowienia umowy wspólnicy zobowiązani zostaną do wykonywania powtarzających się w przyjętych okresach rozliczeniowych konkretnych czynności faktycznych o charakterze zobowiązania starannego działania. Działania te pokrywają się z przedmiotem działalności. W ocenie organu tak przedstawiony stosunek prawny pozostaje sprzeczny z właściwościami (naturą) stosunku, o którym mowa w art. 176 § 1 k.s.h., ustawą (k.s.h.) i zasadom współżycia społecznego. Organ dodał, że przepis ten nie tworzy podstawy do obciążenia wspólników zobowiązaniem do świadczenia wszystkich czynności faktycznych wykonywanych w trybie ciągłym, jakie w istocie składają się na prowadzenie działalności gospodarczej. W świetle art. 151 § 3 k.s.h. wspólnicy są zobowiązani jedynie do świadczeń określonych w umowie spółki. Na zasadzie wyjątku dopuszczalne jest zobowiązanie wspólników do z góry oznaczonych świadczeń powtarzających się w oznaczonym wymiarze (frekwencji) i zakresie (przedmiocie). Art. 176 K.s.h. nie jest natomiast sposobem na zastąpienie personelu utrzymującego ruch przedsiębiorstwa wspólnikami poprzez nałożenie na nich zobowiązania do świadczenia usług. Prowadzeniu wspólnego przedsiębiorstwa w oparciu o osobistą pracę wspólników służą zupełnie inne formy prawne, jak jednoosobowa działalność gospodarcza, spółka cywilna, spółki osobowe, w tym w szczególności spółka partnerska, lub spółdzielnie pracy. Natomiast w spółkach kapitałowych rola wspólników winna sprowadzać się do relacji korporacyjnych, a nie obligacyjnych. Dlatego art. 176 k.s.h., jak wskazał organ, jest odstępstwem od ustawowego ograniczenia świadczeń wspólników na rzecz spółki, to jest obowiązku wniesienia wkładów na pokrycie objętych udziałów, w następstwie czego przepis ten powinien być wykładany zawężająco. Prezes NFZ stwierdził, że w przedstawionym przez przedsiębiorcę stanie faktycznym przedmiotem świadczenia wspólników pozostają czynności starannego działania o charakterze powtarzającym się, stałym lub ciągłym. Natura opisanych czynności odpowiada przedmiotowi umowy o świadczenie usług. Przedstawione w stanie faktycznym elementy przedmiotowo-istotne (essentialia negotii) powtarzających się świadczeń niepieniężnych (w tym w szczególności przedmiot całej czynności, opisanej jako odpłatne czynności starannego działania o charakterze powtarzającym się, ciągłym lub stałym), nakazują, zdaniem organu, przyjąć kwalifikację prawną z art. 750 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (k.c.). Przepis ten ma zastosowanie do każdej umowy wzajemnej, która nie jest uregulowana innymi przepisami.
Na powyższą decyzję strona skarżąca wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, wnosząc o jej uchylenie, a także o zasądzenie kosztów postępowania w tym kosztów zastępstwa procesowego.
W odpowiedzi na skargę Prezes NFZ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując w całości argumentację zawartą w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji.
III. Ocena prawna wyrażona w kontrolowanym wyroku.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie opisanym na wstępie wyrokiem oddalił skargę.
Sąd I instancji wskazał, że istota sprawy w przedmiotowej sprawie sprowadza się do oceny, czy w sytuacji wykonywania przez wspólnika spółki prawa handlowego na rzecz spółki określonych czynności faktycznych na podstawie umowy spółki i uzyskiwania w związku z tym wynagrodzenia, wspólnik będzie podlegał obowiązkowi ubezpieczenia zdrowotnego, i czy spółka będzie zobowiązana do odprowadzania składki na ubezpieczenie zdrowotne. Sąd Wojewódzki wskazał, że Prezes NFZ słusznie wskazał, że art. 176 k.s.h., obok obligatoryjnego obowiązku wspólników do wniesienia wkładów na pokrycie objętych udziałów, stanowi jeden z fakultatywnych obowiązków wspólników, znajdujących swoje źródło w umowie spółki, a zarazem odstępstwo od ustawowego ograniczenia świadczeń wspólników na rzecz spółki (art. 151 § 3 i art. 3 k.s.h.). Zgodnie z art. 3 k.s.h., przez umowę spółki handlowej wspólnicy albo akcjonariusze zobowiązują się dążyć do osiągnięcia wspólnego celu przez wniesienie wkładów oraz, jeżeli umowa albo statut spółki tak stanowi, przez współdziałanie w inny określony sposób. Jak natomiast wynika z art. 151 § 3 k.s.h., wspólnicy są zobowiązani jedynie do świadczeń określonych w umowie spółki. Ponadto, zgodnie z art. 159 k.s.h., jeżeli wspólnikowi mają być przyznane szczególne korzyści lub jeżeli na wspólników mają być nałożone, oprócz wniesienia wkładów na pokrycie udziałów, inne obowiązki wobec spółki, należy to pod rygorem bezskuteczności wobec spółki dokładnie określić w umowie spółki. Sąd I instancji podzielił stanowisko organu, że w kontekście przytoczonych powyżej unormowań, należy przyjąć, że wskazany przez skarżącego we wniosku o interpretację stosunek prawny nie mieści się w hipotezie normy prawnej wynikającej z art. 176 k.s.h. Z treści wniosku wynika jednoznacznie, że wspólnicy zgodnie z umową spółki mają realizować szereg świadczeń, co prawda w określonej w umowie ilości w danym przedziale czasu, jednak polegających na stałym i bieżącym realizowaniu zadań na rzecz spółki wskazujących w istocie na pracę stałą na rzecz spółki. Z tego względu, opisane w sposób wskazany we wniosku czynności nie mają charakteru periodycznego. Dlatego, w odniesieniu do powyższego świadczenia, Sąd Wojewódzki zgodził się ze stanowiskiem organu, że wykonywanie ciągłych czynności wymienionych we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, za określoną odpłatnością, nie podpada pod hipotezę normy zawartej w art. 176 k.s.h. Zdaniem WSA w Warszawie, Prezes NFZ zasadnie przyjął, że kwalifikacji prawnej tak oznaczonego zobowiązania należy dokonać z zastosowaniem przepisów k.c., gdyż zgodnie z art. 2 k.s.h. w określonych w art. 1 § 1 k.s.h. sprawach nieuregulowanych w ustawie stosuje się przepisy Kodeksu cywilnego, a jeżeli wymaga tego właściwość (natura) stosunku prawnego spółki handlowej, przepisy Kodeksu cywilnego stosuje się odpowiednio. Sąd Wojewódzki zgodził się z oceną Prezesa NFZ, że w przedstawionym przez skarżącego stanie faktycznym przedmiotem świadczenia wspólników pozostają czynności starannego działania o charakterze stałym lub ciągłym, kwalifikujące się do umowy o świadczenie usług, o której mowa w art. 750 k.c. Tak natomiast ukształtowany stosunek obligacyjny wypełnia przesłanki tytułu do objęcia ubezpieczeniem zdrowotnym, o jakim mowa w art. 66 ust.1 pkt. 1 lit. e ustawy z 27 sierpnia 2004 r. o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych (ustawa o świadczeniach), stosownie do którego obowiązkowi ubezpieczenia zdrowotnego podlegają osoby spełniające warunki do objęcia ubezpieczeniami społecznymi lub ubezpieczeniem społecznym rolników, które są: osobami wykonującymi pracę na podstawie umowy agencyjnej lub umowy zlecenia albo innej umowy o świadczenie usług, do której stosuje się przepisy kodeksu cywilnego dotyczące zlecenia lub osobami z nimi współpracującymi. Sąd I instancji z powyższych względów za niezasadny uznał zarzut skargi dotyczący naruszenia art. 66 ust. 1 pkt 1 lit. e ustawy o świadczeniach w zw. z art. 176 § 1 i § 2 k.s.h. Organ dokonał prawidłowej kwalifikacji prawnej opisanych w stanie faktycznym czynności, które miały być podejmowane przez wspólników spółki, jako działania w ramach umowy o świadczenie usług, a nie świadczenia w ramach stosunku prawnego unormowanego w art. 176 k.s.h. Powyższa kwalifikacja prawna tych czynności, skutkowała natomiast prawidłowym wnioskiem o podleganiu wspólników spółki w warunkach opisanego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej stanu faktycznego obowiązkowi ubezpieczenia zdrowotnego na podstawie art. 66 ust.1 pkt. 1 lit. e ustawy o świadczeniach, z tytułu wykonywania pracy na podstawie umowy o świadczenie usług, do której stosuje się przepisy kodeksu cywilnego dotyczące zlecenia. Sąd Wojewódzki stwierdził, że bezzasadny jest także zarzut skargi dotyczący naruszenia przez organ art. 34 ust. 1-3, ust. 5 oraz ust. 16 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. Prawo przedsiębiorców (P.p.), poprzez przyjęcie stanu faktycznego, który nie wynika ze złożonego wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej. Prezes NFZ dokonał analizy prawnej stanu faktycznego przedstawionego przez skarżącego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej. WSA w Warszawie wskazał, że analiza ta pozostaje w całkowitej sprzeczności ze stanowiskiem skarżącego, co nie oznacza, że organ w swojej ocenie wyszedł poza opisany we wniosku stan faktyczny. Problemem prawnym była w niniejszej sprawie kwestia czy w opisanym we wniosku stanie faktycznym wspólnicy spółki z ograniczoną odpowiedzialności podlegaliby obowiązkowi ubezpieczenia zdrowotnego, a więc czy spółka byłaby zobowiązana do odprowadzania składki na ubezpieczenie zdrowotne. Organ doszedł do wniosku, że w opisanym stanie faktycznym wspólnicy spółki z ograniczoną odpowiedzialności podlegaliby obowiązkowi ubezpieczenia zdrowotnego, ponieważ czynności, które miałyby być podejmowane przez wspólników spółki, byłyby w istocie działaniami wykonywanymi w ramach umowy o świadczenie usług, a nie w ramach stosunku prawnego unormowanego w art. 176 k.s.h. Sąd Wojewódzki stwierdził, że organ odniósł się więc całościowo do postawionego przez skarżącą problemu prawnego, wynikającego z opisanego stanu faktycznego.