Przede wszystkim wyjaśnić należy, że mocą art. 183 § 1 P.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny jest związany podstawami skargi kasacyjnej, co oznacza, że zakres kontroli tego Sądu określa wnoszący skargę kasacyjną, poprzez wskazanie podstaw kasacyjnych i ich uzasadnienie. Naczelny Sąd Administracyjny nie tylko nie ma obowiązku, ale przede wszystkim prawa domyślania się i uzupełniania zarzutów skargi kasacyjnej oraz argumentacji służącej ich uzasadnieniu. Określenie danej podstawy kasacyjnej musi być precyzyjne, ponieważ Naczelny Sąd Administracyjny może uwzględnić tylko te przepisy, które zostały wyraźnie wskazane w skardze kasacyjnej jako naruszone. Nie jest natomiast władny badać, czy sąd pierwszej instancji nie naruszył również innych przepisów, niedostrzeżonych lub pominiętych przy formułowaniu zarzutów skargi kasacyjnej. Pominięcie określonych zagadnień w skardze kasacyjnej, czy odniesienie się do nich w sposób wybiórczy i ogólnikowy skutkuje niemożnością zakwestionowania przez Naczelny Sąd Administracyjny stanowiska wyrażonego w ich zakresie przez wojewódzki sąd administracyjny lub działające w sprawie organy podatkowe. Argumenty uzasadnienia powinny pozostawać w rzeczowym związku z przedmiotem zarzutów.
Obowiązek wskazania podstaw kasacyjnych i ich należytego uzasadnienia wynika z art. 176 § 1 w związku z art. 174 P.p.s.a. W przypadku wniesienia zarzutu na podstawie art. 174 pkt 2 P.p.s.a. konieczne jest wykazanie, że zarzucane uchybienie przepisom postępowania mogło mieć wpływ na wynik sprawy. Dla spełnienia tego wymogu nie wystarczy przytoczenie w petitum skargi kasacyjnej formuły o naruszeniu przepisów postępowania mającym wpływ na wynik sprawy, lecz niezbędne jest wykazanie, który przepis postępowania został naruszony, w jaki sposób oraz wpływu zarzucanego naruszenia na wynik sprawy. Należy przez to rozumieć wykazanie istnienia związku przyczynowego pomiędzy uchybieniem procesowym, stanowiącym przedmiot zarzutu skargi kasacyjnej, a wydanym orzeczeniem sądu administracyjnego, który to związek przyczynowy mógł mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Wnoszący skargę kasacyjną jest więc obowiązany uzasadnić, że następstwa zarzucanych uchybień były na tyle istotne, iż miały wpływ na treść kwestionowanego orzeczenia, ponieważ gdyby do tych uchybień nie doszło, wyrok sądu administracyjnego mógłby być inny. O skuteczności zarzutów, postawionych w oparciu o podstawę kasacyjną określoną w art. 174 pkt 2 P.p.s.a., nie decyduje bowiem każde stwierdzone uchybienie przepisom postępowania, lecz tylko takie, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Natomiast w przypadku zarzutu naruszenia przepisu prawa materialnego, tj. wniesionego na podstawie art. 174 pkt 1 P.p.s.a., należy wskazać na czym polegała jego błędna wykładnia lub niewłaściwe zastosowanie oraz jaka powinna być wykładnia prawidłowa i właściwe zastosowanie.
Przez wzgląd na związanie Naczelnego Sądu Administracyjnego granicami skargi, prawidłowe sformułowanie podstaw kasacyjnych i ich należyte uzasadnienie ma kluczowe znaczenie dla wyniku sprawy. Ponieważ skarga kasacyjna jest wysoce sformalizowanym i profesjonalnym środkiem prawnym zaskarżenia wyroków wojewódzkich sądów administracyjnych, ustanowiono obowiązek sporządzania skargi kasacyjnej przez osoby mające odpowiednie przygotowanie zawodowe.
We wniesionej w niniejszej sprawie skardze kasacyjnej zarzucono naruszenie art. 116 O.p. Tymczasem artykuł ten zawiera 5 paragrafów, a paragraf 1 dzieli się na 2 punkty, przy czym pkt 1 ma 2 podpunkty. Każda z tych jednostek ma doniosłe znaczenie normatywne. Brak wskazania konkretnego zapisu tego artykułu uniemożliwia ocenę zarzutu. Poza tym art. 116 O.p. jest przepisem prawa materialnego, zatem należało podać sposób w jaki zdaniem Skarżącego został on naruszony, czy przez błędną wykładnię, czy przez niewłaściwe zastosowanie i jak już to wyjaśniono, przedstawić wykładnię uznaną przez Skarżącego za prawidłową albo podać właściwe zastosowanie, a tego nie uczyniono. Wadliwość omawianego zarzutu powoduje, że uchyla się on spod kontroli Naczelnego Sądu Administracyjnego.
Na uwzględnienie nie zasługuje zarzut naruszenia art. 247 § 1 pkt 3 O.p. Jest to przepis postępowania, a więc dla jego skuteczności należało wykazać, że zarzucane naruszenie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Wymóg ten nie został spełniony. Równie istotne jest i to, że wobec nieskuteczności zarzutu naruszenia art. 116 O.p. Naczelny Sąd Administracyjny nie ma możliwości zbadać, czy wystąpiła przesłanka rażącego naruszenia prawa (nie ma przepisu, którego rażące naruszenie mógłby badać).
.
W tej sytuacji co najwyżej powiedzieć można, że WSA słusznie uznał, iż Skarżący w ramach trybu nadzwyczajnego, jakim jest stwierdzenie nieważności decyzji, dąży do merytorycznej oceny decyzji w przedmiocie odpowiedzialności osób trzecich. Ta zaś możliwa jest wyłącznie w ramach postępowania zwykłego, którym jest tryb odwoławczy. Właśnie w tym trybie może być badana prawidłowość postępowania dowodowego.
Określona w art. 247 § 1 pkt 3 O.p. przesłanka stwierdzenia nieważności występuje wówczas, gdy treść decyzji pozostaje w oczywistej sprzeczności z przepisem prawa. W orzecznictwie jednolicie prezentowany jest podgląd, że stwierdzenia nieważności decyzji nie uzasadnia kwestionowanie prawidłowości postępowania dowodowego i trafności oceny zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, a właśnie te okoliczności podnosił Skarżący.
W tym stanie rzeczy Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 184 P.p.s.a., orzekł jak w sentencji. O kosztach postępowania kasacyjnego Sąd orzekł na podstawie art. 204 pkt 1 P.p.s.a.
sędzia A. Olesińska sędzia S. Presnarowicz sędzia J. Sokołowska