Wyrok NSA z dnia 09 grudnia 2025, sygn. III FSK 1070/25

W zakreślonym ustawowo terminie Skarżący nie skorzystał z możliwości złożenia odpowiedzi na skargę kasacyjną. Na rozprawie pełnomocnik Skarżącego złożył wniosek o oddalenie skargi kasacyjnej i zasądzenia kosztów postępowania kasacyjnego.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna nie zawiera usprawiedliwionych podstaw.

Naczelny Sąd Administracyjny, zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a., rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, biorąc z urzędu pod rozwagę nieważność postępowania. W badanej sprawie Naczelny Sąd Administracyjny nie dopatrzył się okoliczności uzasadniających nieważność postępowania (art. 183 § 2 p.p.s.a.) i rozpoznał skargę kasacyjną w podstawach w niej wskazanych.

Naczelny Sąd Administracyjny nie podzielił zarzutu naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. w zw. z 133 p.p.s.a. w zw. z 191 O.p., 240 § 1 pkt 4 O.p., gdzie Organ kwestionuje przyjęcie przez WSA, że Skarżący nie z własnej winy nie brał udziału w postepowaniu. Odnosząc się do tak sformułowanego zarzutu należy zauważyć, że stosownie do art. 240 § 1. pkt 4 O.p. w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie, jeżeli strona nie z własnej winy nie brała udziału w postępowaniu. W przywołanej regulacji ustawodawca określił jedną z przesłanek wznowienia postępowania, która wymaga ścisłej wykładni, z uwagi na znaczenie podstaw wznowienia postępowania warunkujących zastosowanie tego nadzwyczajnego trybu weryfikacji decyzji ostatecznych. Analizując kształt tego unormowania trzeba stwierdzić, że ustawodawca, określając sytuację, że strona nie brała udziału w postępowaniu wskazuje, że nastąpiło to nie z jej własnej winy. Przy czym zaakcentowania wymaga, że sformułowanie odnoszące się do ,,braku winy’’ umieszcza ustawodawca na początku tego unormowania. Takie rozwiązanie normatywne nie jest przypadkowe, gdyż ma to znaczenie dla ustalania sposobu rozumienia tej podstawy wznowienia postępowania. Trafnie wskazał na przesłankę braku winy i sposób jej rozumienia Sąd I instancji w zaskarżonym wyroku. Godzi się więc nadmienić, że w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego przyjęto, że ustawodawca nieprzypadkowo sformułowanie odnoszące się do własnej winy strony umieszcza w początkowej części wyrażenia, akcentując tym samym jego znaczenie w całości zakresu przesłanki z art. 240 §1 pkt 4 O.p. Zastosowanie zatem pojęcia własnej winy strony odnoszącego się do sytuacji nie brania udziału w danym postępowaniu staje się kluczowe w danej sprawie, gdzie zastosowania ma wymieniona przesłanka – wyrok NSA z 5 lipca 2022r., sygn. akt III FSK 410/22.

Uwzględniając powyższe zauważenia wymaga, że trafnie przyjął w tym względzie Sąd I instancji, będąc związanym wcześniejszym wyrokiem w tej sprawie z dnia 14 marca 2023 r., sygn. akt III FSK 393/22, że (i) organ podatkowy doręczył decyzję ostateczną pod prawidłowy adres i że (ii) przyczyną wznowienia nie jest działanie NUS (organu, który wydał decyzję ostateczną).

W dalszej kolejności WSA trafnie przyjął, że jednocześnie Sąd kasacyjny ocenił, że fakt braku zawinienia po stronie organu podatkowego nie pociąga za sobą winy podatnika – kwestia tej ostatniej wymaga odrębnego badania; ocenił więc tę kwestię jako otwartą.

W przywołanym wyroku z dnia 14 marca 2023 r., sygn. akt NSA III FSK 393/22, Sąd ten stwierdził bowiem, że organ kierując pisma w sprawie na adres ujawniony w CRP – KEP nie przyczynił się do powstania przesłanki wznowienia postępowania, o której mowa w art. 240 § 1 pkt 4 O.p. Konstatacja ta oczywiście nie przesądza oceny, czy strona bez własnej winy nie brała udziału w postępowaniu. Ta kwestia powinna zostać rozstrzygnięta przez Sąd I instancji w ponownie przeprowadzonym postępowaniu.

W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego rozpoznającego niniejszą sprawę powoduje to pewną specyfikę tej sprawy i konieczność oceny z tego powodu przesłanki z art. 240 § 1 pkt 4 O.p. Należy bowiem podzielić stanowisko Sądu I instancji, że brak udziału w postępowaniu podatkowym Skarżącego nie był przez niego zawiniony. Skarżący mógł pozostawać w usprawiedliwionym przekonaniu, że organy podatkowe dysponują jego adresem do zamieszkania przy ul. B. w W. i że to na ten adres będą dokonywane doręczenia. Trafnie uznał WSA, że organ podatkowy komunikował się ze Skarżącym na adres przy ul. B. w W. Wynika to z korespondencji ze Skarżącym (pisma z dnia 18 września 2018 r., z dnia 19 grudnia 2018 r., z dnia 16 stycznia 2019 r., z dnia 15 lutego 2019 r., k. 148, 151, 154, 156 akt sąd.): konsekwentnie używany był w niej adres przy ul. B. Z tego faktu Skarżący mógł wywieść, że organ podatkowy zna jego adres zamieszkania i że właśnie pod tym adresem się z nim komunikuje. Mimo zgłoszenia "adresu rejestracyjnego" w CEIDG dnia 7 stycznia 2019 r. organ podatkowy nadal dokonywał doręczeń na adres "w.".

W rezultacie prawidłowo stwierdził Sąd I instancji, że DIAS odnotował, iż adres: [...] L., [...], został wskazany w zeznaniu rocznym PIT-37 za 2018 r. Skarżący przekonująco ripostuje, że zeznanie to zostało złożone już po wszczęciu postępowania podatkowego w przedmiocie jego odpowiedzialności podatkowej (został złożone w dniu 30 kwietnia 2019 r., podczas gdy postępowanie podatkowe zostało wszczęte w dniu 2 kwietnia 2019 r.). To fakt istotny: do dnia 30 kwietnia 2019 r. Skarżący mógł pozostawać w usprawiedliwionym przekonaniu, że korespondencja będzie mu doręczana na adres "w." – gdzie doręczano mu zresztą inne pisma.

Dlatego też należy także podzielić stanowisko WSA dotyczące konsekwencji doręczania Skarżącemu korespondencji w prowadzonym wobec niego postępowaniu karnym skarbowym. Skoro na adres "w." doręczano Skarżącemu korespondencję dotyczącą prowadzonego wobec niego postępowania karnego skarbowego, ten mógł się spodziewać, że ewentualne inne pisma, dotyczące jego statusu podatkowego jako osoby nieprowadzącej działalności gospodarczej, będą mu doręczane także na ten adres. W obu przypadkach – postępowania karnego skarbowego i postępowania w przedmiocie odpowiedzialności podatkowej jako osoby trzeciej – występował bowiem w charakterze osoby fizycznej nieprowadzącej działalności gospodarczej (a nie przedsiębiorcy).

W konsekwencji chybiony jest zarzut naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. w zw. z art. 133 § 1 p.p.s.a. w zw. z 191 O.p., 240 § 1 pkt 4 O.p. oraz 245 § 1 pkt 2 O.p, Naczelny Sąd Administracyjny nie podzielił bowiem stanowiska Organu, który kwestionuje możliwość uznania, że Skarżący wykazał brak swojej winy w wystąpieniu skutku w postaci braku uczestnictwa w tym postępowaniu.

Naczelny Sąd Administracyjny nie uznał również zasadności ostatniego z zarzutów, w którym Organ podnosi naruszenie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w związku z art. 133 § 1 p.p.s.a. oraz art. 141 § 4 p.p.s.a. i art. 170 p.p.s.a. przez sporządzenie uzasadnienia wyroku niezgodnie z ustawowymi wymogami wskutek zawarcia w wyroku sprzecznych i wzajemnie się wykluczających stwierdzeń Sądu I instancji.

Godzi się zatem nadmienić, że w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego ugruntowany jest pogląd, zgodnie z którym "zarzut naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a. może być skutecznie postawiony w dwóch przypadkach: gdy uzasadnienie wyroku nie zawiera wszystkich elementów, wymienionych w tym przepisie i gdy w ramach przedstawienia stanu sprawy, wojewódzki sąd administracyjny nie wskaże, jaki stan faktyczny i dlaczego przyjął za podstawę orzekania (por. uchwała NSA z 15 lutego 2010 r., sygn. akt II FPS 8/09, wyrok NSA z 20 sierpnia 2009 r., sygn. akt II FSK 568/08). Naruszenie to musi być przy tym na tyle istotne, aby mogło mieć wpływ na wynik sprawy (art. 174 pkt 2 p.p.s.a.)" – wyrok NSA z 14 czerwca 2024 r., sygn. akt III OSK 2040/22.

Biorąc pod uwagę sposób rozumienia art. 141 § 4 p.p.s.a. należy stwierdzić, że uzasadnienie zaskarżonego orzeczenia w pełni odpowiada wymogom przewidzianym w tym przepisie umożliwiając jego kontrolę instancyjną. Zawiera bowiem: zwięzłe przedstawienie stanu sprawy, zarzutów podniesionych w skardze, stanowisk pozostałych stron, podstawę prawną rozstrzygnięcia oraz jej wyjaśnienie. Odnosząc się do sformułowanego w tym zarzucie poglądu, dotyczącego zawarcia w wyroku sprzecznych i wzajemnie się wykluczających stwierdzeń Sądu I instancji, trzeba zauważyć, że stanowisko Sądu I instancji jest konsekwencją wydanych wcześniejszych wyroków, w tym w szczególności wyroku z dnia 14 marca 2023 r., sygn. akt III FSK 393/22, w którym Sąd kasacyjny rozgraniczył kwestie prawidłowości adresu, braku przyczynienia się organu do powstania przesłanki wznowienia postępowania, o której mowa w art. 240 § 1 pkt 4 O.p. i oceny, czy strona bez własnej winy nie brała udziału w postępowaniu.

W związku z powyższym, stwierdzając, że zarzuty podniesione w skardze kasacyjnej nie okazały się trafne, Naczelny Sąd Administracyjny skargę kasacyjną oddalił na podstawie art. 184 p.p.s.a.

O kosztach orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1 p.p.s.a., art. 205 § 2 p.p.s.a. i art. 209 p.p.s.a.

Anna Dalkowska Paweł Borszowski (spr.) Anna Sokołowska