Przedmiotem oceny dokonywanej przez Naczelny Sąd Administracyjnej jest wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie w sprawie postanowienia Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Warszawie z 22 sierpnia 2023 r., stwierdzającego uchybienie przez Skarżącego terminu do wniesienia odwołania od decyzji Prezydenta [...] z 23 lutego 2023 r. ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2022 r. Istota sporu sprowadzała się do odpowiedzi na pytanie, czy decyzja organu pierwszej instancji została skutecznie doręczona Skarżącemu, a w konsekwencji czy doszło do rozpoczęcia biegu terminu do wniesienia odwołania.
Za niezasadny należało uznać zarzut naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit c p.p.s.a. w związku z art. 144a § 1 pkt 1 O.p. w zw. z art. 191 O.p. poprzez zawarcie błędnej oceny, że w sprawie nie jest możliwym dokonanie weryfikacji czy została spełniona któraś z przesłanek określonych w art. 144a § 1 pkt. 1, 2 i 3 O.p. w sytuacji gdy – w ocenie Organu – zarówno materiał dowodowy sprawy, jak i uzasadnienie kwestionowanego postanowienia wskazuje, że w sprawie spełniona została przesłanka określona w art. 144a § 1 pkt. 1 O.p.
Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego Sąd pierwszej instancji uchylając zaskarżone postanowienie prawidłowo wskazał, że ponownie rozpoznając sprawę Organ uwzględni ocenę prawną wyrażoną w wyroku Sądu pierwszej instancji, w szczególności uwzględni to, że do doręczeń przez Prezydenta [...] podmiotowi takiemu jak Skarżący (tj. niebędącemu podmiotem publicznym) zastosowanie znaleźć powinien przepis art. 144a O.p. w brzmieniu sprzed nowelizacji z 5 października 2021 r., chyba, że SKO w Warszawie ustali i wykaże – co winno znaleźć odzwierciedlenie w treści postanowienia – że w sprawie znajdował zastosowanie art. 158 ust. 2 ustawy z dnia 18 listopada 2020 r. o doręczeniach elektronicznych (Dz. U. z 2023 r. poz. 285 ze zm., dalej: "u.d.e.") wyłączający regulację przejściową i w konsekwencji biorąc pod uwagę prawidłowe brzmienie przepisu art. 144a O.p. (i w konsekwencji innych przepisów z nim związanych) Organ odniesie się do stanowiska Skarżącego wyrażonego w piśmie z 24 kwietnia 2023 r.
Przechodząc do rozważań należy wskazać, że przepis przejściowy art. 158 u.d.e. wskazuje regulacje stosowane pomiędzy dniem wejścia w życie ustawy, tj. 5 października 2021 r., a dniem poprzedzającym dzień powstania względem danego podmiotu publicznego obowiązku stosowania przepisów ustawy w zakresie doręczania korespondencji z wykorzystaniem publicznej usługi rejestrowanego doręczania elektronicznego lub publicznej usługi hybrydowej zgodnie z harmonogramem określonym w art. 155 u.d.e. Przepis art. 158 ust. 2 u.d.e., uchylony nowelizacją z 12 grudnia 2023 r., wyłączał stosowanie wskazanych przepisów Ordynacji podatkowej, jeżeli podmiot publiczny posiadał już adres do doręczeń elektronicznych, zatem miał możliwość korzystania z doręczenia korespondencji z wykorzystaniem publicznej usługi rejestrowanego doręczenia elektronicznego lub publicznej usługi hybrydowej. W takiej sytuacji podmiot publiczny zobowiązany był do stosowania przepisów ustawy o doręczeniach elektronicznych wcześniej niż w terminie wskazanym w art. 155 u.d.e. (por. A. Skóra, Art. 158 [w:] Doręczenia elektroniczne. Komentarz, red. B. Kwiatek, Warszawa 2023, LEX/el.).
Zgodnie z art. 155 ust. 10 u.d.e. minister właściwy do spraw informatyzacji, mając na uwadze uwarunkowania techniczne i organizacyjne niezbędne do doręczania korespondencji z wykorzystaniem publicznej usługi rejestrowanego doręczenia elektronicznego lub publicznej usługi hybrydowej oraz udostępnienia w systemie teleinformatycznym punktu dostępu do usług rejestrowanego doręczenia elektronicznego w ruchu transgranicznym, ogłasza w Dzienniku Ustaw Rzeczypospolitej Polskiej komunikat określający termin wdrożenia rozwiązań technicznych umożliwiających 1) podmiotom, o których mowa w a) ust. 1-5 oraz w art. 9 ust. 1 pkt 1-6 i 8, powszechne doręczanie i odbieranie korespondencji z wykorzystaniem publicznej usługi rejestrowanego doręczenia elektronicznego lub publicznej usługi hybrydowej, b) ust. 6, powszechne doręczanie i odbieranie korespondencji z wykorzystaniem publicznej usługi rejestrowanego doręczenia elektronicznego; 2) dostęp do usług rejestrowanego doręczenia elektronicznego w ruchu transgranicznym. Bezsporne jest, że na dzień doręczania Skarżącemu decyzji podatkowej taki komunikat nie obowiązywał, a termin powszechnego stosowania e-doręczeń został określony dopiero później, ostatecznie na dzień 1 stycznia 2025 r.
Naczelny Sąd Administracyjny wskazuje zatem, że z uwagi na powołanie przez Organ przepisu art. 144a O.p., przy równoczesnym braku wykazania, że w sprawie zastosowanie miał przepis art. 158 ust. 2 u.d.e. (w brzmieniu obowiązującym do dnia 12 grudnia 2023 r.), należy uznać, że Organ zaniechał dokonania niezbędnej weryfikacji spełnienia ustawowych przesłanek warunkujących skuteczność doręczenia decyzji w formie elektronicznej.
Organ, ograniczając się do formalnego wskazania podstawy prawnej, nie przeprowadził analizy, czy w okolicznościach sprawy zostały spełnione przesłanki określone w art. 144a § 1 O.p. w brzmieniu sprzed nowelizacji z 5 października 2021 r., ani też nie wykazał, że zachodzi wyjątek przewidziany w art. 158 ust. 2 u.d.e., który mógłby uzasadniać odstąpienie od konieczności uzyskania zgody strony na doręczenia elektroniczne.
Stąd też trafnie w konsekwencji stwierdził WSA, że ściśle z powyższym zaniechaniem związane jest również to, że Organ nie odniósł się do stanowiska Skarżącego, wyrażonego w piśmie z dnia 24 kwietnia 2023 r., w którym wskazał, że nigdy nie udzielał "zgody Prezydentowi [...] na doręczanie mojej osobie decyzji administracyjnej o wysokości podatku od nieruchomości drogą elektroniczną (...) nie zostały one skutecznie doręczone mojej osobie".
Chybiony okazał się także zarzut naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit c p.p.s.a. w związku z art. 141 § 4 p.p.s.a. poprzez sporządzenie uzasadnienia wyroku w sposób nie odpowiadający jego ustawowym wymogom.
Odnosząc się do tak sformułowanego zarzutu należy przypomnieć, że zgodnie z art. 141 § 4 p.p.s.a. uzasadnienie wyroku powinno zawierać zwięzłe przedstawienie stanu sprawy, zarzutów podniesionych w skardze, stanowisk pozostałych stron, podstawę prawną rozstrzygnięcia oraz jej wyjaśnienie. Odnosząc się do tego zarzutu godzi się nadmienić, że w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego ugruntowany jest pogląd, zgodnie z którym "zarzut naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a. może być skutecznie postawiony w dwóch przypadkach: gdy uzasadnienie wyroku nie zawiera wszystkich elementów, wymienionych w tym przepisie i gdy w ramach przedstawienia stanu sprawy, wojewódzki sąd administracyjny nie wskaże, jaki stan faktyczny i dlaczego przyjął za podstawę orzekania (por. uchwała NSA z 15 lutego 2010 r., sygn. akt II FPS 8/09, wyrok NSA z 20 sierpnia 2009 r., sygn. akt II FSK 568/08). Naruszenie to musi być przy tym na tyle istotne, aby mogło mieć wpływ na wynik sprawy (art. 174 pkt 2 p.p.s.a.)" – wyrok NSA z 14 czerwca 2024 r., sygn. akt III OSK 2040/22. Uwzględniając więc sposób rozumienia art. 141 § 4 p.p.s.a., jako podstawy zarzutu, trzeba zauważyć, że uzasadnienie zaskarżonego wyroku w pełni odpowiada wymienionej regulacji, zawiera bowiem zwięzłe przedstawienie stanu sprawy, zarzutów podniesionych w skardze, stanowisk pozostałych stron, podstawę prawną rozstrzygnięcia oraz jej wyjaśnienie. Uzasadnienie zaskarżonego wyroku w pełni poddaje się kontroli instancyjnej.
Nie można podzielić stanowiska Organu, jakoby uzasadnienie wyroku miało charakter jedynie lakoniczny. Przeciwnie, Sąd pierwszej instancji przeprowadził pogłębioną analizę relewantnych przepisów prawa, w tym w szczególności przepisów O.p. oraz u.d.e., ze szczególnym uwzględnieniem regulacji przejściowych zawartych w tej ustawie.
Ponadto ze stanowiska Sądu pierwszej instancji wyraźnie wynika, że uchybienia Organu miały charakter istotny i dotyczyły nierozpoznania istoty sprawy w zakresie prawidłowości doręczenia decyzji, co bezpośrednio rzutowało na ocenę zachowania terminu do wniesienia odwołania. Wskazania zawarte w uzasadnieniu wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie odnoszą się zatem do konieczności przeprowadzenia przez Organ pełnej i rzetelnej analizy przesłanek prawnych doręczenia elektronicznego.
Mając na względzie powyższe, Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji.
Paweł Borszowski (spr.) Anna Dalkowska Agnieszka Olesińska