2) naruszenie przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy.
Przy czym prawidłowe wskazanie podstaw kasacyjnych polega na podaniu konkretnych przepisów prawa, które zostały naruszone (z podaniem numeru artykułu, paragrafu, ustępu, punktu – ewentualnie innych jednostek redakcyjnych) oraz wyjaśnienie, na czym to naruszenie polegało (art. 176 p.p.s.a.). Uzasadniając zarzut naruszenia prawa materialnego przez jego błędną wykładnię, wykazać należy, że sąd mylnie zrozumiał stosowany przepis prawa, natomiast uzasadniając zarzut niewłaściwego zastosowania przepisu prawa materialnego wykazać należy, iż sąd stosując przepis popełnił błąd w subsumpcji, czyli że niewłaściwie uznał, iż stan faktyczny przyjęty w sprawie odpowiada stanowi faktycznemu zawartemu w hipotezie normy prawnej, zawartej w przepisie prawa. W obu tych przypadkach autor skargi kasacyjnej wykazać musi ponadto w uzasadnieniu, jak w jego ocenie powinien być rozumiany stosowany przepis prawa, czyli jaka powinna być jego prawidłowa wykładnia bądź jak powinien być stosowany konkretny przepis prawa ze względu na stan faktyczny sprawy, a w przypadku zarzutu niezastosowania przepisu - dlaczego powinien być zastosowany. Uzasadniając zaś naruszenie przepisów postępowania, wykazać należy, że uchybienie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (zob. wyrok NSA z 3 października 2024 r., sygn. akt III OSK 238/23 i przywołane tam orzecznictwo). Dopełnienie tych wymogów jest konieczne, ponieważ Naczelny Sąd Administracyjny jest władny badać naruszenie jedynie tych przepisów, które zostały wyraźnie wskazane przez stronę skarżącą. W tym zakresie Sąd odwoławczy ma obowiązek odniesienia się do wszystkich zarzutów podniesionych w skardze kasacyjnej (por. uchwała NSA z 26 października 2009 r., sygn. akt I OPS 10/09). Nie jest zaś dopuszczalna wykładnia zakresu zaskarżenia i jego kierunków oraz konkretyzowanie zarzutów skargi kasacyjnej, ani ich uściślanie.
Naczelny Sąd Administracyjny wielokrotnie w swoim orzecznictwie podkreślał, że nie jest ani uprawniony, ani zobowiązany do precyzowania za stronę zarzutów skargi kasacyjnej, czy do formułowania za stronę zarzutów kasacyjnych na podstawie uzasadnienia skargi kasacyjnej, bądź też do poszukiwania za nią naruszeń prawa, jakich mógł dopuścić się wojewódzki sąd administracyjny. Należy bowiem mieć na uwadze, że wyodrębnianie zarzutów z treści uzasadnienia skargi kasacyjnej zawsze niesie ryzyko nieprawidłowego odczytania intencji strony wnoszącej skargę kasacyjną. Konieczne jest przy tym oddzielenie podstawy kasacyjnej od jej uzasadnienia, które jest niezbędnym elementem skargi kasacyjnej (por. wyroki NSA z: 17 lutego 2015 r., sygn. akt II OSK 1695/13; 19 marca 2014 r., sygn. akt II GSK 16/13; 13 września 2011 r., sygn. akt II FSK 549/10; 13 lipca 2011 r., sygn. akt II FSK 277/10; 7 stycznia 2010 r., sygn. akt II FSK 1289/08).
Należy także podkreślić, że przy sporządzaniu skargi kasacyjnej wprowadzono tzw. przymus adwokacki, dotyczący także radców prawnych, a w sprawach obowiązków podatkowych – doradców podatkowych (art. 175 § 1 i § 3 p.p.s.a.), aby nadać temu środkowi odwoławczemu charakter pisma o wysokim stopniu sformalizowania, gdy chodzi o wymagania dotyczące podstaw kasacyjnych (por. wyrok NSA z: 4 sierpnia 2010 r., sygn. akt I FSK 1353/09; 30 marca 2010 r., sygn. akt II FSK 1961/08; 29 stycznia 2010 r., sygn. akt I FSK 2048/08).
Podsumowując, z regulacji zawartych w p.p.s.a. wynika, że prawidłowo sformułowany zarzut skargi kasacyjnej powinien zawierać precyzyjne wskazanie przepisu prawa materialnego lub procesowego oraz uzasadnienie tego naruszenia. Zarzut niespełniający tych wymogów nie może być przedmiotem kontroli instancyjnej.
Przywołanie tych ogólnych zasad w rozpoznawanej sprawie było konieczne z uwagi na treść i formę wniesionej skargi kasacyjnej, które w istocie uniemożliwiają Naczelnemu Sądowi Administracyjnemu zajęcie merytorycznego stanowiska w sprawie.
W rozpoznawanej sprawie w petitum skargi kasacyjnej jej autor, na podstawie art. 174 pkt 1 p.p.s.a., zarzucił naruszenie prawa materialnego poprzez błędną wykładnę, a mianowicie: "1) art. 5 ust. 1 u.p.o.l. poprzez uznanie, że rada gminy w sposób prawidłowo ustaliła wysokość stawki podatku od nieruchomości". Uzasadniając ten zarzut profesjonalny pełnomocnik wskazał, że "Istotnie, skarżący w swoisty sposób - za pomocą równań matematycznych kwestionował prawidłowość argumentów wskazanych w decyzji, przy czym nie zwalniało to Sądu od zbadania decyzji w oparciu o treść art. 134 § 1 p.p.s.a."
Zarzut ten jest całkowicie bezzasadny i niezrozumiały. Na gruncie analizowanej sprawy nie znajduje uzasadnienia wykorzystywanie oferowanych przez Skarżącego pozanormatywnych wzorów matematycznych. Skarżący nie zaprezentował w uzasadnieniu głębszych wywodów, które pomogłyby zrozumieć ten enigmatyczny argument. Klarowna interpretacja w zakresie ustalenia właściwej stawki podatkowej – na podstawie art. 5 ust. 1 u.p.o.l. i art. 20 u.p.o.l. – jest możliwa do osiągnięcia poprzez odczytanie norm przy uwzględnieniu reguł języka polskiego.
Ze wskazanych wyżej przyczyn Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 184 p.p.s.a. oddalił skargę kasacyjną jako pozbawioną usprawiedliwionych podstaw.
Paweł Borszowski (spr.) Tomasz Kolanowski Wojciech Stachurski