w sprawie obejmujący ponad 2.700 stron. Biorąc powyższe pod uwagę nie było podstaw do zastosowania żądanych przez Skarżącego przerw w naliczaniu odsetek za zwłokę, a zatem związany z tym zarzut nieistnienia obowiązku, należało uznać za bezzasadny. Zdaniem Sądu pierwszej instancji organ w niniejszej sprawie dokonał prawidłowej oceny stanu faktycznego i słusznie oddalił zarzuty, których podstawę stanowił art. 33 § 2 pkt 1, 2 lit. a, 3, 4, 5 oraz 6 lit. c u.p.e.a.
Skargę kasacyjną od wyroku WSA w Łodzi do Naczelnego Sądu Administracyjnego wniósł Skarżący reprezentowany przez adwokata, zaskarżając ten wyrok w całości.
Zaskarżonemu wyrokowi zarzucono naruszenie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) w zw. z art. 134 § 1 w zw. z art. 151 w zw. z art. 141 § 4 p.p.s.a., poprzez niedostrzeżenie, iż organ II instancji naruszył poniżej wymienione przepisy, w wyniku czego Sąd niższego rzędu błędnie oddalił skargę:
1. naruszenie art. 33 § 2 pkt 1 u.p.e.a. poprzez uznanie, że obowiązek istnieje, w sytuacji gdy zobowiązanie podatkowe w podatku VAT za poszczególne miesiące 2016 r., rozumiane jako "obowiązek" w świetle u.p.e.a., uległo przedawnieniu, a zatem na chwilę obecną nie istnieje ono;
2. naruszenie art. 33 § 2 pkt 1 u.p.e.a. w zw. z art. 54 § 1 pkt 3 i 7 O.p. w zw. z art. 54 § 2 O.p. - poprzez uznanie, że odsetki winny być naliczane za czas postępowania I instancyjnego, w sytuacji gdy został przekroczony przez Organ podatkowy termin 3 miesięczny na prowadzenie postępowania I instancyjnego, a w sprawie brak jest okoliczności, które uzasadniałyby prowadzenie postępowania przez 8 miesięcy i ostatecznie obarczanie czasokresem trwania tego postępowania Podatnika. Również WSA w Łodzi nie dostrzegł, że Organ zbyt wąsko określił w postępowaniu II instancyjnym dlaczego odsetki nie powinny być naliczane. Wskazanie okresu od 27.12.2020 r. do 27.09.2022 r. to zbyt krótki okres biorąc pod uwagę, że postępowanie II instancyjne wybiegało ponad ten okres;
3. naruszenie art. 33 § 2 pkt 2 u.p.e.a. poprzez określenie obowiązku niezgodnie z treścią decyzji, gdyż jeżeli zgodnie z wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 19.04.2023 r. sygn. I SA/Łd 851/22 decyzja na podstawie której prowadzono postępowanie egzekucyjne (decyzja na podstawie której organ uznał, że doszło do przekształcenia się zajęcia zabezpieczającego w zajęcie egzekucyjne) została uchylona, to uznać należy, z perspektywy sporządzenia na podstawie uchylonej decyzji tytułów wykonawczych, że brak jest w obrocie prawnym takiej decyzji na podstawie której organ mógł w sposób prawidłowy i skuteczny określić obowiązek, a także, że tytuły wykonawcze o których mowa w zaskarżonym postanowieniu, są prawidłowe. Nie mogą one być prawidłowe, gdyż są oparte o uchyloną decyzję. Zatem takie tytuły nie mogły wywołać skutków prawnych przewidzianych przepisami O.p. i u.p.e.a., gdyż upadła podstawa na podstawie której te zostały wydane.
4. naruszenie art. 33 § 2 pkt 5 u.p.e.a. poprzez uznanie, że obowiązek nie wygasł, w sytuacji gdy zobowiązanie podatkowe w podatku VAT za poszczególne miesiące 2016 r. uległo przedawnieniu, a zatem należy uznać, że obowiązek podatkowy wobec organu podatkowego wygasł w całości.
5. naruszenie art. 33 § 2 pkt 6 lit. c u.p.e.a. poprzez prowadzenie postępowania egzekucyjnego w administracji mimo braku wymagalności zobowiązania, gdyż to uległo przedawnieniu, a zatem nie jest wymagalne.
Mając na uwadze podniesione zarzuty Skarżący wniósł o: zmianę zaskarżonego wyroku poprzez uchylenie postanowienia Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Łodzi z dnia 5 stycznia 2024 r. oraz postanowienia poprzedzającego go i umorzenie postępowania; zasądzenie od organu na rzecz Skarżącego kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego, za obie instancje; rozpoznanie sprawy na posiedzeniu niejawnym. Skarżący zrzekł się prawa do rozprawy.
W odpowiedzi na skargę kasacyjną pełnomocnik organu wniósł o jej oddalenie oraz zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych.
Zarządzeniem Przewodniczący Wydziału III Izby Finansowej NSA, działając na podstawie art. 182 § 2 p.p.s.a., zadecydował o skierowaniu sprawy na posiedzenie niejawne.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:
Skarga kasacyjna zawiera usprawiedliwione podstawy.
Na wstępie należy zaznaczyć, że stosownie do art. 183 § 1 zd. 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, biorąc pod rozwagę z urzędu nieważność postępowania. Wywołane skargą kasacyjną postępowanie przed Naczelnym Sądem Administracyjnym oparte jest na zasadzie dyspozycyjności i nie polega na ponownym rozpoznaniu sprawy w jej całokształcie, pozostając ograniczonym do rozpatrzenia poszczególnych zarzutów przedstawionych w skardze kasacyjnej, w ramach wskazanych podstaw kasacyjnych.
Skarżący, w toczącym się postępowaniu egzekucyjnym, złożył zarzut m.in. nieistnienia obowiązku oparty o art. 33 § 2 pkt 1 u.p.e.a. w związku z tym, że decyzja wymiarowa, będąca podstawą wystawienia tytułów wykonawczych została uchylona.
Stosownie do art. 33 § 1 u.p.e.a. zobowiązanemu przysługuje prawo wniesienia do wierzyciela, za pośrednictwem organu egzekucyjnego, zarzutu w sprawie egzekucji administracyjnej. Według powołanego wyżej art. 33 § 2 pkt 1 u.p.e.a. podstawą zarzutu w sprawie egzekucji administracyjnej jest nieistnienie obowiązku.
Przyjmuje się, że pojęcie nieistnienia obowiązku w rozumieniu art. 33 § 2 pkt 1 u.p.e.a. oznacza sytuacje, w których obowiązek ten nigdy nie powstał, na przykład
z mocy prawa albo nie wydano decyzji nakładającej obowiązek podlegający wykonaniu w drodze egzekucji, bądź też decyzja taka została wydana, lecz następnie ją uchylono, stwierdzono jej nieważność lub wygaśnięcie, bądź też, gdy obowiązek podlegający egzekucji wygasł w związku z zaistnieniem zdarzenia określonego w ustawie, lecz przed rozpatrzeniem zarzutów (por. wyrok NSA z 15 kwietnia 2025 r., sygn. akt III FSK 359/24). Przez "nieistnienie obowiązku" należy rozumieć nie tylko brak należności głównej lub odsetek za zwłokę, lecz również brak innych należności objętych tytułem wykonawczym, w tym kosztów egzekucyjnych. Podnosząc zarzut nieistnienia obowiązku zobowiązany powinien przedstawić dowody potwierdzające, że obowiązek nie istnieje, ponieważ nigdy nie powstał albo wprawdzie powstał, ale wygasł, np.
z powodu wykonania lub z innych przyczyn wynikających wprost z przepisów prawa.
Naczelny Sąd Administracyjny orzekający w niniejszej sprawie przychyla się do stanowiska, że jeżeli podstawa prawna egzekucji (decyzja administracyjna) była niezgodna z prawem, to i prowadzenie egzekucji w oparciu o nią należy uznać za niezgodne z prawem. Jeżeli decyzja, na podstawie której wystawiony został tytuł wykonawczy, jest niezgodna z prawem, to trudno bowiem uznać, że zgodne z prawem było wszczęcie i prowadzenie egzekucji administracyjnej. W takim przypadku wadliwość wszczęcia i prowadzenia egzekucji ma swoje źródło w wadliwości decyzji, w oparciu
o którą wystawiony został tytuł wykonawczy (zob. np. wyroki NSA z 30 listopada 2016 r., sygn. akt II FSK 3282/14; z 10 listopada 2017 r., sygn. akt II FSK 2876/15; z 26 kwietnia 2018 r., sygn. akt II FSK 3202/17; z 7 czerwca 2018 r., sygn. akt II FSK 1610/16).
W rozpoznawanej sprawie poza sporem jest, że podstawę prawną wystawionych tytułów wykonawczych stanowiła decyzja Naczelnika [...] Urzędu Celno- Skarbowego w L. z 14 września 2022 r. nr [...], która została uchylona przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi prawomocnym wyrokiem z 19 kwietnia 2023 r. sygn. akt I SA/Łd 851/22. Zatem tytuły wykonawcze,
w oparciu o które wszczęto postępowanie egzekucyjne dotyczyły decyzji, która nie istnieje w obrocie prawnym. Należy zauważyć, że jeśli nie istnieje w obrocie prawnym ostateczne rozstrzygnięcie w przedmiocie podatku od towarów i usług,
a z taką sytuacją mamy do czynienia w kontrolowanej sprawie, to obowiązek z niej wynikający, także nie istnieje. W konsekwencji należy zgodzić się ze Skarżącym, że skoro przedmiotowa decyzja została prawomocnie uchylona to obowiązek z niej wynikający nie istnieje.
Sporna w tej sprawie kwestia nieistnienia obowiązku podatkowego i jego wymagalności w związku z prawomocnym wyrokiem WSA w Łodzi z 19 kwietnia 2023 r., sygn. akt I SA/Łd 851/22, a stanowiąca istotę zarzutów skargi kasacyjnej, była przedmiotem rozważań już na etapie postępowania przed organem drugiej instancji. Okoliczność ta doprowadziła Sąd pierwszej instancji do sformułowania wadliwej oceny, uchybiając przepisom art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. w zw. z art. 151
p.p.s.a. poprzez nieuwzględnienie skargi Skarżącego.
Reasumując należy stwierdzić, że uchylenie niezgodnej z prawem decyzji, na podstawie której prowadzona była egzekucja administracyjna, wypełnia przesłankę nieistnienia obowiązku w rozumieniu art. 33 § 2 pkt 1 u.p.e.a. Tym samym zasługuje na uwzględnienie zarzut nieistnienia obowiązku, gdyż w wyniku kontroli sądowoadministracyjnej decyzja będąca podstawą wystawienia tytułów wykonawczych, została wyeliminowana z obrotu prawnego.
Z uwagi na zasadność najdalej idących zarzutów w zakresie nieistnienia obowiązku, zbędna stała się ocena zasadności pozostałych zarzutów sformułowanych w skardze kasacyjnej.
Mając na uwadze powyższe, Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 188 p.p.s.a. uchylił zaskarżony wyrok i rozpoznając skargę, w oparciu o art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. uchylił zaskarżone postanowienie organu odwoławczego, jako wydane z naruszeniem art. 33 § 2 pkt 1 u.p.e.a.
O zwrocie kosztów postępowania sądowego za obie instancje orzeczono na podstawie art. 203 pkt 1, art. 205 § 2, art. 207 § 1 i art. 209 p.p.s.a., a także § 14 ust. 1 pkt 2 lit. b w zw. z § 14 ust. 1 pkt 1 lit. c rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności adwokackie (Dz. U. z 2023 r. poz. 1934). Na zasądzoną kwotę 1.020 zł składa się: wpis od skargi (100 zł), opłata kancelaryjna od sporządzenia uzasadnienia wyroku (100 zł), wpis od skargi kasacyjnej (100 zł) oraz wynagrodzenie profesjonalnego pełnomocnika za obie instancje (480 zł
i 240 zł).
s. Dominik Gajewski s. Wojciech Stachurski s. Krzysztof Przasnyski (spr.)