2.2. Wojewódzki Sąd Administracyjny uznał skargę strony za zasadną. W uzasadnieniu zaskarżonego orzeczenia wskazano, że ocena zgodności z prawem zaskarżonej decyzji wymaga w pierwszej kolejności, rozważenia, czy została ona prawidłowo doręczona, a więc rozważenia zarzutu nr 1 sformułowanego w skardze. Brak prawidłowego doręczenia decyzji skutkuje bowiem koniecznością uchylenia zaskarżonego aktu.
Sąd pierwszej instancji stwierdził, że jak wynika z akt administracyjnych, do odwołania od decyzji wydanej w pierwszej instancji, złożonego przez pełnomocnika spółki, zostało załączone pełnomocnictwo szczególne wraz z wykazaniem umocowania osoby udzielającej ww. pełnomocnictwa, niekwestionowane przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Warszawie. W treści został podany stosowny adres elektroniczny. Jednakże decyzja organu drugiej instancji z 5 lutego 2024 r. została doręczona za pośrednictwem Poczty Polskiej (operatora pocztowego w rozumieniu ustawy z dnia 23 listopada 2012 r. - Prawo pocztowe), a jako adresata przesyłki zawierającej ww. decyzję wskazano: A. Sp. z o.o., zaś adres: [...].
Zasady doręczenia pism w toku postępowania podatkowego regulują przepisy Ordynacji podatkowej. Zgodnie z art. 145 § 1 o.p. pisma doręcza się stronie, a gdy strona działa przez przedstawiciela - temu przedstawicielowi. Zgodnie z art. 144 § 5 o.p. doręczanie pism pełnomocnikowi będącemu adwokatem, radcą prawnym lub doradcą podatkowym oraz organom administracji publicznej następuje za pomocą środków komunikacji elektronicznej albo w siedzibie organu podatkowego.
Zważywszy na to, że pełnomocnik skarżącej był radcą prawnym (i w dokumencie pełnomocnictwa podał adres elektroniczny), mając na uwadze obowiązek wynikający z art. 144 § 5 o.p., doręczanie przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Warszawie pism temu pełnomocnikowi winno następować za pomocą środków komunikacji elektronicznej na adres wskazany w pkt 47 pełnomocnictwa (albo w siedzibie organu podatkowego). W tym kontekście, zdaniem sadu pierwszej instancji, nie ma żadnego znaczenia prawnego to, że w nagłówku odwołania podano adres do doręczeń niebędący adresem elektronicznym.
W ocenie sądu pierwszej instancji przepis art. 144 § 5 o.p. nie umożliwia organowi decydowania (poza wyborem pomiędzy doręczeniem za pomocą środków komunikacji elektronicznej albo w siedzibie organu), w jaki sposób będzie doręczał pisma; przepis ten również nie umożliwia zawodowemu pełnomocnikowi zmiany sposobu, w jakiej mają być jemu doręczane pisma (tzn. zmiany z doręczania pism za pomocą środków komunikacji elektronicznej na doręczenia za pośrednictwem operatora pocztowego). Regulacja art. 144 § 5 o.p. jest w tym przypadku jednoznaczna.
Mając na uwadze powyższe, zdaniem sądu pierwszej instancji doręczając zaskarżoną decyzję na adres: ul. C. [...], Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Warszawie naruszyło wskazany przepis art. 144 § 5 o.p. Konsekwencją stwierdzenia braku skutecznego doręczenia zaskarżonej decyzji był brak możliwości dokonywania oceny jej prawidłowości jako takiej, a co za tym idzie odnoszenia się do pozostałych zarzutów sformułowanych w skardze.
Z uwagi na powyższe, sąd pierwszej instancji na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. uchylił zaskarżoną decyzję wskazując, że ponownie rozpoznając sprawę Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Warszawie uwzględni ocenę prawną wyrażoną w niniejszym wyroku, co oznaczać będzie w szczególności konieczność uwzględnienia, że zgodnie z art. 144 § 5 o.p. doręczanie pism pełnomocnikowi będącemu radcą prawnym następuje za pomocą środków komunikacji elektronicznej albo w siedzibie organu podatkowego oraz konieczność zastosowania w sprawie art. 145 § 1 o.p., tj. doręczenia decyzji pełnomocnikowi spółki (pełny tekst uzasadnienia orzeczenia oraz inne orzeczenia sądów administracyjnych przywołane w niniejszym uzasadnieniu dostępne są w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych, http://orzeczenia.nsa.gov.pl/).
3. Od powyższego orzeczenia organ złożył skargę kasacyjną wnosząc o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania oraz o zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego. Ponadto w skardze kasacyjnej zrzeczono się rozpoznania sprawy na rozprawie.
Zaskarżonemu wyrokowi zarzucono naruszenie przepisów postępowania, które to naruszenie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, tj.:
1) art. 141 § 4 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2024r., poz. 935; dalej: "p.p.s.a.") w zw. z art. 132 p.p.s.a przez wadliwe sporządzenie uzasadnienia wyroku uniemożliwiające dokonanie instancyjnej kontroli zaskarżonego orzeczenia polegające na przedstawieniu oceny prawnej niespójnej i lakonicznej w zakresie własnych rozważań poprzez uwzględnienie skargi i wydanie merytorycznego orzeczenia przy jednoczesnym uznaniu, że decyzja organu nie została skutecznie doręczona, ale można od niej skutecznie złożyć środek zaskarżenia (nie jest nieaktem);
2) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a w zw. art. 144 § 5 o.p. w zw. z art. 145 § 2 o.p. poprzez uchylenie decyzji w sytuacji, gdy stwierdzone przez sąd naruszenie polegające na nieprawidłowym doręczeniu decyzji nie mogło mieć istotnego wpływu na wynik sprawy bowiem doręczenie decyzji z uchybieniem przepisów nie ma wpływu na treść rozstrzygnięcia w niej zawartego;
3) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a w zw. z art. 168 § 2 o.p. zw. z art. 212 o.p. w zw. z art. 144 § 5 o.p. poprzez błędne przyjęcie, że decyzja organu nie została skutecznie doręczona, bowiem zamiast na adres elektroniczny pełnomocnika wskazany w pełnomocnictwie, organ skierował decyzję na adres wskazany w odwołaniu jako adres do doręczeń, podczas gdy organ prawidłowo wywiązał się ze swoich obowiązków - uwzględniając wolę pełnomocnika strony - wysyłając decyzję na adres spółki wskazany jako adres do doręczeń;
4) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a w zw. z art. 145 § 1 i 2 o.p. poprzez błędne uznanie, że decyzja organu została doręczona stronie z pominięciem ustanowionego w sprawie pełnomocnika, podczas gdy z treści decyzji wynika, że została ona zaadresowana do pełnomocnika spółki
4. Strona nie złożyła odpowiedzi na skargę kasacyjną.
5. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:
Zaskarżony wyrok należało uchylić, a skargę strony odrzucić.
5.1. Zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej biorąc jednak z urzędu pod rozwagę nieważność postępowania. Jak jednak wskazano w uchwale składu siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z 8 grudnia 2009 r., II GPS 5/09 od zasady związania Naczelnego Sądu Administracyjnego granicami skargi kasacyjnej, o której mowa w art. 183 § 1 p.p.s.a., istnieją odstępstwa, a jedno z nich przewidziane zostało w art. 189 p.p.s.a. Zgodnie z tym przepisem, jeżeli skarga ulegała odrzuceniu albo istniały podstawy do umorzenia postępowania przed wojewódzkim sądem administracyjnym, Naczelny Sąd Administracyjny postanowieniem uchyla wydane w sprawie orzeczenie oraz odrzuca skargę lub umarza postępowanie.
Ustalenie, że istniały przesłanki do odrzucenia skargi zobowiązuje zatem Naczelny Sąd Administracyjny do uchylenia zaskarżonego wyroku sądu pierwszej instancji i odrzucenia skargi.
Oceny wystąpienia przesłanek odrzucenia skargi Naczelny Sąd Administracyjny dokonuje z urzędu, niezależnie od zarzutów skargi kasacyjnej. Wynika to z punktu pierwszego powołanej powyżej uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego, w którym wskazano, że w świetle art. 183 § 1 oraz art. 134 § 2 w zw. z art. 193 p.p.s.a. dopuszczalne jest zastosowanie przez Naczelny Sąd Administracyjny z urzędu art. 189 tej ustawy, polegające na uchyleniu orzeczenia wojewódzkiego sądu administracyjnego i odrzuceniu skargi, niezależnie od zarzutów podniesionych w skardze kasacyjnej i przy braku przesłanek nieważności postępowania sądowego.
5.2. W rozpatrywanej sprawie decyzją z 5 lutego 2024 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Warszawie utrzymało w mocy decyzję Wójta Gminy R. z 4 lipca 2022 r. w sprawie określenia wysokości podatku od nieruchomości za 2021 r. w związku z wolnostojącą tablicą reklamową.
Do akt sprawy, wraz z odwołaniem zostało złożone pełnomocnictwo szczególne do reprezentowania spółki przez profesjonalnego pełnomocnika - radcę prawnego przed Wójtem Gminy R. oraz Samorządowym Kolegium Odwoławczym w Warszawie w sprawie podatku od nieruchomości, a także we wszystkich sprawach z nią związanych. W treści pełnomocnictwa udzielonego na stosownym formularzu, w części D.1 pkt 47 wskazano adres elektroniczny: [...]. W pełnomocnictwie tym wskazano również adres pełnomocnika do doręczeń w kraju: N. [...]. Dodatkowo na pierwszej stronie odwołania wskazano w nagłówku adres do doręczeń: A. [...] sp. z o.o. ul. C. [...].
Decyzja z 5 lutego 2024 r. została przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Warszawie doręczona za pośrednictwem Poczty Polskiej S.A., a jako adresata przesyłki zawierającej ww. decyzję wskazano: A. Sp. z o.o., zaś adres: [...], ul. C. [...].
Sąd pierwszej instancji mając na uwadze powyższe okoliczności uznał, że doręczenie zaskarżonej decyzji nastąpiło z naruszeniem art. 145 § 1 o.p. i art. 144 § 5 o.p., co w jego ocenie skutkowało koniecznością uchylenia zaskarżonej decyzji.
5.3. Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że podzielić należy stanowisko sądu pierwszej instancji co do braku skutecznego doręczenia zaskarżonej decyzji, jednak konsekwencją powyższego nie powinno być uchylenie zaskarżonej decyzji a odrzucenie skargi strony.
Zgodnie z art. 145 § 1 o.p. pisma doręcza się stronie, a gdy strona działa przez przedstawiciela - temu przedstawicielowi. W § 2 tego przepisu wskazano natomiast, że jeżeli ustanowiono pełnomocnika, pisma doręcza się pełnomocnikowi pod adresem wskazanym w pełnomocnictwie. W myśl zaś art. 144 § 5 o.p. doręczanie pism pełnomocnikowi będącemu adwokatem, radcą prawnym lub doradcą podatkowym oraz organom administracji publicznej następuje za pomocą środków komunikacji elektronicznej albo w siedzibie organu podatkowego.
Przepisy o doręczeniach mają charakter gwarancyjny, co oznacza, że tylko prawidłowe doręczenie, tzn. dokonane zgodnie z zasadami określonymi w Ordynacji podatkowej, uzależnia skuteczność czynności podejmowanych przez organ. W tym zakresie odwołać się należy do rozważań zawartych w uchwale składu siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z 7 marca 2022 r., I FPS 4/21 stanowiącej, że postanowienie o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności doręczone stronie, która miała ustanowionego pełnomocnika, z naruszeniem art. 145 § 2 o.p., należy uznać za niewiążące w rozumieniu art. 212 w zw. z art. 239 tej ustawy także wtedy, gdy strona lub jej pełnomocnik wnieśli od niego zażalenie. W jej uzasadnieniu stwierdzono stanowczo, że brak skutecznego doręczenia powoduje, że nie powstają żadne skutki materialnoprawne ani procesowe będące następstwem prawidłowego doręczenia. W szczególności orzeczenie nie wchodzi do obrotu prawnego w rozumieniu art. 212 w związku z art. 219 o.p. Nie rozpoczyna swojego biegu termin do wniesienia środka zaskarżenia. Organ podatkowy nie może konwalidować tej wadliwej czynności. Zobowiązany jest jedynie do ponowienia czynności doręczenia ustanowionemu pełnomocnikowi. Jednocześnie Naczelny Sąd Administracyjny stanął na stanowisku, że prawodawca nie wprowadził "braku dla strony ujemnych skutków procesowych" jako przesłanki uznawania pism za prawidłowo doręczone. W przypadku tej czynności mamy do czynienia albo z sytuacją gdy doszło do skutecznego doręczenia, albo do takiego doręczenia nie doszło w związku z naruszeniem przepisów regulujących te czynności. Ocena skuteczności doręczenia ma więc charakter "zero-jedynkowy" (zob. wyrok NSA z 19 maja 2022 r., I FSK 112/22).
Powyższe stwierdzenia mają w pełni odniesienie również do przypadku, gdy, jak w niniejszej sprawie, przesyłka została zaadresowana do strony a nie do pełnomocnika, i została wysłana za pośrednictwem operatora pocztowego (papierowo) zamiast zgodnie z art. 145 i 144 § 5 o.p. elektronicznie pełnomocnikowi strony, na adres wskazany w pełnomocnictwie znajdującym się w aktach sprawy.
5.4. W konsekwencji, skoro decyzja organu w skutek jej nieprawidłowego doręczenia nie weszła do obrotu prawnego, nie było możliwe złożenie od niej skargi do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego.
Wobec powyższego Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 189 p.p.s.a., mając na uwadze art. 58 § 1 pkt 6 w zw. z art. 53 § 1 p.p.s.a., był zobligowany uchylić wydany w sprawie wyrok i odrzucić skargę.
W trybie art. 189 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny orzeka z urzędu niezależnie od zarzutów podniesionych w skardze czy w skardze kasacyjnej i przy braku przesłanek nieważności postępowania sądowego, co czyni bezprzedmiotowe odnoszenie się do zarzutów skargi kasacyjnej. Dodatkowo wskazać należy, że orzeczenie zapadłe w niniejszej sprawie nie może być poczytane jako niekorzystne dla strony, gdyż w jego świetle organ jest zobligowany do prawidłowego wykonania czynności doręczenia decyzji Od dnia prawidłowego jej doręczenia stronie przysługiwać będzie, zgodnie z art. 53 § 1 p.p.s.a., 30-dniowy termin do wniesienia od niej skargi do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego.
Jednocześnie, ze względu na okoliczność, że uchylenie zaskarżonego wyroku nastąpiło z urzędu na podstawie art. 189 p.p.s.a. a nie w wyniku uwzględnienia skargi kasacyjnej, na podstawie art. 207 § 2 p.p.s.a. odstąpiono od zasądzenia zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego w całości.
Orzeczenie o zwrocie całego wpisu uiszczonego od skargi wydano na podstawie art. 232 § 1 pkt 1 p.p.s.a.
Jacek Pruszyński Jan Rudowski Bogusław Woźniak