Wyrok NSA z dnia 19 marca 2026, sygn. III FSK 1367/24

Skarżący, skargą kasacyjną z 18 października 2024 r., zakwestionował w całości wyrok Sądu I instancji, wnosząc o jego uchylenie w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi I instancji oraz zasądzenie kosztów postępowania.

Skarżący sformułował zarzuty w oparciu o obie podstawy kasacyjne wymienione w art. 174 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tj. Dz.U. z 2024 r., poz. 935, dalej jako "p.p.s.a."):

I. Naruszenie prawa materialnego (art. 174 pkt 1 p.p.s.a.), tj:

1. art. 116 § 1 pkt 1 i § 4 O.p. w zw. z art. 10 i art. 11 ust. 1 i 2 P.u., poprzez błędne zastosowanie i niezasadne uznanie, że organy udowodniły wystąpienie pozytywnych przesłanek odpowiedzialności Skarżącego, mimo wadliwie przeprowadzonego postępowania dowodowego,

2. art. 3 § 2 pkt 1, art. 151 oraz art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. w zw. z art. 116 § 2 O.p. oraz przepisami postępowania (tj. art. 121 § 1, art. 122, art. 123 § 1, art. 180 § 1, art. 187 § 1 i art. 191 O.p.), poprzez oddalenie skargi mimo naruszenia przez organy obowiązku rzetelnego ustalenia faktów. Skarżący podniósł, że w latach 2018–2020 nie pełnił funkcji prezesa zarządu, gdyż skutecznie złożył oświadczenie o rezygnacji. Podkreślił, że w dacie rezygnacji nie był jedynym wspólnikiem (10 udziałów posiadała żona), co umożliwiało skuteczne złożenie oświadczenia Spółce bez rygoru aktu notarialnego. Gdyby Sąd I instancji prawidłowo ocenił materiał dowodowy, stwierdziłby, że w okresach płatności zobowiązań Skarżący nie sprawował mandatu, co wyklucza jego odpowiedzialność na podstawie art. 116 § 2 O.p. Wskazał również, że organ nie mógł samodzielnie przesądzać o nieistnieniu stosunku prawnego (skuteczności rezygnacji) bez wyroku sądu powszechnego,

3. art. 3 § 2 pkt 1, art. 151 oraz art. 145 § 1 pkt 1 lit. a p.p.s.a., art. 107 § 1 w zw. z art. 108 § 1, art. 116 § 2 O.p., art. 202 § 4 k.s.h. i art. 17 ust. 1 ustawy o KRS, poprzez błędną wykładnię skutkującą przyjęciem, że o pełnieniu funkcji decyduje deklaratoryjny wpis w rejestrze, podczas gdy decydujące znaczenie ma prawidłowe umocowanie (uchwała o powołaniu) oraz brak skutecznej rezygnacji, która nie jest zależna od wpisu w KRS.

II. Naruszenie przepisów postępowania (art. 174 pkt 2 p.p.s.a.), tj:

1. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c i art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 122, art. 187 § 1 oraz art. 191 O.p., poprzez oddalenie skargi mimo oparcia rozstrzygnięcia na domniemaniach i dowolnej ocenie dowodów. Skarżący zarzucił w szczególności:

- brak ustalenia, czy właściwy czas na zgłoszenie upadłości przypadł w okresie pełnienia przez niego funkcji prezesa zarządu,

- pominięcie faktu złożenia rezygnacji z funkcji prezesa zarządu Spółki,

- błędne przyjęcie automatyzmu stosowania art. 210 § 2 k.s.h., mimo że od 15 września 2016 r. w Spółce występował drugi wspólnik,

2. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. w zw. z art. 122 O.p., poprzez niedostrzeżenie zaniechania organów w zakresie wyjaśnienia skuteczności zrzeczenia się mandatu przez Stronę,

3. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. w zw. z art. 187 § 1 O.p., poprzez niewyczerpujące przeprowadzenie postępowania dowodowego w zakresie ustalenia przesłanki egzoneracyjnej, tj. braku winy Skarżącego w niezgłoszeniu wniosku o ogłoszenie upadłości.

Organ II instancji nie złożył odpowiedzi na skargę kasacyjną.

Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Skarga kasacyjna nie ma uzasadnionych podstaw.

Na wstępie należy wyjaśnić, że Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, a z urzędu bierze pod uwagę jedynie nieważność postępowania (art. 183 § 1 p.p.s.a.). W rozpoznawanej sprawie nie zachodzą przesłanki nieważności postępowania, o których mowa w art. 183 § 2 p.p.s.a., a zarzuty skargi kasacyjnej nie dają żadnych podstaw do uchylenia zaskarżonego wyroku.

Jako podstawę skargi kasacyjnej Skarżący wskazał zarówno naruszenie przepisów postępowania, jak i prawa materialnego. Kluczowym jednak punktem dla rozstrzygnięcia zaistniałego sporu jest wykładnia przepisu art. 116 § 2 O.p. w zakresie pojęcia "pełnienia obowiązków członka zarządu", bowiem to ona wyznacza zakres postępowania wyjaśniającego. Pozostałe zarzuty skargi kasacyjnej mają charakter wtórny i ich skuteczność uzależniona jest od rozstrzygnięcia wskazanej wyżej kwestii ogniskującej się wokół wykładni art. 116 § 2 O.p.

W pierwszej kolejności wskazać należy, że konstrukcja odpowiedzialności osób trzecich, będących członkami zarządu spółek określonych w art. 116 § 1 O.p., opiera się na zaistnieniu przesłanek pozytywnych odpowiedzialności, a zatem pełnieniu obowiązków członka zarządu, jak również stwierdzeniu bezskuteczności egzekucji z majątku spółki. Ponadto w ramach przywołanej regulacji normodawca wprowadził przesłanki negatywne odpowiedzialności, tj. wyłączające zastosowanie tej instytucji. Chodzi zatem o sytuację, gdy członek zarządu nie wykazał, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub w tym czasie zostało otwarte postępowanie restrukturyzacyjne w rozumieniu ustawy z dnia 15 maja 2015 r. - Prawo restrukturyzacyjne (Dz. U. z 2020 r., poz. 814) albo zatwierdzono układ w postępowaniu o zatwierdzenie układu, o którym mowa w ustawie z dnia 15 maja 2015 r. - Prawo restrukturyzacyjne (art. 116 § 1 pkt 1 lit. a O.p.), albo niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości nastąpiło bez jego winy (art. 116 § 1 pkt 1 lit. b O.p.). Do przesłanek negatywnych objętych regulacją art. 116 § 1 O.p. ustawodawca zalicza również sytuację, gdy członek zarządu nie wskazuje mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części.

Naczelny Sąd Administracyjny wskazuje, że użyte w art. 116 § 2 O.p. określenie "pełnienie obowiązków członka zarządu" było przedmiotem licznych wypowiedzi orzeczniczych sądów administracyjnych. Funkcję tę określona osoba pełni co do zasady od momentu jej powołania (art. 201 § 1 k.s.h.), do momentu wygaśnięcia jej mandatu (art. 202 § 1- § 3 k.s.h.), jej śmierci, rezygnacji albo odwołania (art. 202 § 4 k.s.h.). Członek zarządu ma przy tym pełne prawo do złożenia rezygnacji z tej funkcji w każdym czasie (art. 202 § 5 k.s.h. w związku z art. 746 § 2 Kodeksu cywilnego). W sytuacji, gdy dana osoba, mimo wygaśnięcia mandatu, nadal wykonuje obowiązki członka zarządu, może ponosić odpowiedzialność na podstawie art. 116 § 1 O.p. W orzecznictwie przyjmuje się bowiem, że jeżeli członek zarządu spółki kapitałowej prowadzi sprawy spółki, chociaż jego mandat wygasł, to nie może skutecznie powołać się na tę okoliczność w sprawie, której przedmiotem jest przeniesienie na niego odpowiedzialności za powstałe w tym okresie zaległości podatkowe. Za powiązaniem odpowiedzialności osoby trzeciej za zaległości podatkowe spółki z faktycznym pełnieniem obowiązków członka zarządu przemawia zatem nie tylko językowe brzmienie art. 116 § 2 O.p., ale również wykładnia celowościowa, dzięki której instytucja ta nabiera prakseologicznej spójności. Jeżeli bowiem o odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki decydowałyby wyłącznie względy formalne, wówczas negatywne konsekwencje mogłyby dotyczyć również tych osób, które z przyczyn od siebie niezależnych nie miały w istocie żadnego wpływu na bieg spraw w czasie powstania zaległości. Opowiedziano się za tym, by pojęcia "pełnienia obowiązków członka zarządu" nie utożsamiać z wpisem do Krajowego Rejestru Sądowego, lecz by rozumieć je, jako faktyczne wykonywanie obowiązków członka zarządu w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością także po formalnej rezygnacji z tej funkcji. Jeśli zatem członek zarządu sprawował dotąd pełnioną funkcję również po wygaśnięciu mandatu, to może on ponosić odpowiedzialność na zasadach określonych w art. 116 § 1- 4 O.p. (por. wyroki NSA: z 21 września 2022 r., sygn. akt III FSK 1013/21; z 14 lutego 2019 r., sygn. akt I FSK 156/17; z 19 kwietnia 2018 r., sygn. akt I FSK 905/16; z 7 maja 2019 r., sygn. akt II FSK 1379/17). Podobne, a nawet dalej idące stanowisko prezentowane jest przez Sąd Najwyższy, który m.in. w wyroku z dnia 28 listopada 2018 r., sygn. akt II UK 365/17 stwierdził, że norma z art. 116 § 2 O.p. jest spełniona, gdy funkcja nadal jest sprawowana przez członka zarządu choć złożył rezygnację, a nie został powołany inny członek zarządu. W interesie nie tylko spółki, ale i rezygnującego członka zarządu jest podjęcie przez niego inicjatywy powołania nowego członka zarządu (zwołania posiedzenia organu uprawnionego do obsady zarządu) jeszcze przed złożeniem rezygnacji (por. uzasadnienie uchwały Sądu Najwyższego z 31 marca 2016 r., sygn. akt III CZP 89/15, OSNC 2016/9/97). Członek zarządu składając rezygnację, nie może więc "uciec" od odpowiedzialności na podstawie art. 116 O.p., gdy nadal pełni funkcję zarządu w spółce (por. wyrok Sądu Najwyższego z 3 marca 2016 r., sygn. akt I UK 91/15, a także wyroki z 14 grudnia 2016 r., sygn. akt II UK 494/15 i z 23 września 2014 r., sygn. akt II UK 560/13).

W postępowaniu podatkowym w niniejszej sprawie ustalono, że Skarżący pełnił funkcję prezesa zarządu Spółki m.in. w latach 2014-2020, a więc również w okresie, w którym upływały terminy płatności zobowiązań podatkowych Spółki z tytułu przedmiotowych zaległości podatkowych. Skarżący kasacyjnie twierdzi, że w 2015 r. złożył skuteczną rezygnację z tej funkcji, mandat prezesa zarządu pozostał nieobsadzony, w związku z powyższym nie pełnił obowiązków prezesa zarządu Spółki, w okresie, kiedy upływały terminy płatności zobowiązań Spółki w podatku od nieruchomości za lata 2018-2020. W konsekwencji wyklucza to pociągnięcie go do odpowiedzialności w trybie art. 116 § 1 O.p.

Naczelny Sąd Administracyjny stanowiska tego nie podziela.

Jak wynika z uzasadnienia wyroku Sądu I instancji, z danych widniejących w KRS (odpis pełny wg stanu na 25 maja 2022 r. znajdujący się w aktach sprawy) wynika, że w 2014 r. Skarżący stał się jedynym wspólnikiem i prezesem zarządu ww. Spółki, a funkcję prezesa zarządu (jedynego członka zarządu) pełnił nieprzerwanie do 25 maja 2022 r.(co najmniej). Znamienne, że fakt rezygnacji nie został do rejestru zgłoszony. Wprawdzie akurat ten fakt dla uznania skuteczności rezygnacji z pełnionej funkcji nie ma znaczenia ze względu na deklaratoryjny charakter wpisu w rejestrze, jednak – jak trafnie zauważył Sąd I instancji - nie jest on pozbawiony znaczenia w całokształcie okoliczności sprawy, dla oceny rzeczywistego charakteru działań przedstawiciela Spółki. Okoliczności sprawy uzasadniają bowiem przypuszczenie, że powołanie się przez Skarżącego na złożenie oświadczenia o rezygnacji z funkcji prezesa zarządu Spółki było instrumentalne i nakierowane na uniknięcie odpowiedzialności za zaległości podatkowe Spółki. Zasadnicze dla takiej oceny ma fakt rzeczywistego sprawowania przez Skarżącego tej funkcji, także po formalnym złożeniu rezygnacji. Jak wskazał Sąd I instancji, Skarżący faktycznie wykonywał czynności w zakresie reprezentacji Spółki, co wynika chociażby ze znajdujących się w aktach deklaracji na podatek od nieruchomości za lata 2018, 2019 i 2020, które Skarżący w imieniu Spółki podpisywał i składał do organu podatkowego, a także z dokonanych przez sąd rejestrowy wpisów, które mogły być dokonane jedynie na jego wniosek, bo zgodnie z danymi w KRS, nie było innej osoby uprawnionej do reprezentacji Spółki. Zaznaczyć przy tym należy, że w skardze kasacyjnej nie podważono skutecznie tej oceny.

W tym stanie rzeczy bez znaczenia pozostają wywody skargi kasacyjnej na temat skuteczności złożonej przez Skarżącego rezygnacji z funkcji prezesa zarządu Spółki (por. wyrok NSA z 28 czerwca 2023 r., sygn. akt III FSK 1258/22). W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego przeprowadzone w sprawie postępowanie, w tym znajdujące się w aktach sprawy dokumenty, pod którymi podpisywał się Skarżący, dają podstawę do przyjęcia, że Skarżący pełnił funkcję prezesa zarządu Spółki w okresie, kiedy upływał termin płatności zobowiązań Spółki w podatku od nieruchomości za lata 2018-2020, co w świetle art. 116 § 1i 2 O.p. uzasadnia pociągnięcie go do subsydiarnej odpowiedzialności za te zaległości podatkowe.

Mając powyższe na uwadze, Naczelny Sąd Administracyjny za niezasadny uznaje wskazany w skardze kasacyjnej zarzut naruszenia prawa materialnego, tj. art. 3 § 2 pkt 1, art. 151 oraz art. 145 § 1 pkt 1 lit. a p.p.s.a., art. 107 § 1 w zw. z art. 108 § 1, art. 116 § 2 O.p., art. 202 § 4 k.s.h. i art. 17 ust. 1 ustawy o KRS, poprzez błędną wykładnię skutkującą przyjęciem, że podstawą uznania danej osoby za pełniącą funkcję członka zarządu jest treść wpisu w KRS, podczas gdy decydujące znaczenie ma prawidłowe umocowanie (uchwała o powołaniu) oraz brak skutecznej rezygnacji, która nie jest zależna od wpisu w KRS; a także art. 116 § 1 pkt 1 i § 4 O.p. w zw. z art. 10 i art. 11 ust. 1 i 2 P.u., poprzez błędne zastosowanie i niezasadne uznanie, że organy udowodniły wystąpienie pozytywnych przesłanek odpowiedzialności Skarżącego, mimo wadliwie przeprowadzonego postępowania dowodowego.

Wobec przedstawionej wyżej oceny prawnej, odnośnie braku zasadności zarzutów naruszenia prawa materialnego, za pozbawione podstaw prawnych należało także uznać zarzuty naruszenia przepisów postępowania, tj. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c i art. 151 p.p.s.a. w zw. z art. 122, art. 187 § 1 oraz art. 191 O.p., poprzez oddalenie skargi, mimo oparcia rozstrzygnięcia na domniemaniach i dowolnej ocenie dowodów, w szczególności poprzez pominięcie faktu złożenia rezygnacji z funkcji prezesa zarządu Spółki i błędnego przyjęcie automatyzmu stosowania art. 210 § 2 k.s.h., mimo że od 15 września 2016 r. w Spółce występował drugi wspólnik; jak również braku ustalenia, czy właściwy czas na zgłoszenie upadłości przypadł w okresie pełnienia przez niego funkcji prezesa zarządu i niewyczerpujące przeprowadzenie postępowania dowodowego w zakresie przesłanki egzoneracyjnej, tj. braku winy Skarżącego w niezgłoszeniu wniosku o ogłoszenie upadłości.

W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego na akceptację zasługuje wyrażona w zaskarżonym wyroku ocena, co do wykazania przez organy, że stan niewypłacalności Spółki miał miejsce od 2014 r., bo Spółka nie wykonała zobowiązań z tytułu podatku od nieruchomości za lata 2014-2020. Powyższe ustalenia nie zostały podważone w skardze kasacyjnej. Skarżący nie zgłosił wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki pomimo jej niewypłacalności. Zaniechanie podjęcia odpowiednich działań wynikających z istoty pełnionej funkcji zarządczej nie może prowadzić do zwolnienia z odpowiedzialności opartej o art. 116 O.p.

Z tych wszystkich powodów Naczelny Sąd Administracyjny skargę kasacyjną oddalił, przyjmując za podstawę rozstrzygnięcia art. 184 p.p.s.a.

s. del. M. Waksmundzka-Karasińska s. J. Pruszyński s. B. Woźniak