Wyrok NSA z dnia 08 maja 2025, sygn. III FSK 192/24

Nie można przy tym pomijać i tego, że skarga kasacyjna odnosi się do zaskarżonego wyroku wojewódzkiego sądu administracyjnego i tym samym powinna zawierać zarzuty wobec tego wyroku, wykazujące szczegółowo takie naruszenie prawa, które realizuje podstawy kasacyjne z art. 174 P.p.s.a. Dla skuteczności skargi kasacyjnej, konieczne jest zatem wykazanie błędów w rozumowaniu wojewódzkiego sądu administracyjnego przy podejmowaniu przez niego rozstrzygnięcia. Naczelny Sąd Administracyjny nie może zastępować strony i precyzować, uszczegóławiać, czy uzupełniać przytoczonych podstaw kasacyjnych oraz ich uzasadnienia.

Naczelny Sąd Administracyjny nie ma zatem obowiązku ani prawa do domyślania się i uzupełniania argumentacji autora skargi kasacyjnej. Pominięcie określonych zagadnień w skardze kasacyjnej czy odniesienie się do nich w sposób wybiórczy i ogólnikowy skutkuje niemożnością zakwestionowania przez Naczelny Sąd Administracyjny stanowiska wyrażonego w ich zakresie przez wojewódzki sąd administracyjny czy działające w sprawie organy podatkowe. Wywołane skargą kasacyjną postępowanie przed Naczelnym Sądem Administracyjnym nie polega bowiem na ponownym rozpoznaniu sprawy w jej całokształcie. Zgodnie z art. 176 P.p.s.a. strona skarżąca kasacyjnie ma obowiązek przytoczyć podstawy skargi kasacyjnej wnoszonej od wyroku sądu pierwszej instancji i (co istotne w realiach niniejszej sprawy) szczegółowo je uzasadnić wskazując, które przepisy ustawy zostały naruszone, na czym to naruszenie polegało i jaki miało wpływ na wynik sprawy. Nie jest bowiem rolą Naczelnego Sądu Administracyjnego stawianie jakichkolwiek hipotez i snucie domysłów w zakresie uzasadnienia podstaw kasacyjnych. Jedynie w sytuacji, gdy treść uzasadnienia skargi kasacyjnej pozwala na jednoznaczne określenie, jaką postać naruszenia prawa wnoszący skargę kasacyjną chciał powołać w zarzutach skargi kasacyjnej, Naczelny Sąd Administracyjny może przeprowadzić kontrolę merytoryczną zarzutu. Z tych względów, skarga kasacyjna jest sformalizowanym środkiem prawnym, obwarowanym m.in. przymusem adwokacko-radcowskim (art. 175 § 1-3 p.p.s.a.), który opiera się na założeniu, że powierzenie tej czynności wykwalifikowanym prawnikom zapewni skardze odpowiedni poziom merytoryczny i formalny.

Biorąc pod uwagę, że Skarżąca przy formułowaniu podstaw kasacyjnych używa zwrotów "a przede wszystkim", "w tym", "poprzez między innymi" konieczna jest uwaga, wynikająca z utrwalonego w orzecznictwie poglądu, że zwroty takie są semantycznie puste. Naczelny Sąd Administracyjny bada podstawy skargi kasacyjnej jedynie w zakresie przepisów wyraźnie powołanych i sposobów ich naruszenia wskazanego przez wnoszącego skargę kasacyjną. Użycie takich zwrotów nie pozwala także na kontrolę kasacyjną szerszą, niż z punktu widzenia powołanego przepisu oraz wskazanego sposobu jego naruszenia. Ponadto sformułowanie w skardze kasacyjnej takiego zwrotu sugeruje, że Naczelny Sąd Administracyjny przy rozpatrywaniu skargi kasacyjnej powinien objąć swą analizą również inne kwestie poza wprost wskazanymi przez Skarżącą. Jest to jednak niedopuszczalne, z uwagi na związanie Naczelnego Sądu Administracyjnego podstawami skargi kasacyjnej oraz jej uzasadnieniem, co zostało wcześniej szczegółowo przedstawione.

Powyższe wywody były konieczne z uwagi na sposób sformułowania uzasadnienia skargi kasacyjnej, które uniemożliwia merytoryczne odniesienie się do stawianych zarzutów naruszenia prawa materialnego oraz przepisów postępowania. Pełnomocnik Skarżącej nie sprostał zatem wymogom do sporządzenia skargi kasacyjnej w zgodzie ze standardami dotyczącymi tego środka zaskarżenia.

Z uzasadnienia skargi kasacyjnej nie sposób wyprowadzić logicznego wniosku, dlaczego Skarżąca uważa, że doszło do naruszenia powołanych w skardze kasacyjnej przepisów. Nie próbowała nawet wykazywać, w czym upatruje naruszenia prawa materialnego, czyli wykazać, że Sąd pierwszej instancji dopuścił się błędnej wykładni, bądź niewłaściwego zastosowania przepisów statuujących obowiązek zapłaty podatku przez Skarżącą. Również w zakresie naruszenia przepisów postępowania, Skarżąca stwierdza jedynie, że wysokość hali garażowej nad jej miejscem postojowym jest niższa niż wymagana do objęcia opodatkowaniem podatkiem od nieruchomości. Poza jednak zdawkowymi, urywanymi i oderwanymi od siebie stwierdzeniami, Skarżąca nawet nie usiłowała podważyć argumentacji Sądu pierwszej instancji, który stwierdził bezzasadność jej twierdzeń odnośnie do błędów organów podatkowych przy przyjęciu wysokości hali garażowej. Nie sposób zatem stwierdzić, dlaczego zdaniem Skarżącej wywód WSA w Gdańsku był nieprawidłowy i jakimi błędami jest dotknięty. Dla wykazania niezasadności poglądu przyjętego przez Sąd pierwszej instancji, niewystarczające jest zdawkowe stwierdzenie, że okoliczności są inne niż przyjęte przez organy podatkowe, których pogląd został zaakceptowany przez Sąd pierwszej instancji. Przedstawiona w uzasadnieniu skargi kasacyjnej argumentacja dalece odbiega od standardów argumentacji prawniczej, cechując się nie tylko brakiem logicznego wywodu, lecz przede wszystkim jest na tyle lakoniczna, że uniemożliwia merytoryczne odniesienie się do podniesionych zarzutów.

Dodatkowo zwrócić należy uwagę, że w realiach rozpatrywanej sprawy, zasadność postawionego zarzutu naruszenia przepisu prawa materialnego, mogłaby zostać uwzględniona jedynie w przypadku wykazania, że organy podatkowe dopuściły się uchybień w prawidłowym przeprowadzeniu postępowania dowodowego. Skarżąca nie zarzuciła jednak naruszenia jakichkolwiek przepisów odnoszących się do prowadzenia postępowania dowodowego oraz oceny zgromadzonych dowodów przez organy podatkowe, czego miał nie dostrzec Sąd pierwszej instancji. Już z tego powodu Naczelny Sąd Administracyjny nie mógł stwierdzić ewentualnych uchybień WSA w Gdańsku przy kontrolowaniu zgodności z prawem zaskarżonej decyzji w zakresie ustaleń wysokości pomieszczenia garażowego. Ponadto treść zarzutów oraz dalszych twierdzeń Skarżącej prowadzić może do wniosku, że oczekiwała ona od Sądu pierwszej instancji przeprowadzenia postępowania dowodowego w celu ustalenia stanu faktycznego, który odpowiadałby jej stanowisku. Przypomnieć zatem należy, że rolą wojewódzkiego sądu administracyjnego nie jest ustalanie stanu faktycznego sprawy, czy też jego uzupełnianie. W ramach kontroli zgodności z prawem zaskarżonej decyzji, sąd ten kontroluje jedynie poprawność ustalonego stanu faktycznego i w razie stwierdzenia uchybień w procedurze podatkowej, które mogły mieć istotny wpływ na wynik sprawy, zobowiązany jest do uchylenia zaskarżonej decyzji (art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a.). Jedynym dowodem, który może przeprowadzić wojewódzki sąd administracyjny, jest dowód z dokumentu (art. 106 § 3 P.p.s.a.). Niemniej jednak przeprowadzenie takiego dowodu, nie ma na celu zastąpienia organu podatkowego, czyli nie może zmierzać do prawidłowego ustaleniu stanu faktycznego niezbędnego do rozstrzygnięcia danej sprawy i wydania decyzji, lecz jedynie do dokonania przez sąd "kontroli działalności administracji publicznej", tj. oceny zgodności z prawem zaskarżonej decyzji.

W tym stanie rzeczy Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 184 P.p.s.a., orzekł jak w sentencji.

sędzia J. Pruszyński sędzia B. Dauter sędzia J. Sokołowska