- naruszenie art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. prawo o ustroju sądów administracyjnych w zw. z art. 3 § 1 i 2 i art. 145 §1 pkt 1 lit. c) w zw. z art. 151 p.p.s.a. i art. 133 § 1 p.p.s.a. poprzez naruszenie obowiązku kontroli działalności administracji publicznej, które polegało na oddaleniu skargi i utrzymaniu w mocy postanowienia z dnia 26 lutego 2024 r. oraz z dnia 22 grudnia 2023 r., gdy tymczasem zostały one wydane niezgodnie z prawem, podczas gdy uzasadnione było ich uchylenie ze względu na istotne naruszenie przepisów postępowania, w szczególności polegające na błędnym ustaleniu przez organy administracji stanu faktycznego w sprawie, przez co wypełniona została dyspozycja art. 174 pkt 2 p.p.s.a.
Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Warszawie nie złożył odpowiedzi na skargę kasacyjną.
Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że zarzuty skargi kasacyjnej nie mają uzasadnionych podstaw.
Odnosząc się do najdalej idącego zarzutu skargi kasacyjnej, tj. nieważności postępowania ze względu na nieprawidłowo obsadzony skład orzekający, Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że - wbrew twierdzeniom autora skargi kasacyjnej – nie zachodzi przesłanka nieważności postępowania, o której mowa w art. 183 § 2 pkt 4 p.p.s.a..
Problem skuteczności powołań sędziowskich w procedurze prowadzonej z udziałem Krajowej Rady Sądownictwa ukształtowanej po 2017 r. był już przedmiotem wypowiedzi Naczelnego Sądu Administracyjnego. Składy orzekające NSA, choć zwracały uwagę na istotne wątpliwości związane z funkcjonowaniem KRS w takim kształcie, nie podważały skuteczności samych powołań sędziowskich. W postanowieniu z 28 stycznia 2020 r., I OSK 1713/18, NSA stwierdził, że uprawnienia w zakresie powoływania sędziów są osobistymi uprawnieniami Prezydenta. To przesądza o niemożności sprawowania kontroli przez sądy administracyjne w zakresie aktów związanych z taką procedurą. Podobnie w wyroku z 11 października 2021 r., II GOK 9/18, stwierdzono, że w aktualnym stanie prawnym prezydenckie akty powołań do pełnienia urzędu na stanowisku sędziego nie podlegają sądowej weryfikacji i nie są wzruszalne (pkt 133 i pkt 145 wyroku TSUE z 19 listopada 2019 r. oraz pkt 122 i pkt 128 wyroku TSUE z 2 marca 2021 r.).
W wyrokach z 4 listopada 2021 r., III FSK 3626/21 i III FSK 4104/21, NSA stwierdził wprost, że sędzia sądu administracyjnego bądź asesor sądowy w wojewódzkim sądzie administracyjnym, powołany do sprawowania urzędu przez Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej, jest sędzią Rzeczypospolitej Polskiej i sędzią europejskim w rozumieniu art. 2 i art. 19 ust. 1 Traktatu o Unii Europejskiej (TUE) oraz art. 6 ust. 1-3 TUE w związku z art. 47 Karty Praw Podstawowych, a także art. 6 ust. 1 Konwencji o Ochronie Praw Człowieka i Podstawowych Wolności sporządzonej w Rzymie dnia 4 listopada 1950 r., także wówczas, gdy procedura poprzedzająca jego powołanie mogła być dotknięta wadami. Innymi słowy, w aspekcie unijnych i konwencyjnych standardów prawa do sądu, można uznać, że jeżeli w składzie orzekającym wojewódzkiego sądu administracyjnego zasiada sędzia bądź asesor sądowy spełniający konstytucyjne standardy niezależności, niezawisłości i bezstronności, nawet jeżeli został powołany przez Prezydenta na wniosek Krajowej Rady Sądownictwa w składzie ukształtowanym ustawą z 8 grudnia 2017 r., to taki sąd należy uznać za sąd europejski w rozumieniu art. 2 i art. 19 ust. 1 Traktatu o Unii Europejskiej, art. 6 ust. 1-3 TUE w związku z art. 47 Karty Praw Podstawowych oraz art. 6 ust. 1 Konwencji o ochronie praw człowieka i podstawowych wolności. Naczelny Sąd Administracyjny podkreślił w tych orzeczeniach, że nie doszło do rażącego naruszenia prawa krajowego przy powoływaniu sędziów sądów administracyjnych, nawet w kontekście wątpliwości co do konstytucyjności Krajowej Rady Sądownictwa. Proces powołania sędziów/asesorów był zgodny z wymogami Konstytucji RP, a nawet jeśli KRS nie spełniała pełnych wymogów konstytucyjnych, proces powołania podlegał kontroli sądowej, a Prezydent RP dokonał merytorycznej oceny. W związku z tym nie można uznać, że naruszenie dotyczyło normy kluczowej dla procesu powołania sędziów. Podobny pogląd wyrażony został w sprawie rozstrzygniętej wyrokiem NSA z 25 maja 2023 r., III FSK 13/23.
Nie ma zatem podstaw prawnych do kwestionowania skuteczności powołania sędziego czy asesora sądowego w WSA w Warszawie, a w konsekwencji podważania składu sądu pierwszej instancji orzekającego w tej sprawie.
Niezasadne są także zarzuty skargi kasacyjnej odnoszące się do rozpoznania sprawy w trybie uproszczonym.
Słusznie wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 9 grudnia 2025 r. o sygn. akt III OSK 2388/23, że odbycie w sprawie posiedzenia niejawnego, jako wyjątku, musi mieć wyraźną podstawę w przepisach ustawy. Należy także zauważyć, że w ustawie Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi określono przypadki, w których możliwe jest skierowanie sprawy na posiedzenie niejawne. Takim przepisem jest art. 120 p.p.s.a. który stanowi, że w trybie uproszczonym sąd rozpoznaje sprawy na posiedzeniu niejawnym w składzie trzech sędziów. Z przepisem tym bezpośrednio jest związany przepis art. 119 p.p.s.a. wskazujący sprawy, które sąd może rozpoznać w trybie uproszczonym. Zgodnie z art. 119 pkt 3 p.p.s.a. w trybie uproszczonym może być rozpoznana sprawa, której przedmiotem skargi jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także postanowienie rozstrzygające sprawę co do istoty oraz postanowienie wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie. Nie może budzić w niniejszej sprawie wątpliwości, że zaskarżone postanowienie należy do postanowień, o których mowa w powołanym art. 119 pkt 3 p.p.s.a. Zatem zasadnie Sąd uznał, że niniejszą sprawę należy rozpatrzyć w trybie postępowania uproszczonego, co skutkowało - zgodnie z powołanym już art. 120 p.p.s.a. - rozpoznanie jej na posiedzeniu niejawnym w składzie trzech sędziów. Oczywiście przepis art. 122 p.p.s.a. stanowi, że sąd rozpoznający sprawę w trybie uproszczonym może przekazać sprawę do rozpoznania na rozprawie. Jest to jednak uprawnienie Sądu i do jego wyłącznej kompetencji należy skorzystanie z powyższego uprawnienia. W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego podkreśla się także, że rozpoznanie sprawy w rybie uproszczonym na posiedzeniu niejawnym nie jest zależne nawet od woli stron postępowania. Złożenie wniosku, np. przez stronę wnoszącą skargę o skierowanie sprawy do rozpoznania w oparciu o art. 122 p.p.s.a., nie wiąże sądu ją rozpoznającego (wyrok NSA z dnia 7 listopada 2021 r., sygn. akt II OSK 387/21). Art. 120 p.p.s.a. stanowi wyjątek od zasady orzekania na posiedzeniach jawnych, oczywiście zgodny z Konstytucją, która w art. 45 ust. 1 przewiduje jawność rozpatrzenia sprawy przez sąd, lecz prawo do jawnego rozpatrzenia sprawy przez sąd może być ograniczane na ogólnych warunkach z art. 31 ust. 3 Konstytucji.
Tym samym nawet w przepadku gdyby skarżąca złożyła wniosek o rozpoznanie sprawy na posiedzeniu jawnym (rozprawie), to i tak nie pozbawiałoby to sądu ustawowego uprawnienia do rozpoznania sprawy na posiedzeniu niejawnym (por. wyroki NSA z: 7 listopada 2023 r., II OSK 387/21; 15 lutego 2023 r., III FSK 1673/21). Zaznaczyć także trzeba, że sąd rozpoznający sprawę w tym trybie nie pomija stanowiska strony skarżącej, bowiem podnoszone przez nią argumenty, podobnie jak argumenty organu, podlegają rozpoznaniu w oparciu o akta sprawy oraz złożoną skargę, a sprawa po wnikliwej analizie jest rozstrzygana przez sąd w składzie trzech sędziów (por. wyrok NSA z 7 lutego 2025 r., III FSK 1312/23).
W związku tym zarzuty wskazane w pkt II skargi kasacyjnej okazały się niezasadne.
Skarżąca zarzuciła w petitum skargi kasacyjnej błędną wykładnię art. 18i § 5 u.p.e.a., nie wskazując na czym ta błędna wykładnia przepisu miała polegać. Skarżąca kasacyjnie, podnosząc taki zarzut, powinna wskazać na czym polega owa błędna wykładnia tego przepisu i jaka, jej zdaniem, powinna być prawidłowa wykładnia. Tego zabrakło w analizowanej skardze kasacyjnej, co uniemożliwia merytoryczną ocenę tego zarzutu.
Przepisy regulujące zasady i sposób prowadzenia Rejestru Należności Publicznoprawnych zawarte są w Dziale I Rozdziale 1a ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Zgodnie z art. 18b § 1 pkt 2 u.p.e.a. w rejestrze gromadzi się informacje o należnościach pieniężnych, podlegających egzekucji administracyjnej, dla których wierzycielem jest naczelnik urzędu skarbowego albo jednostka samorządu terytorialnego, jeżeli należności te wynikają między innymi z decyzji, postanowienia lub innego orzeczenia, które jest ostateczne. Przed wprowadzeniem danych do rejestru, wierzyciel doręcza zobowiązanemu zawiadomienie o zagrożeniu ujawnieniem w rejestrze (art. 18c § 1 u.p.e.a.). Od dnia doręczenia ww. zawiadomienia, zobowiązanemu przysługuje prawo wniesienia sprzeciwu (art. 18i § 1 pkt 1 i § 3 u.p.e.a.). Prawo to przysługuje wyłącznie, gdy zobowiązany kwestionuje istnienie lub wysokość należności pieniężnej lub odsetek z tytułu niezapłacenia jej w terminie (art. 18i § 5 u.p.e.a.). Sprzeciw wnosi się do wierzyciela (art. 18i § 2 u.p.e.a.). Na postanowienie wierzyciela o odmowie uwzględnienia sprzeciwu przysługuje zażalenie. Zażalenie wnosi się do organu odwoławczego za pośrednictwem wierzyciela, który wydał zaskarżone postanowienie (art. 18i § 13 u.p.e.a.). Od postanowienia w przedmiocie rozpoznania zażalenia, o którym mowa w § 13, przysługuje skarga do wojewódzkiego sądu administracyjnego (art. 18i § 14 u.p.e.a.).
Skarżąca podnosi, iż na każdym etapie postępowania kwestionowała wysokość wierzytelności, która została wskazana w zawiadomieniu z dnia 2 października 2023 r. o zagrożeniu ujawnieniem danych w Rejestrze Należności Publicznoprawnych. Nie wskazuje jednak konkretnej kwoty zawyżenia, jakiej miał dokonać organ podatkowy wpisując do RNP wysokości należności pieniężnej i odsetki z tytułu niezapłacenia jej w terminie. Zarzuty te są o tyle niezrozumiałe, że w przedmiotowym zawiadomieniu z 2 października 2023 r. ujawniono kwotę główną należności pieniężnych w wysokości 48.945,40 zł, a w późniejszych decyzjach z dnia 20 grudnia 2023 r. (w sprawie rozłożenia na 24 raty zapłaty zaległości podatkowych w VAT, podatku dochodowego i odsetek za zwłokę od niezapłaconych w terminie zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych) tylko należności główne były wyższe i wynosiły 49.456,96 zł.
Jeżeli prawo wniesienia sprzeciwu przysługuje wyłącznie w przypadku, gdy zobowiązany kwestionuje istnienie lub wysokość należności pieniężnej lub odsetek z tytułu niezapłacenia jej w terminie (art. 18i § 5 u.p.e.a.), to wykazanie okoliczności i dowodów uzasadniające sprzeciw w tym zakresie obciąża właśnie zobowiązanego (art. 18i § 4 u.p.e.a.). Sąd pierwszej instancji wskazał, że organ podatkowy w swoim postanowieniu odniósł się do rozliczenia wpłat dokonanych prze skarżącą oraz wpłat egzekucyjnych rozliczonych na poszczególne podatki, wyjaśniając, że dokonane wpłaty nie zaspokoiły zaległości objętych tym zawiadomieniem. Skarżąca nie przedstawiła dowodów podważających te rozliczenia. W sprzeciwie od zawiadomienia o zagrożeniu ujawnieniem w rejestrze skarżąca wskazała, iż nie zgadza się z rozliczeniem wpłat własnych, jak i zrealizowanych egzekucyjnie. Jednak kwestionowanie zaliczenia wpłat na poczet zaległości podatkowych może się odbywać w trybie określonym przepisami art. 62 § 4 i 4a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2025 r. poz. 111).
Skarżąca uważa też, że czynności egzekucyjne mogą być podjęte dopiero po stwierdzeniu przez organ administracji przesłanki "uchylania się" zobowiązanego od spełnienia świadczenia; a w niniejszej sprawie nie można uznać aby uchylała się ona od wykonania przedmiotowych obowiązków pieniężnych. Zobowiązana podjęła działania wskazujące na to, że chce wykonać nałożone obowiązki; kontaktuje się z organem podatkowym, składa wnioski o rozłożenie na raty spłaty egzekwowanych należności podatkowych i uzyskuje pozytywne decyzje w tym przedmiocie. Z tych względów skarżąca uważa, że podjęte działania o zagrożeniu ujawnieniem w Rejestrze Należności Publicznoprawnych informacji dotyczących zaległości podatkowych były niedopuszczalne, ponieważ nie została spełniona ogólna przesłanka dopuszczalności wszczęcia i prowadzenia egzekucji, o której mowa w art. 6 § 1 u.p.e.a.
Naczelny Sąd Administracyjny podkreśla, że ustawa o postępowaniu egzekucyjny w administracji zawiera regulacje, które mają doprowadzić do realizacji obowiązku przez zobowiązanego, a podjęcie czynności egzekucyjnych nie jest uzależnione od zgody zobowiązanego. Zgodnie z art. 6 § 1 u.p.e.a., "w razie uchylania się zobowiązanego od wykonania obowiązku wierzyciel powinien podjąć czynności zmierzające do zastosowania środków egzekucyjnych. Wierzyciel może nie podejmować czynności zmierzających do zastosowania środków egzekucyjnych, jeżeli wysokość należności pieniężnej nie przekracza dziesięciokrotności kosztów upomnienia, chyba że okres do upływu terminu przedawnienia należności pieniężnej jest krótszy niż 6 miesięcy". Z przepisu tego wynika zatem zasada obowiązku podjęcia odpowiednich kroków przez wierzyciela w celu wszczęcia egzekucji, w sytuacji niewykonania określonych obowiązków przez zobowiązanego. Prawny obowiązek podjęcia czynności egzekucyjnych istnieje już następnego dnia po upływie terminu płatności zobowiązań pieniężnych, które nie zostały uregulowane na rzecz wierzyciela (organu administracji państwowej lub samorządowej).
Naczelny Sąd Administracyjny w tym składzie orzekającym podziela pogląd utrwalony w dotychczasowym orzecznictwie, który wskazuje, że choć u.p.e.a. nie zawiera definicji pojęcia "uchylanie się zobowiązanego od wykonania obowiązku", to jednakże na podstawie całokształtu przepisów regulujących instytucje administracyjnego postępowania egzekucyjnego można uznać, iż organ przystępuje do czynności mających na celu przymusowe wykonanie obowiązku ciążącego na zobowiązanym w każdym przypadku, gdy obowiązek jest wymagalny, a zobowiązany powstrzymuje się od jego wykonania. Przy czym za spełnienie obowiązku należy uznać jego wykonanie w całości, nie zaś częściowe jego wykonanie i podjęcie starań w celu realizacji tego obowiązku w przyszłości. Wykonalność aktu administracyjnego obejmuje bowiem wszystkie obowiązki określone przez właściwy organ administracyjny (por. wyroki NSA z: 18 listopada 2009 r., sygn. akt II OSK 1820/08; z 20 lutego 2018 r., sygn. akt I OSK 1988/17). Wymagalność obowiązku oznacza istnienie stanu, w którym zobowiązany powinien wykonać ciążącą na nim skonkretyzowaną powinność i jej nie wykonuje, a organy mają możność żądania przymusowego spełnienia tej powinności. Samo złożenie wniosku o zastosowanie ulgi w spłacie zobowiązania nie stanowi obligatoryjnej przesłanki odstąpienia od podjęcia przez wierzyciela działań, o których mowa w art. 6 § 1 u.p.e.a.
Z tych względów także zarzuty wskazane w pkt I skargi kasacyjnej okazały się niezasadne.
Wobec powyższego Naczelny Sąd Administracyjny orzekł o oddaleniu skargi kasacyjnej na podstawie art. 184 p.p.s.a.
s. WSA (del.) Cezary Koziński s. NSA Sławomir Presnarowicz s. NSA Anna Dalkowska