3.3. Wprawdzie skarżąca w skardze kasacyjnej przedmiotem uwagi uczyniła szereg zarzutów o charakterze zarówno proceduralnym, jak i materialnym, podstawowe zagadnienia, które znalazły się u podstaw wszystkich zarzutów kasacyjnych, stanowiące oś sporu między stronami, sprowadzały się jednak do zakwestionowania prawidłowości dokonanej przez organy podatkowe obu instancji oceny w zakresie:
1) braku spełnienia przesłanek warunkujących zwolnienie od opodatkowania na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a u.p.o.l.,
2) kwalifikacji nieruchomości po zlikwidowanych liniach kolejowych będących w posiadaniu skarżącej spółki jako związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a u.p.o.l. w związku z art. 1a ust. 1 pkt 3 tej ustawy.
Należy uznać za niezasadne zarzuty skargi kasacyjnej dotyczące naruszenia prawa materialnego, które sformułowane zostały w odniesieniu do zagadnienia prawidłowości przyjętej stawki, z uwagi na zagadnienie związku z prowadzeniem działalności gospodarczej.
3.3.1. Za niezasadny należy uznać zarzut dotyczący odmowy zastosowania art. 2 ust. 3 pkt 4 u.p.o.l. Warunkiem zastosowania wyłączenia podatkowego, o którym mowa w ww. przepisie, jest brak związania - gruntów zajętych pod pasy drogowe dróg publicznych w rozumieniu przepisów o drogach publicznych oraz zlokalizowanych w nich budowli - z prowadzeniem działalności gospodarczej innej niż utrzymanie dróg publicznych lub eksploatacja autostrad płatnych. Zgodnie z art. 2 ust. 3 pkt 4 u.p.o.l., w brzmieniu obowiązującym od 1.09.2018 r., opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości nie podlegają grunty zajęte pod pasy drogowe dróg publicznych w rozumieniu przepisów o drogach publicznych oraz zlokalizowane w nich budowle - z wyjątkiem związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej innej niż utrzymanie dróg publicznych lub eksploatacja autostrad płatnych. Do 18.09.2018 r. wyłączone z opodatkowania na podstawie ww. przepisu były grunty zajęte pod pasy drogowe dróg publicznych w rozumieniu przepisów o drogach publicznych oraz zlokalizowane w nich budowle - z wyjątkiem związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej innej niż eksploatacja autostrad płatnych.
W świetle sformułowanego zarzutu skargi kasacyjnej, należy zwrócić uwagę na brzmienie drugiej części przepisu art. 2 ust. 3 pkt 4 u.p.o.l., który, po myślniku stanowi "z wyjątkiem związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej innej niż utrzymanie dróg publicznych lub eksploatacja autostrad płatnych". W piśmiennictwie przyjmuje się, że konstrukcja art. 2 ust 3 pkt 4 u.p.o.l. jest dość zawiła. Wprowadza on wyjątek od zasady powszechności opodatkowania, wskazując, że nie podlegają opodatkowaniu grunty zajęte pod pasy drogowe dróg publicznych w rozumieniu przepisów o drogach publicznych oraz zlokalizowane w nich budowle. Wyjątek ten nie znajduje jednak zastosowania, gdy grunty oraz budowle są związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, chyba że polega ona na utrzymaniu dróg publicznych lub eksploatacji autostrad płatnych. Jeżeli więc grunty oraz budowle znajdujące się w pasie drogowym są w posiadaniu przedsiębiorcy innego niż ten, który prowadzi działalność w zakresie eksploatacji autostrad płatnych czy też utrzymania drogi publicznej, to wyłączenie nie może być stosowane (zob. R. Dowgier, Zmiana zakresu wyłączenia z podatku od nieruchomości pasów drogowych oraz zlokalizowanych w nich budowli, "Finanse Komunalne" 2019, nr 3, s. 45-51). Wyłączeniu z opodatkowania podlegają zatem te sytuacje, które należy kwalifikować w obrębie związania z prowadzeniem działalności gospodarczej określonej jako eksploatacja autostrad płatnych. Podkreślono to m.in. w wyroku NSA z 28.05.2013 r. o sygn. II FSK 1914/11, stwierdzając, że "jeżeli działalność gospodarcza spółki polega na eksploatacji autostrad płatnych, zlokalizowane w pasie drogowym budowle związane z prowadzeniem tej działalności są objęte zwolnieniem od podatku od nieruchomości; jeżeli jednak budowle zlokalizowane w pasie drogowym związane są z prowadzeniem działalności gospodarczej innej niż eksploatacja autostrad płatnych - zwolnieniu takiemu nie podlegają" (zob. P. Borszowski, [w:] P. Borszowski, K. Stelmaszczyk, Podatki i opłaty lokalne. Podatek rolny. Podatek leśny. Komentarz, LEX 2016, art. 2 u.p.o.l.). Jedynie prowadzący działalność gospodarczą w zakresie eksploatacji autostrad płatnych (utrzymania dróg publicznych) są zatem objęci wyłączeniem podatkowym. Innymi słowy, skoro prawodawca użył zwrotu "związane z prowadzeniem działalności gospodarczej innej niż eksploatacja autostrad płatnych", a nie "zajęte", to tym samym sam fakt posiadania tych dróg przez przedsiębiorcę skutkuje koniecznością ich opodatkowania i to według stawek najwyższych. Nie ma przy tym znaczenia, że wskazane przedmioty opodatkowania są przez przedsiębiorcę niewykorzystywane (zob. B. Pahl, Opodatkowanie dróg będących w posiadaniu przedsiębiorców, "Studia Prawnoustrojowe" 2010, nr 11, s. 399-407).
Skład Naczelnego Sądu Administracyjnego w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę zauważa, że dla prawidłowej wykładni art. 2 ust. 3 pkt 4 u.p.o.l nie są istotne funkcje, którym grunt lub budowla zlokalizowana w obrębie pasa drogowego służy. Dla określenia, czy są one wyłączone z opodatkowania przewidzianym w powołanym przepisie należy tylko ustalić, czy są one związane z prowadzeniem działalności gospodarczej i czy jest to działalność inna, niż utrzymanie dróg publicznych lub eksploatacja autostrad płatnych (zob. wyrok NSA z 2.12.2020 r., II FSK 3291/18). Dopiero wtedy, jeżeli działalność gospodarcza spółki polega na utrzymaniu dróg publicznych lub eksploatacji autostrad płatnych, zlokalizowane w pasie drogowym grunty oraz zlokalizowane w nich budowle związane z prowadzeniem tej działalności są wyłączone z opodatkowania podatkiem od nieruchomości. W konsekwencji podzielić należy stanowisko, że należące do skarżącej spółki grunty, nawet gdyby były położone w części lub całości, w pasie drogowym drogi publicznej, nie są wyłączone z opodatkowania podatkiem od nieruchomości, ponieważ pozostają w posiadaniu podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą inną niż utrzymanie dróg publicznych lub eksploatacja autostrad płatnych, co wynika chociażby z informacji z Krajowego Rejestru Sądowego. Grunty te powinny więc być opodatkowane podatkiem od nieruchomości stawką najwyższą, przy zastosowaniu argumentacji dotyczącej zasadności opodatkowania pozostałych gruntów po zlikwidowanej linii kolejowej.
3.3.2. Odnosząc się do zarzutu kasacyjnego naruszenia przepisów ustawy – Prawo geodezyjne i kartograficzne, należy stwierdzić, że organy podatkowe oraz Sąd pierwszej instancji słusznie odwołały się do art. 21 ust. 1 u.p.g.k., który stanowi, że podstawę planowania gospodarczego, planowania przestrzennego, wymiaru podatków i świadczeń, oznaczania nieruchomości w księgach wieczystych, statystyki publicznej, gospodarki nieruchomościami oraz ewidencji gospodarstw rolnych stanowią dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków. Przywołana regulacja prawna jednoznacznie wskazuje, że o sposobnie opodatkowania gruntu, co do zasady, przesądza jego klasyfikacja w ewidencji gruntów. W orzecznictwie utrwalony i jednolity jest pogląd, że dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków są dla organów podatkowych wiążące i organy te nie mają kompetencji do ich zmiany w postępowaniu podatkowym; zmiana taka jest możliwa tylko w odpowiednim, odrębnym postępowaniu administracyjnym i wywiera skutki na przyszłość. Dopóki dane wynikające z ewidencji gruntów i budynków nie zostaną zmienione, organy podatkowe mają obowiązek wyliczania podatku, jak i przyjmowania właściciela gruntu na ich podstawie. Odstępstwo od tej zasady może dotyczyć wyłącznie sytuacji, gdy ewidencja gruntów i budynków nie klasyfikuje kategorii istotnych podatkowo, względnie gdy dane z ewidencji gruntów i budynków mogą zostać skonfrontowane i pozostają w sprzeczności z danymi z innych rejestrów publicznych (zob. np. wyrok NSA z 14.05.2025 r., III FSK 342/24 i powołane tam orzecznictwo).
3.3.3. Rozważając zasadność odmowy zastosowania wobec skarżącej zwolnienia z opodatkowania spornych gruntów, należy zauważyć, że w odniesieniu do poddanego analizie roku podatkowego 2020 należało zastosować art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a u.p.o.l., w brzmieniu nadanym ustawą z 16.11.2016 r. o zmianie ustawy o transporcie kolejowym oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. poz. 1923), obowiązujące od 1.01.2017 r. Zwolnienie z podatku od nieruchomości obejmuje na tej podstawie prawnej zatem grunty, budynki oraz budowle wchodzące w skład infrastruktury kolejowej w rozumieniu przepisów o transporcie kolejowym, która jest udostępniana przewoźnikom kolejowym, z zastrzeżeniem, że omawianemu zwolnieniu podlegają grunty rozumiane jako całe działki ewidencyjne, na których znajdują się budynki i budowle wchodzące w skład infrastruktury kolejowej w rozumieniu przepisów ustawy z 28.03.2003 r. o transporcie kolejowym (Dz.U. z 2017 r. poz. 2117 ze zm.), udostępniane przewoźnikom kolejowym.
Istotne pozostaje również, że art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. w brzmieniu obowiązującym od 1.01.2017 r. odsyła do ustawy o transporcie kolejowym wyłącznie w zakresie zwrotu "grunty, budynki i budowle wchodzące w skład infrastruktury kolejowej", nie zaś sposobu rozumienia przesłanek zawartych w poszczególnych jednostkach redakcyjnych tego aktu. Dla prawidłowego zdekodowania pojęcia "udostępnienia przewoźnikom kolejowym" nie zachodzi konieczność sięgania do przepisów o transporcie kolejowym. Naczelny Sąd Administracyjny podziela przy tym pogląd, że wykładni przepisów dotyczących ulg i zwolnień od podatku nie należy dokonywać rozszerzająco - co do zasady winna być stosowana ich wykładania językowa.
W odniesieniu do pierwszej z przesłanek (pkt 1 lit. a), tj. objętej sformułowanym zarzutem skargi kasacyjnej, w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego oraz piśmiennictwie wskazuje się, że użyty zwrot "jest udostępniana przewoźnikom kolejowym" oznacza faktyczne umożliwienie korzystania z infrastruktury przez przewoźnika kolejowego (L. Etel, R. Dowgier, G. Liszewski, B. Pahl, Podatki i opłaty lokalne. Komentarz, LEX 2020, art. 7 u.p.o.l.), co stanowi istotną zmianę względem stanu prawnego sprzed 1.01.2017 r., w którym obowiązek udostępnienia mógł mieć charakter wyłącznie potencjalny. Z tego względu należy podzielić ocenę zaprezentowaną przez organy podatkowe oraz zaakceptowaną przez WSA we Wrocławiu, że celem wypełnienia przesłanki, o której mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a u.p.o.l., w badanym roku podatkowym musi wystąpić faktyczne udostępnienie infrastruktury przewoźnikowi kolejowemu.
W roku podatkowym 2021 2020 r. na spornej linii nie odbywały się jakiekolwiek przejazdy pociągów i linia ta nie mogła być faktycznie udostępniana przewoźnikom kolejowym. Skarżąca nie podważyła skutecznie ustaleń organów zaaprobowanych przez Sąd pierwszej instancji, a w szczególności stanowiska, że "gotowość" udostępniania nie dotyczy linii kolejowej ani formalnie zlikwidowanej ani w takim stanie, gdzie dopiero po dokonaniu inwestycji możliwym będzie prowadzenie działalności właściwej licencjonowanym przewoźnikom. Takiej zaś linii - na której ruch jest od wielu lat zawieszony, nie jest ujęta w rozkładzie jazdy, nie jest zdatna do prowadzenia przewozów, nie można uznać ani za udostępnianą ani za gotową do udostępnienia i w konsekwencji objętą zwolnieniem, o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a u.p.o.l. Nie jest możliwym wywodzenie udostępniania (gotowości do udostępnienia) takich linii, których stan zagraża bezpieczeństwu.
Nie sposób zatem uwzględnić zarzutu naruszenia art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a u.p.o.l., w którym skarżąca podnosi, że regulacja ta nie odnosi się do faktycznego udostępnienia infrastruktury kolejowej licencjonowanym przewoźnikom kolejowym. Naczelny Sąd Administracyjny nie uwzględnił również zarzutu naruszenia art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a u.p.o.l., w którym spółka wskazuje błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, że ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od nieruchomości nie może korzystać linia kolejowa nr [...] na odcinku, na którym przewozy zostały zawieszone. Należy uznać za trafne stanowisko WSA we Wrocławiu, że działka w części przejętej przez samorząd wojewódzki w celu odbudowy infrastruktury kolejowej również nie podlega pod zwolnienie z art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l.
3.3.4. Brak jest także podstaw do podzielenia stanowiska skarżącej co do naruszenia art. 2 ust. 1 pkt 3 w związku z art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l., art. 2 ust. 1 pkt 3 art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l., art. 3 pkt 3a p.b. i art. 4 pkt 2 u.t.k. oraz art. 2 ust.1 pkt 1 w związku z art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. Odnosząc się do kwestii poruszanych w tych zarzutach, należy podzielić ocenę zaprezentowaną przez Naczelny Sąd Administracyjny w orzecznictwie (zob. wyrok NSA z 11.03.2025 r., III FSK 664/24 i cytowane tam orzeczenia), że objęcie opodatkowaniem gruntu odrębnie względem infrastruktury kolejowej (budowli) nań posadowionej znajduje podstawę w art. 2 ust. 1 u.p.o.l., co znajduje również potwierdzenie w art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l., w którym prawodawca różnicuje budowle wchodzące w skład infrastruktury kolejowej w rozumieniu przepisów o transporcie kolejowym oraz zajęte pod nie grunty. Nie ma zatem podstaw do kwestionowania przyjętej praktyki traktowania poszczególnych rodzajów nieruchomości (i obiektów budowlanych) w rozumieniu art. 2 ust. 1 u.p.o.l. jako odrębnych obiektów zachowania podmiotu podatkowego. W konsekwencji powyższego, aktywności tego podmiotu podejmowane w stosunku do poszczególnych nieruchomości (i obiektów budowlanych) wskazane w art. 3 u.p.o.l. są przedmiotem opodatkowania. Ilościowe lub wartościowe ujęcie obiektu zachowania podmiotu podatkowego stanowi podstawę opodatkowania (w tym – podstawę opodatkowania w podatku od nieruchomości), toteż niewykorzystywanie infrastruktury kolejowej w prowadzeniu działalności gospodarczej nie wyklucza opodatkowania gruntu, na którym znajduje się wspomniana substancja majątkowa.
3.3.5. Odnosząc się do zagadnienia prawidłowości zastosowania wobec skarżącej stawek, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a u.p.o.l., należy ocenić, w jakim zakresie przywoływany przez skarżącą oraz cytowany przez WSA we Wrocławiu wyrok Trybunału Konstytucyjnego z 24.02.2021 r. o sygn. SK 39/19 rzutuje na ocenę przesłanki "związania gruntu z prowadzoną działalnością gospodarczą" w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. W tej kwestii Naczelny Sąd Administracyjny wypowiadał się już wielokrotnie, także w odniesieniu do tego samego podatnika i analogicznych realiów faktycznych (zob. np. wyrok NSA z 11.03.2025 r., III FSK 664/24 i cytowane tam orzeczenia). Naczelny Sąd Administracyjny w składzie rozpatrującym niniejszą sprawę podziela stanowisko wyrażone w przywołanych orzeczeniach, uznając zarazem za celowe posłużenie się przytoczoną w nich argumentacją.
Przypomnienia wymaga, że przed wydaniem wyroku TK z 24.02.2021 r. o sygn. SK 39/19 w orzecznictwie dominował pogląd, iż wszystkie budynki, budowle i grunty będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z wyjątkami przewidzianymi w art. 1a ust. 2a u.p.o.l., są związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Sam fakt posiadania przez przedsiębiorcę budynku, budowli lub gruntu skutkować musiał uznaniem tych kategorii za związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Pewną modyfikację w podejściu do problemu związania gruntu lub budynku z prowadzoną działalnością gospodarczą przyniósł wyrok TK z 12.12.2017 r. o sygn. SK 13/15, w którym zwrócono uwagę, że "(...) samo prowadzenie działalności gospodarczej przez osobę fizyczną nie jest relewantne dla opodatkowania gruntu stawką podatkową od gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej (...)". Choć przywołany wyrok dotyczył problemu opodatkowania podatkiem od nieruchomości osoby fizycznej jako współposiadacza gruntu związanego z prowadzeniem działalności gospodarczej, w literaturze wyrażono pogląd, że ma on także duże znaczenie dla opodatkowania nieruchomości należących do innych podmiotów.
Dopiero w wyroku TK z 24.02.2021 r. o sygn. SK 39/19 wprost zostało stwierdzone, że art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. rozumiany w ten sposób, że o związaniu gruntu, budynku lub budowli z prowadzeniem działalności gospodarczej decyduje wyłącznie posiadanie gruntu, budynku lub budowli przez przedsiębiorcę lub inny podmiot prowadzący działalność gospodarczą, jest niezgodny z art. 64 ust. 1 w związku z art. 31 ust. 3 i art. 84 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej z 2.04.1997 r. (Dz.U. Nr 78, poz. 483 ze zm.). Po wydaniu tego wyroku należy przyjmować zatem, że sam fakt posiadania nieruchomości przez przedsiębiorcę, bez względu na jego status i formę organizacyjnoprawną (osoba fizyczna, prawna), nie jest wystarczający do uznania związku tej nieruchomości z prowadzoną działalnością gospodarczą. Pojawił się natomiast problem doprecyzowania "związku" nieruchomości z prowadzeniem działalności gospodarczej.
Zagadnienie znaczenia pojęcia "związania" nieruchomości z prowadzeniem działalności gospodarczej doczekało się doprecyzowania m.in. w wyroku NSA z 15.12.2021 r., III FSK 4061/21, gdzie wskazano, że związek ten, oprócz samego posiadania nieruchomości przez przedsiębiorcę lub inny podmiot prowadzący działalność gospodarczą, winien być oparty na faktycznym lub nawet potencjalnym wykorzystywaniu tej nieruchomości w działalności gospodarczej tego podmiotu. Grunty, budynki i budowle, które choćby pośrednio lub w ograniczonym zakresie służą prowadzeniu działalności gospodarczej, powinny być uznane ze związane z tą działalnością. W ustaleniu istnienia związku nieruchomości z prowadzoną działalnością gospodarczą przydatne mogą być przykładowo wprowadzenie nieruchomości do ewidencji środków trwałych, ujęcie wydatków na nabycie lub wytworzenie oraz utrzymanie w kosztach działalności gospodarczej. O istnieniu takiego związku może też świadczyć charakter rzeczy (np. budowli) wskazujący na jej gospodarcze przeznaczenie (zob. także wyroki NSA z 4.03.2021 r., III FSK 895-898/21).
Naczelny Sąd Administracyjny w składzie orzekającym w niniejszej sprawie podziela co do zasady te poglądy. Oceniając istnienie związku nieruchomości z prowadzeniem działalności gospodarczej, należy wziąć pod uwagę status podatnika i charakter jego działalności. Jest to szczególnie widoczne w przypadku osób fizycznych, u których obok sfery związanej z prowadzeniem działalności gospodarczej, w każdym przypadku można wyróżnić także sferę prywatną. Nieruchomość posiadana przez przedsiębiorcę będącego osobą fizyczną nie jest związana z prowadzoną działalnością gospodarczą, jeżeli można ją powiązać wyłącznie z jego sferą prywatną. Podobnie w przypadku osób prawnych, których działalność nie ma jednolitego charakteru, gdzie obok działalności gospodarczej występują również inne formy aktywności. Jeżeli w funkcjonowaniu danego podmiotu można wyodrębnić działalność gospodarczą, o której mowa art. 1a ust. 1 pkt 4 u.p.o.l., a także działalność, która nie spełnia tej definicji, to w świetle wyroku TK z 24.02.2021 r., SK 39/19, sam fakt prowadzenia przez ten podmiot działalności gospodarczej nie uzasadnia twierdzenia, że wszystkie posiadane przez niego nieruchomości są związane z prowadzeniem działalności gospodarczej w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. Przykładem podmiotów, których działalność nie ma jednolitego charakteru mogą być agencje państwowe, stowarzyszenia lub fundacje. Nie można wykluczyć, że w działalności także innych jednostek organizacyjnych da się wyodrębnić sferę działalności gospodarczej oraz sferę, która nie spełnia definicji działalności gospodarczej.
Jednocześnie co istotne, "związanie gruntu, budynku lub budowli z prowadzeniem działalności gospodarczej" w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. jest pojęciem szerszym od pojęcia "zajęcie (gruntu) na prowadzenie działalności gospodarczej", którym prawodawca posłużył się w art. 2 ust. 2 oraz art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. b i c u.p.o.l. Związanie gruntu z działalnością gospodarczą nie musi oznaczać jego zajęcia na prowadzenie działalności gospodarczej. Oznacza to, że dla wykazania istnienia związku nieruchomości z działalnością gospodarczą, z zastrzeżeniem ustawowych wyłączeń, nie jest konieczne jego faktyczne wykorzystywanie (zajęcie) do prowadzenia działalności gospodarczej.
Trafnie zatem wskazuje WSA we Wrocławiu w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku, formułując tę opinię w oparciu o orzecznictwo Naczelnego Sądu Administracyjnego, że skarżąca spółka jest przedsiębiorcą prowadzącym działalność gospodarczą w rozumieniu art. 1a ust 1 pkt 4 u.p.o.l. Zakres tej działalności jest szeroki i obejmuje między innymi dzierżawę, kupno i sprzedaż nieruchomości. Posiadane przy tym przez skarżącą nieruchomości, w tym również grunty pod zlikwidowanymi liniami kolejowymi wchodzą w skład przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55¹ ustawy z 23.04.1964 r. - Kodeks cywilny (Dz.U. z 2022 r. poz. 1360 ze zm.). W roku podatkowym 2020 na spornych gruntach linia kolejowa była linią nieczynną, z zawieszonymi przewozami kolejowymi, uniemożliwiało to wykorzystanie ich do działalności związanej z transportem kolejowym, co jednocześnie nie przesądzało automatycznie o utracie związku tych nieruchomości z działalnością gospodarczą. Mogą one być wykorzystywane w działalności handlowej lub usługowej (sprzedaż lub dzierżawa nieruchomości). Przede wszystkim zaś stanowią składnik majątkowy przedsiębiorstwa przeznaczony do prowadzenia działalności gospodarczej. Te okoliczności powodują związanie gruntów z prowadzoną działalnością gospodarczą. Zostały zatem spełnione kryteria pozwalające na uznanie spornych gruntów za związane z działalnością gospodarczą skarżącej spółki. Związek spornych gruntów z działalnością gospodarczą nie wynika zatem z samego faktu ich posiadania przez spółkę. Skarżąca nie wykazała przy tym innego niż gospodarczy obszaru swej aktywności, z którym można byłoby powiązać sporne nieruchomości.
W konsekwencji należy stwierdzić, że WSA we Wrocławiu prawidłowo zinterpretował art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. w kontekście wyroku TK z 24.02.2021 r., SK 39/19 oraz ustalonych prawidłowo realiów faktycznych sprawy. Prawidłowo również ocenił ustalenia organów wskazujące na związek spornych gruntów z prowadzoną przez spółkę działalnością gospodarczą. Brak było podstaw do uznania, że sporne nieruchomości nie mogą być wykorzystane do działalności gospodarczej z trwałych i obiektywnych przyczyn. Niemożność wykonywania usług w zakresie transportu kolejowego nie pozbawia natomiast tych gruntów związku z działalnością gospodarczą skarżącej spółki.
3.4. W świetle przedstawionej powyżej argumentacji Naczelny Sąd Administracyjny podziela stanowisko WSA we Wrocławiu, który trafnie oddalił skargę na podstawie art. 151 p.p.s.a. W konsekwencji, ponieważ żaden z postawionych w skardze kasacyjnej zarzutów nie okazał się zasadny, Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 p.p.s.a. skargę tę oddalił.
sędzia NSA Dominik Gajewski sędzia NSA Stanisław Bogucki sędzia NSA Jolanta Sokołowska