Naczelny Sąd Administracyjny zauważa, że Spółka podnosząc zarzuty naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit c) p.p.s.a. w zw. z art. 80 § 1 i 2 u.p.e.a. oraz art 145 § 1 pkt 1 lit. c) w zw. z art 134 § 1 i art. 151 p.p.s.a., upatrywała wadliwości czynności egzekucyjnej w tym, że na moment wystosowania zawiadomienia o zajęciu, nie posiadała umowy o prowadzenie rachunku bankowego z [...] S.A., ani nie posiadała na tym Banku żadnych środków. W ocenie Spółki, powyższe okoliczności świadczą o wadliwości dokonanej czynności. Naczelny Sąd Administracyjny nie podziela tego stanowiska.
Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. wszczął postępowanie egzekucyjne wobec Spółki na podstawie tytułu wykonawczego wystawionego przez Naczelnika [...] Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w [...] obejmującego należność z tytułu podatku od towarów i usług za lipiec 2016 r. Zawiadomieniem z 19 października 2023 r. organ egzekucyjny dokonał zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego i wkładu oszczędnościowego w [...] S.A. W piśmie skierowanym do Banku wskazano, że wierzytelność skarżącego z tego rachunku bankowego została zajęta w związku z prowadzonym postępowaniem egzekucyjnym, a przekazanie zajętej kwoty organowi egzekucyjnemu ma być dokonane w celu pokrycia egzekwowanej należności. W piśmie wskazany został numer rachunku bankowego organu. Powyższe zawiadomienie zostało doręczone bankowi 19 października 2023 r. zaś Spółce – 15 listopada 2023 r.
W tych okolicznościach prawidłowa była ocena Sądu I instancji, że wspomniane zajęcie egzekucyjne zostało dokonane prawidłowo pod względem formalnym. Zgodnie bowiem z art. 80 § 1 u.p.e.a. organ egzekucyjny dokonuje zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego przez przesłanie do banku zawiadomienia o zajęciu wierzytelności pieniężnej zobowiązanego z rachunku bankowego do wysokości egzekwowanej należności pieniężnej wraz z odsetkami z tytułu niezapłacenia w terminie dochodzonej wierzytelności oraz kosztami egzekucyjnymi. Organ egzekucyjny jednocześnie wzywa bank, aby bez zgody organu egzekucyjnego nie dokonywał wypłat z rachunku bankowego do wysokości zajętej wierzytelności, lecz bezzwłocznie przekazał zajętą kwotę organowi egzekucyjnemu na pokrycie egzekwowanej należności.
Zgodnie z art. 80 § 2 u.p.e.a., zajęcie wierzytelności z rachunku bankowego zobowiązanego jest dokonane z chwilą doręczenia bankowi zawiadomienia o zajęciu wierzytelności pieniężnej zobowiązanego z rachunku bankowego i obejmuje również kwoty, które nie były na rachunku bankowym w chwili zajęcia, a zostały wpłacone na ten rachunek po dokonaniu zajęcia oraz kwoty, które zostały wpłacone na inny rachunek, otwarty po dokonaniu zajęcia.
Jednocześnie z przesłaniem zawiadomienia, o którym mowa powyżej, organ egzekucyjny zawiadamia zobowiązanego o zajęciu jego wierzytelności z rachunku bankowego, doręczając mu odpis tytułu wykonawczego, o ile nie został wcześniej doręczony i odpis zawiadomienia skierowanego do banku o zakazie wypłaty zajętej kwoty z rachunku bankowego bez zgody organu egzekucyjnego (art. 80 § 3 u.p.e.a.).
Podnoszona przez Spółkę okoliczność braku prowadzonego dla niej rachunku bankowego przez [...] S.A. nie oznacza wadliwości czynności egzekucyjnej. Jak słusznie zauważył Sąd I instancji, w takiej sytuacji - wobec poinformowania organu egzekucyjnego przez Bank o tym, że nie prowadzi rachunku bankowego dla Spółki - nie doszło do skutecznego - w świetle prawa - zajęcia rachunku bankowego skarżącej Spółki.
W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, przedmiotem zajęcia może być co do zasady wierzytelność istniejąca, tj. zindywidualizowana, powstała na kanwie określonego stosunku prawnego między określonymi jego stronami, co jednocześnie nie oznacza, że ważność i dopuszczalność tego rodzaju czynności egzekucyjnej de facto zależy od jej skuteczności. Należy bowiem rozróżnić pojęcie skuteczności zajęcia, tj. zajęcia wierzytelności istniejącej na moment dokonywania czynności mogącej doprowadzić do przymusowego ściągnięcia dochodzonego roszczenia publicznoprawnego, od dopuszczalności zajęcia, tj. formalnej możności wystąpienia przez organ egzekucyjny z zawiadomieniem o zajęciu (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 15 września 2022 r., sygn. akt III FSK 771/21 oraz z 8 września 2021 r., sygn. akt III FSK 2233/21).
Nie ulega zatem wątpliwości, że organ egzekucyjny, poszukując źródeł pokrycia dochodzonych należności mógł i powinien zwrócić się do banków, w celu ustalenia posiadania rachunku oraz jego zajęcia. Argumentacja skargi kasacyjnej pomija rozróżnienie dopuszczalności czynności egzekucyjnej rozumianej jako spełnienie przesłanek prawnych, aby dana czynność w ogóle mogła być podjęta, od jej skuteczności, która odnosi się do tego, czy podjęta czynność faktycznie doprowadziła do zamierzonego efektu, czyli wyegzekwowania należności.
O naruszeniu normy wynikającej z przepisu art. 134 § 1 p.p.s.a. można byłoby natomiast mówić, gdyby sąd wykroczył poza granice sprawy, w której została wniesiona skarga, albo - mimo wynikającego z tego przepisu obowiązku - nie wyszedł poza zarzuty i wnioski skargi, np. nie zauważając naruszeń prawa, które nie były powołane przez skarżącego, a które Sąd I instancji zobowiązany był uwzględnić z urzędu. Tego rodzaju uchybienia nie zostały wykazane w skardze kasacyjnej.
W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, nie mógł odnieść pożądanego przez Skarżącą skutku zarzut naruszenia art. 141 p.p.s.a., poprzez nie odniesienie się w uzasadnieniu wyroku do kwestii umorzenia postępowania egzekucyjnego ze względu na przedawnienie należności objętych tytułem wykonawczym.
W pierwszej kolejności podkreślenia wymaga, że skarga kasacyjna powinna zawierać przytoczenie podstaw kasacyjnych i ich uzasadnienie. Koniecznym jest wskazanie, które przepisy oznaczone numerem artykułu (paragrafu, ustępu itp.) ustawy zostały naruszone oraz wyraźne określenie, na czym to uchybienie polegało. Artykuł 141 p.p.s.a. składa się z czterech jednostek redakcyjnych, tj. paragrafów od 1 do 4 o różnej treści normatywnej. W takiej sytuacji zarzucane naruszenie należy powiązać z jego konkretną jednostką redakcyjną. Warunek przytoczenia podstawy kasacyjnej i jej uzasadnienia nie jest spełniony, gdy skarga kasacyjna zawiera wywody zmuszające Naczelny Sąd Administracyjny do domyślania się, który przepis prawa autor skargi kasacyjnej miał na uwadze, podnosząc zarzut naruszenia przepisów prawa.
Naczelny Sąd Administracyjny mając na uwadze treść uchwały pełnego składu NSA z 26 października 2009 r. (I OPS 10/09, ONSAiWSA 2010, nr 1, poz. 1), zgodnie z którą, przytoczenie podstaw kasacyjnych, rozumiane jako wskazanie przepisów, które - zdaniem wnoszącego skargę kasacyjną - zostały naruszone przez wojewódzki sąd administracyjny, nakłada na Naczelny Sąd Administracyjny, stosownie do art. 174 pkt 1 i 2 oraz art. 183 § 1 p.p.s.a., obowiązek odniesienia się do wszystkich zarzutów przytoczonych w podstawach kasacyjnych, ten postulat spełni.
Przypomnieć należy, że skarga na czynności egzekucyjne organu egzekucyjnego ma charakter subsydiarny w stosunku do innych środków zaskarżenia. W orzecznictwie ugruntowany jest pogląd, według którego, jeżeli z uwagi na stadium postępowania egzekucyjnego nie przysługuje dłużnikowi środek zaskarżenia w postaci zarzutów, to skarga na czynności egzekucyjne, o której mowa w art. 54 u.p.e.a., nie może stanowić konkurencyjnego środka zaskarżenia; z tych względów nie mogą być przedmiotem rozpoznania na podstawie skargi na czynności egzekucyjne zarzuty przedawnienia zobowiązania objętego egzekucją (por. wyroki NSA: z 17 września 2020 r. sygn. akt II FSK 2424/18; z 6 grudnia 2013 r., sygn. akt II FSK 2988/11; z 3 grudnia 2013 r., sygn. akt II GSK 1285/12).
Powyższą zasadę uwzględnił Sąd w zaskarżonym wyroku trafnie wskazując, że w ramach postępowania prowadzonego na podstawie art. 54 u.p.e.a., kognicja organów nadzoru (a w konsekwencji - kognicja sądu) jest ograniczona wyłącznie do dokonanych przez organ egzekucyjny czynności egzekucyjnych. Innymi słowy – przedmiotem oceny zgodności z prawem jest wyłącznie prawidłowość dokonanej czynności, a nie wszelkich innych okoliczności, zdarzeń i aktów będących podstawą prowadzonej egzekucji. W skardze kasacyjnej nie został sformułowany zarzut naruszenia art. 54 § 1 u.p.e.a.
W tych okolicznościach prawidłowo Sąd I instancji ocenił, że zgłaszane w ramach skargi na czynność egzekucyjną zarzuty dotyczące istnienia obowiązku, nieuwzględnienia przerw w naliczaniu odsetek od zaległości podatkowej, czy dotyczące specyficznego charakteru obowiązku podatkowego wynikającego z art. 108 ustawy o VAT nie zawierały usprawiedliwionych podstaw.
Z powyższych względów bezzasadne okazały się również zarzuty naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit c) p.p.s.a. w zw. z art 6 K.p.a., art. 8 K.p.a. w zw. z art 18 u.p.e.a.
Podejmowanie przez organ działań zmierzających do wykonania wynikającego z decyzji obowiązku nie może być uznane za naruszenie zasady praworządności wynikającej z art. 6 K.p.a., zobowiązującej organy do działania na podstawie przepisów prawa. Natomiast niezadowolenie strony postępowania z wydanego przez organ administracji rozstrzygnięcia nie może być utożsamiane z naruszeniem wynikającego z art. 8 k.p.a. obowiązku prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie jego uczestników do władzy publicznej. Nie sposób przyjąć, że wymóg prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie jego uczestników do władzy publicznej będzie zachowany tylko wówczas, gdy organy administracji będą wydawać rozstrzygnięcia, których oczekuje strona postępowania (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 26 listopada 2019 r., sygn. akt II OSK 23/18).
W przypadku oddalenia skargi na postanowienie organu administracji można zarzucić Sądowi I instancji naruszenie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. tylko wówczas, gdy Sąd ten stwierdzi naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, a mimo to nie spełni dyspozycji tej normy prawnej i nie uchyli zaskarżonej decyzji lub postanowienia. Taka zaś sytuacja nie wystąpiła w niniejszej sprawie, albowiem Sąd pierwszej instancji prawidłowo oddalił skargę na podstawie art. 151 p.p.s.a., zaś Spółka nie podniosła w skardze kasacyjnej zarzutu naruszenia art. 54 § 1 u.p.e.a.
Mając powyższe na uwadze Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji.
O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1, art. 205 § 2 oraz art. 209 p.p.s.a..
s. Anna Dalkowska s. Bogusław Woźniak s. Krzysztof Przasnyski