Wyrok NSA z dnia 07 listopada 2025, sygn. III FSK 531/25

Na uwzględnienie nie zasługuje zarzut naruszenia art. 67b § 1 pkt 2 i art. 67a § 1 pkt 2 O.p. "poprzez ich niewłaściwe zastosowanie polegające na kategorycznym przesądzeniu przez Sąd, iż "zasadnym było przyznanie Spółce ulgi w zapłacie podatku poprzez odroczenie terminu płatności podatku od towarów i usług za IV kwartał 2023 r." przez co Sąd całkowicie wyeliminował luz decyzyjny przyznany organowi podatkowemu na mocy uznania administracyjnego". Przede wszystkim WSA nie zobowiązał organu do odroczenia płatności zaległości podatkowej, o czym zaświadcza wskazanie co do dalszego postępowania wyrażone w zaskarżonym wyroku, które brzmi: "Ponownie organ analizując sprawę uwzględni istnienie ważnego interesu podatnika i interesu publicznego i w ramach uznania administracyjnego podejmie odpowiednią decyzję". Nie sposób z tego zalecenia wyprowadzić wniosku o "kategorycznym", jak ujął to Dyrektor IAS, przesądzeniu o konieczności przyznania ulgi.

Zważywszy na prezentowane w skardze kasacyjnej stanowisko zastrzec należy, że przyznana mocą art. 67a O.p. uznaniowość przy podejmowaniu decyzji w przedmiocie ulg podatkowych nie oznacza zupełnej dowolności. W orzecznictwie przyjmuje się, że istnieją granice uznania administracyjnego, w obrębie których może poruszać się organ podatkowy podejmując decyzję w następstwie wystąpienia przesłanki ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego, o których mowa w art. 67a § 1 O.p. Przekroczenie tych granic ma miejsce m.in. wówczas, gdy wybór alternatywy decyzyjnej dokonany został z naruszeniem zasady sprawiedliwości, wskutek uwzględnienia kryteriów oczywiście nieistotnych lub nieracjonalnych, na podstawie fałszywych przesłanek, argumentów, które są nieprawdziwe. Wyłączenie z zakresu kontroli sądowoadministracyjnej decyzji uznaniowych obarczonych takimi wadami stanowiłoby realne ograniczenie drogi sądowej, czyli pozostawałoby w sprzeczności z art. 77 ust. 1 Konstytucji RP, który stanowi, iż ustawa nie może nikomu zamykać drogi sądowej dochodzenia naruszonych wolności lub praw. W orzecznictwie zwraca się też uwagę, że zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2017 r., poz. 2188), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, zaś wymiar sprawiedliwości nie może ograniczać się do badania indywidualnej sprawy zasadniczo wyłącznie w relacji do formalnej poprawności przeprowadzonego postępowania administracyjnego, niezależnie od tego, czy dotyczy ono zastosowania uznania administracyjnego (vide: wyroki NSA: z dnia 3 sierpnia 2016 r., II FSK 3507/14; z dnia 16 grudnia 2016 r., II FSK 3438/14; z dnia 15 grudnia 2017 r., II FSK 3370/15; z dnia 10 kwietnia 2018 r., II FSK 888/16; z dnia 25 kwietnia 2018 r., II FSK 2567/17; z dnia 25 listopada 2021 r., III FSK 142/21- publ.:orzeczenia.nsa.gov.pl). Sąd orzekający w niniejszej sprawie pogląd ten podziela.

Niezasadny jest zarzut naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) oraz art. 135 P.p.s.a. w związku z art. 67b § 1 pkt 2, art. 67a § 1 pkt 2, art. 122, art. 187 § 1 oraz art. 191 O.p. "poprzez wadliwe uznanie przez Sąd, że w okolicznościach przedmiotowej sprawy przesłanki interesu publicznego oraz ważnego interesu podatnika winny być uznane przez organy za spełnione".

Naczelny Sąd Administracyjny w pełni podziela stanowisko WSA, iż w niniejszej sprawie wystąpił ważny interes podatnika oraz ważny interes publiczny. Argumenty podniesione przez Sąd pierwszej instancji są racjonalne i znajdują uzasadnienie w materiale dowodowym. Dla jasności wywodu warto je powtórzyć.

Otóż WSA wziął pod uwagę, iż Skarżąca utraciła płynność finansową nie ze swojej winy ale w wyniku działań kontrahentów, którzy nie zapłacili jej za wykonane usługi. Były to znaczne kwoty, jak na skalę prowadzonej przez Skarżącą działalności gospodarczej i raczej trudne do przewidzenia. Skarżąca nie zachowywała się biernie w tej sytuacji, lecz podjęła działania prawne ukierunkowane na ściągnięcie należności (oczekiwała na rozprawę przed sądem powszechnym). Sąd pierwszej instancji uwzględnił pominiętą przez organy podatkowe sytuację ekonomiczną Skarżącej a mianowicie fakt, że na koniec roku Spółka posiadała środki pieniężne w wysokości 10 011,36 zł, a przy tym posiadała "zobowiązania krótkoterminowe, na które składają się głównie zobowiązania z tytułu podatku VAT, PIT i ZUS w kwocie 28 040,47 zł", w tym podatek VAT w kwocie 15 919,00 zł. Należności krótkoterminowe wyniosły 284 140,15 zł, w tym 277 317,49 zł to należności dochodzone na drodze sądowej, natomiast należności nieprzeterminowane krótkoterminowe stanowiły na koniec roku kwotę 6 822,66 zł. Po zsumowaniu środków pieniężnych 10 011,36 zł, nieprzeterminowanych należności krótkoterminowych 6 822,66 zł i odjęciu zobowiązań krótkoterminowych z tytułu podatku VAT, PIT i ZUS w kwocie 28 040,47 zł, dawało to kwotę (minus) 11 206,45 zł. WSA wziął też pod uwagę argumenty Spółki, iż wobec braku regularnych wpływów z prowadzonej działalności, może dojść do utraty przez nią płynności finansowej, a w konsekwencji w przypadku urzeczywistnienia się negatywnych scenariuszy, zaprzestania jej funkcjonowania na rynku.

Słusznie Sąd pierwszej instancji uznał, że w tych okolicznościach spełniony jest interes publiczny i ważny interes podatnika, ponieważ odroczenie terminu płatności wnioskowanego zobowiązania podatkowego umożliwiłoby Spółce utrzymanie płynności finansowej bez konieczności podejmowania niekorzystnych społecznie działań w szczególności wypowiedzenia umów o pracę. Przyczyniłoby się do dalszego funkcjonowania oraz utrzymania zatrudnienia w Spółce i tym samym wysokości podatków odprowadzanych do Skarbu Państwa w przyszłości. Trafnie przy tym WSA zwrócił uwagę, że odroczenie zapłaty zaległości podatkowej jest ulgą, która nie powoduje rezygnacji przez Skarb Państwa z dochodzenia wierzytelności, lecz tylko czasowe odroczenie płatności. Dodać trzeba, że wnioskowany przez Skarżącą termin zapłaty nie był odległy w czasie, gdyż dotyczył odroczenia do 30 czerwca 2024 r. zapłaty podatku od towarów i usług za IV kwartał 2023 r. i nie dotyczył szczególnie wysokiej kwoty należności, bo 15.919 zł.

Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego organy podatkowe błędnie uznając, że w realiach niniejszej sprawy nie wystąpił ani interes publiczny ani ważny interes podatnika, stanęły na stanowisku, że ulgi podatkowe wymienione w art. 67a § 1 O.p. są przywilejem samym w sobie. Tymczasem jak słusznie wskazał WSA, stanowią one formę pomocy udzielonej przez Państwo podatnikowi po to, by nie doprowadzić do skutków niepożądanych z punktu widzenia społecznego, indywidualnego, odnoszącego się do osoby podatnika oraz jego najbliższych, a także osób zależnych od podatnika. Istotą ulg jest, aby wskutek dochodzenia zaległości podatkowych, Państwo nie poniosło w efekcie kosztów większych, niż w wypadku zaniechania korzystania z tego uprawnienia.

Na marginesie wskazać należy, że stosownie do postanowień art. 153 P.p.s.a. ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie. Związanie sądu oceną prawną wyrażoną w wyroku wydanym w danej sprawie oznacza, że przy niezmienionym stanie faktycznym i prawnym organ nie może formułować ocen odmiennych od wiążącej go oceny prawnej, ale musi się do niej zastosować. Inaczej mówiąc, ocena prawna nie jest wiążąca, jeśli zmianie uległ stan prawny lub faktyczny.

Mając na uwadze powyższe Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 184 P.p.s.a., oddalił skargę kasacyjną.

sędzia B. Woźniak sędzia S. Bogucki sędzia J. Sokołowska