Nie zgadzając się z powyższym wyrokiem skargę kasacyjną na podstawie art. 173 § 1 i § 2, art. 175 § 3 pkt 1 oraz art. 177 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 z późn. zm., dalej: p.p.s.a.) złożył pełnomocnik skarżącego, który zaskarżył wyrok w całości. Zaskarżonemu wyrokowi zarzucił:
– na podstawie art. 174 pkt 2 p.p.s.a. naruszenie przepisów postępowania mające istotny wpływ na wynik sprawy tj.
– art. 145 § 1 pkt 1 lit. c i art. 151 p.p.s.a. poprzez nieuwzględnienie Skargi w sytuacji, gdy zaskarżone Postanowienie oraz Postanowienie I instancji, zostały wydane z naruszeniem:
• art. 59 § 1 pkt 1 u.p.e.a. w zw. z art. 6 u.p.e.a. oraz art. 8 k.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a. poprzez uznanie, że wszczęcie i prowadzenie egzekucji administracyjnej było zasadne, pomimo niespełnienia przesłanki ogólnej dopuszczalności prowadzenia egzekucji, o której mowa w art. 6 § 1 u.p.e.a. i brak uchylania się od wykonania obowiązku przez Skarżącego, a w konsekwencji naruszenie zasady ogólnej pogłębiania zaufania do organów Państwa;
• art. 59 § 1 pkt 3 u.p.e.a. w zw. z art. 27 § 1 u.p.e.a. poprzez uznanie, że Tytuł wykonawczy spełnia wymogi określone w art. 27 u.p.e.a., podczas gdy dalsze działania Organu (tj. wystawienie kolejnego tytułu wykonawczego i dokonanie wpisu hipoteki przymusowej) jednoznacznie potwierdzają, że przedstawia on niewłaściwe informacje dotyczące możliwości skierowania egzekucji do majątku wspólnego strony i małżonka oraz ścisłego związania egzekwowanego obowiązku ze Skarżącym – a w efekcie nie spełnia wymogów określonych w przepisach prawa;
– art. 141 § 4 p.p.s.a. poprzez wadliwe sporządzenie uzasadnienia Wyroku, w szczególności poprzez brak zawarcia przesłanek, które wpłynęły na rozstrzygnięcie oraz wskazanie informacji niezgodnych ze stanem faktycznym, co uniemożliwia kontrolę instancyjną orzeczenia i merytoryczną polemikę z argumentacją i odniesieniami do stanu faktycznego niniejszej sprawy.
– na podstawie art. 174 pkt 1 p.p.s.a. naruszenie przepisów prawa materialnego:
art. 1, art. 17 ust. 1, art. 41 w związku z art. 51 ust. 1 Karty Praw Podstawowych poprzez podjęcie działań egzekucyjnych w sytuacji, gdy Skarżący nie uchylał się od wykonania obowiązku i podejmował działania mające na celu zminimalizowanie uciążliwości związanych z prowadzeniem postępowania egzekucyjnego, co wprost doprowadziło do naruszenia wynikającej z Karty Praw Podstawowych zasady poszanowania godności oraz prawa do dobrej administracji i bezpodstawnego wszczęcia egzekucji administracyjnej.
Wskazując na powyższe naruszenia pełnomocnik skarżącego wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i rozpoznanie skargi, w przypadku uznania, że istota sprawy nie jest dostatecznie wyjaśniona, uchylenie zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania WSA, orzeczenie zwrotu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych oraz rozpoznanie skargi na rozprawie.
W odpowiedzi na skargę kasacyjną pełnomocnik Dyrektora Izby Administracji Skarbowej we Wrocławiu wniósł o oddalenie skargi kasacyjnej oraz zasądzenie od strony skarżącej na rzecz organu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:
Skarga kasacyjna nie jest zasadna.
Zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, bierze jednak z urzędu pod rozwagę nieważność postępowania – która w niniejszej sprawie nie wystąpiła. Oznacza to, że zakres kontroli instancyjnej ograniczony jest do wskazanych przez stronę postępowania naruszeń przepisów prawa materialnego lub procesowego, a sąd kasacyjny może uwzględnić tylko te zarzuty, które zostały wyraźnie wskazane w skardze kasacyjnej.
Spór dotyczy tego, czy w niniejszej sprawie zachodziły przesłanki do umorzenia prowadzonego wobec Skarżącego postępowania egzekucyjnego, o których mowa w art. 59 § 1 pkt 1 i 3 u.p.e.a. Pierwszą ze wskazanych podstaw umorzenia postępowania egzekucyjnego jest niedopuszczalność egzekucji administracyjnej, w tym także ze względu na zobowiązanego (art. 59 § 1 pkt 1 u.p.e.a.). W tej sprawie Skarżący dopatruje się niedopuszczalności egzekucji administracyjnej przede wszystkim w związku z brakiem uchylania się od wykonania nałożonego na niego obowiązku, co miałoby stanowić przeszkodę w kontekście treści art. 6 § 1 u.p.e.a.
Skarżący uważa, iż przepisy ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji wprawdzie nakładają na wierzyciela obowiązek podjęcia czynności egzekucyjnych w razie uchylania się zobowiązanego od spełnienia ciążącego na nim obowiązku, jednakże czynności te mogą być podjęte dopiero po stwierdzeniu przez organ administracji przesłanki "uchylania się" zobowiązanego od spełnienia świadczenia. Strona skarżąca wywodzi, że w niniejszej sprawie nie wystąpiło uchylanie się zobowiązanego od wykonania przedmiotowego obowiązku pieniężnego, skarżący zaś podjął szereg działań jednoznacznie wskazujących na to, że zmierza do wykonania nałożonego obowiązku (bezzwłoczny kontakt z organem podatkowym, spotkanie z Naczelnikiem Urzędu Skarbowego i złożenie wniosku o rozłożenie na raty spłaty egzekwowanych należności podatkowych). Z tych względów skarżący uważa, że prowadzona wobec niego egzekucja była niedopuszczalna, ponieważ nie została spełniona ogólna przesłanka dopuszczalności wszczęcia i prowadzenia egzekucji, o której mowa w art. 6 § 1 u.p.e.a. Taka argumentacja legła u podstaw twierdzenia o konieczności umorzenia postępowania egzekucyjnego i na nią wskazano w skardze kasacyjnej.
Naczelny Sąd Administracyjny nie podziela tego zapatrywania. Trafnie sąd pierwszej instancji wskazał, że ustawa o postępowaniu egzekucyjny w administracji zawiera regulacje, które mają doprowadzić do realizacji obowiązku przez zobowiązanego, a podjęcie czynności egzekucyjnych nie jest uzależnione od zgody zobowiązanego.
Zgodnie z art. 6 § 1 u.p.e.a., w brzmieniu obowiązującym w 2022 r., "w razie uchylania się zobowiązanego od wykonania obowiązku wierzyciel powinien podjąć czynności zmierzające do zastosowania środków egzekucyjnych. Wierzyciel może nie podejmować czynności zmierzających do zastosowania środków egzekucyjnych, jeżeli łączna wysokość należności pieniężnej, odsetek z tytułu niezapłacenia jej w terminie i kosztów upomnienia nie przekracza dziesięciokrotności kosztów upomnienia, chyba że okres do upływu terminu przedawnienia należności pieniężnej jest krótszy niż 6 miesięcy". Z przepisu tego wynika zatem zasada obowiązku podjęcia odpowiednich kroków przez wierzyciela w celu wszczęcia egzekucji, w sytuacji niewykonania określonych obowiązków przez zobowiązanego. Prawny obowiązek podjęcia czynności egzekucyjnych istnieje już następnego dnia po upływie terminu płatności zobowiązań pieniężnych, które nie zostały uregulowane na rzecz wierzyciela (organu administracji państwowej lub samorządowej).
Naczelny Sąd Administracyjny składzie rozpoznającym niniejsza sprawę podziela pogląd utrwalony w dotychczasowym orzecznictwie, który wskazuje, że choć u.p.e.a. nie zawiera definicji pojęcia "uchylanie się zobowiązanego od wykonania obowiązku", to jednakże na podstawie całokształtu przepisów regulujących instytucje administracyjnego postępowania egzekucyjnego można uznać, iż organ przystępuje do czynności mających na celu przymusowe wykonanie obowiązku ciążącego na zobowiązanym w każdym przypadku, gdy obowiązek jest wymagalny, a zobowiązany powstrzymuje się od jego wykonania. Wymagalność obowiązku oznacza istnienie stanu, w którym zobowiązany powinien wykonać ciążącą na nim skonkretyzowaną powinność i jej nie wykonuje, a organy mają możność żądania przymusowego spełnienia tej powinności. W niniejszej sprawie decyzji nieostatecznej został nadany rygor natychmiastowej wykonalności, należność pieniężna na skutek tego zatem stała się wymagalna. Samo złożenie wniosku o zastosowanie ulgi w spłacie zobowiązania nie stanowi obligatoryjnej przesłanki odstąpienia od podjęcia przez wierzyciela działań, o których mowa w art. 6 § 1 u.p.e.a., jak i nie wpływa na dopuszczalność wszczętego wcześniej postępowania egzekucyjnego (por. wyrok NSA 7 grudnia 2016 r., sygn. akt II FSK 3197/14). Dopiero wydanie pozytywnej decyzji w przedmiocie przyznania ulgi może skutecznie rzutować na dopuszczalność wszczęcia postępowania egzekucyjnego oraz jego kontynuowanie. Gdyby podzielić przeciwne stanowisko, to wówczas należałoby zaakceptować niedopuszczalną w świetle obowiązującego prawa sytuację, w której złożenie nawet gołosłownego wniosku o rozłożenie zaległości na raty musiałoby każdorazowo skutkować wstrzymaniem czynności egzekucyjnych. Uniemożliwiłoby to realizację zasady obowiązkowego wszczynania egzekucji wynikającej z art. 6 u.p.e.a., gdyż w tym czasie zobowiązany mógłby skutecznie i bez ryzyka usunąć majątek spod egzekucji. Ratio legis wskazanych wyżej regulacji wiąże się z zatem z zapobieżeniem sytuacji, w której zobowiązany mógłby poprzez dowolne wnioskowanie odraczać rozpoczęcie przymusowego ściągania należności (i w tym okresie wyzbywać się podlegającego egzekucji majątku) lub przerywać prowadzone już przeciwko niemu postępowanie egzekucyjne (por. wyrok NSA z 9 marca 2016 r., sygn. akt II FSK 259/14 i z 5 lutego 2025 r., sygn. akt III FSK 482/24).
Dlatego też Naczelny Sąd Administracyjny uznał za niezasadny zarzut skargi kasacyjnej dotyczący naruszenia w sprawie przepisów art. 145 § 1 pkt 1 lit. c i art. 151 p.p.s.a. w związku z art. 6 § 1 u.p.e.a. oraz art. 8 K.p.a. Ten ostatni przepis reguluje zasadę zaufania do władzy publicznej, a w ocenianym postępowaniu egzekucyjnym trudno zarzucić organom skarbowym działanie wbrew zasadzie proporcjonalności, bezstronności, czy też nierówne traktowanie skarżącego. Z przedstawionego stanu faktycznego sprawy wynika, że Naczelnik Urzędu Skarbowego był uprawniony do wystawienia tytułu wykonawczego w dniu 22 listopada 2022 r., skoro – jak wskazano w uzasadnieniu skargi kasacyjnej – skarżący otrzymał w dniu 18 listopada 2022 r. postanowienie o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji z 16 grudnia 2019 r. o odpowiedzialności podatkowej skarżącego jako członka zarządu spółki.
Naczelny Sąd Administracyjny nie dostrzega okoliczności, które zwalniałyby w tej sytuacji organ z obowiązku wszczęcia postępowania egzekucyjnego. Bezzwłoczny kontakt organem podatkowym, chęć omówienia sytuacji finansowej zobowiązanego i planowanych działań w związku z wykonaniem decyzji wymiarowej, spotkanie naczelnikiem Urzędu Skarbowego nie są przesłankami odstąpienia od podjęcia przez wierzyciela działań wskazanych w art. 6 § 1 u.p.e.a. Z kolei złożenie wniosku o zastosowanie ulgi w spłacie zobowiązania podatkowego nastąpiło 5 grudnia 2022 r., tj. już po doręczeniu odpisu tytułu wykonawczego i również to nie przemawia za przypisaniem organowi naruszenia art. 6 czy art. 8 k.p.a.
Niezasadny jest także zarzut naruszenia przez Sąd pierwszej instancji art. 141 § 4 p.p.s.a., poprzez wadliwe sporządzenie uzasadnienia wyroku, w szczególności poprzez brak zawarcia przesłanek, które wpłynęły na rozstrzygnięcie oraz wskazanie informacji niezgodnych ze stanem faktycznym. Przede wszystkim, Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że twierdzenie o podaniu przez sąd pierwszej instancji "informacji niezgodnych ze stanem faktycznym" nie zostało rozwinięte przez autora skargi kasacyjnej. Sąd kasacyjny nie dopatrzył się w treści zarzutu ani w uzasadnieniu skargi kasacyjnej tego, jakie - zdaniem autora skargi kasacyjnej - "informacje" zostały przez sąd pierwszej instancji podane niegodnie ze stanem faktycznym. Z uzasadnienia skargi kasacyjnej wynika, że jej autor nie zgadza się z ocenami dokonanymi przez sąd pierwszej instancji, jednakże ocena to coś innego niż "informacja niezgodna ze stanem faktycznym", czyli wypaczenie faktów - a tego sąd kasacyjny nie stwierdził.
Jeśli zaś chodzi o wymogi płynące z art. 141 § 4 p.p.s.a., to w ocenie sądu kasacyjnego uzasadnienie zaskarżonego wyroku je spełnia. Zgodnie z art. 141 § 4 p.p.s.a. uzasadnienie wyroku powinno zawierać zwięzłe przedstawienie stanu sprawy, zarzutów podniesionych w skardze, stanowisk pozostałych stron, podstawę prawną rozstrzygnięcia oraz jej wyjaśnienie. W skardze kasacyjnej jej autor niezasadnie zarzuca, że uzasadnienie zaskarżonego wyroku nie spełnia ustawowych przesłanek. Uzasadnienie wyroku WSA spełnia wymagania przewidziane w art. 141 § 4 p.p.s.a. W szczególności zawiera ono zwięzłe, a przy tym dostatecznie precyzyjne przedstawienie istoty sprawy, w tym treści zaskarżonego aktu, zakresu zaskarżenia, argumentacji strony skarżącej oraz stanowiska organu egzekucyjnego. WSA jednoznacznie i w sposób czytelny wskazał podstawy prawne, na jakich oparł swoje rozstrzygnięcie. Uzasadnienie pozwala na odtworzenie toku rozumowania Sądu i zrozumienie motywów, którymi kierował się przy rozstrzygnięciu. Nie wykazuje żadnych braków, które uniemożliwiałyby kontrolę instancyjną ani nie nosi cech arbitralności. Autor skargi kasacyjnej, przykładowo, zarzuca że WSA zignorował to, iż Skarżący uzyskał decyzję ratalną i spłaca raty (s. 21 s.k.). Jednak zdaniem sądu kasacyjnego nie jest to okoliczność, która miała wpływ na ocenę zgodności z prawem zaskarżonego postanowienia. Sąd pierwszej instancji powinien się odnieść do kwestii istotnych dla rozstrzygnięcia – i uczynił to. Wyrok poddaje się merytorycznej kontroli sądu kasacyjnego. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, uzasadnienie zaskarżonego wyroku w pełni odpowiada wzorcowi określonemu w art. 141 § 4 p.p.s.a., co czyni niezasadnym zarzut naruszenia tego przepisu.
Pełnomocnik skarżącego postawił też sądowi zarzut naruszenia art. 59 § 1 pkt 3 w zw. z art. 27 § 1 u.p.e.a., co miało nastąpić przez niezasadne uznanie, iż tytuł wykonawczy spełnia wymogi formalne. Zarzut ten nie jest trafny.
Sąd pierwszej instancji wskazał, że art. 27 u.p.e.a. reguluje wymogi formalne tytułu wykonawczego. Dopiero w sytuacji, gdy dany tytuł wykonawczy nie zawiera informacji, o których mowa w art. 27 u.p.e.a., można mówić o wystąpieniu przesłanki z art. 59 § 1 pkt 3 u.p.e.a. Nie chodzi więc o przypadek, gdy dane ujawnione w tytule wykonawczym, w ocenie zobowiązanego, nie są prawidłowe, lecz o sytuację, gdy tytuł wykonawczy nie zawiera któregoś z elementów opisanych w art. 27 u.p.e.a. Wbrew twierdzeniom autora skargi kasacyjnej, tytuł wykonawczy, który w tej sprawie stanowił podstawę prowadzenia egzekucji, zawiera niezbędne elementy, o których mowa w art. 27 § 1 u.p.e.a., w szczególności zawiera dane dotyczące zobowiązanego oraz dane dotyczące dochodzonej należności pieniężnej. Czym innym jest natomiast to, czy podejmowane przez organ czynności egzekucyjne znajdują oparcie w tytule wykonawczym, w szczególności, czy egzekucja skierowana jest do właściwego majątku. Dlatego słusznie sąd pierwszej instancji stwierdził, że ocena prawidłowości wystawienia przez wierzyciela kolejnego tytułu wykonawczego i dokonania zabezpieczenia poprzez wpis hipoteki przymusowej na majątku objętym ustrojem wspólności majątkowej Skarżącego i jego małżonki pozostaje poza granicami niniejszej sprawy, której zakres wyznacza wniosek Skarżącego o umorzenie postępowania egzekucyjnego na podstawie art. 59 § 1 pkt 3 u.p.e.a.
Odnosząc się z kolei do zarzutów naruszenia w sprawie przepisów art. 1, art. 17 ust. 1, art. 41 w związku z art. 51 ust. 1 Karty Praw Podstawowych (KPP) wskazać należy, iż strona skarżąca wskazuje na brak uwzględnienia przez Sąd pierwszej instancji postanowień, zwłaszcza art. 41 zdanie drugie Karty Praw Podstawowych, które nadają stronie prawo do bycia wysłuchanym, zanim zostaną podjęte indywidualne środki mogące negatywnie wpłynąć na jego sytuację (s. 13-14 s.k.).
Zgodnie z art. 41 ust. 1 Karty Praw podstawowych UE (Dz.U.UE.C. 2007.303.1), każdy ma prawo do bezstronnego i sprawiedliwego rozpatrzenia swojej sprawy w rozsądnym terminie przez instytucje, organy i jednostki organizacyjne Unii. W ust. 2 tego artykułu określono, że prawo to obejmuje: prawo każdego do bycia wysłuchanym, zanim zostaną podjęte indywidualne środki mogące negatywnie wpłynąć na jego sytuację; prawo każdego do dostępu do akt jego sprawy, przy poszanowaniu uprawnionych interesów poufności oraz tajemnicy zawodowej i handlowej; obowiązek administracji uzasadniania swoich decyzji.
"Prawo każdego do bycia wysłuchanym" wiąże się zatem z "prawem do dobrej administracji" określonej w art. 41 Karty. Oznacza to, że organ administracji rozstrzygając dana sprawę powinien zwracać uwagę w sposób bezstronny na wszystkie istotne elementy przedstawione przez stronę postępowania i uzasadniając decyzję w indywidualnej sprawie ocenić argumentację strony.
Jak wyżej wskazano, ustawa o postępowaniu egzekucyjnym w administracji zawiera regulacje, które mają doprowadzić do realizacji obowiązku przez zobowiązanego. W postępowaniu egzekucyjnym organ administracji (egzekucyjny) nie rozpoznaje (nie rozstrzyga) sprawy administracyjnej, lecz podejmuje przewidziane prawem działania w celu przymusowego wyegzekwowania obowiązku nałożonego (rozstrzygniętego) decyzją w postępowaniu administracyjnym. Dla skutecznego zainicjowania administracyjnego postępowania egzekucyjnego nie ma zatem znaczenia stanowisko dłużnika co do jego sytuacji finansowej i późniejsza możliwość spłaty zobowiązań pieniężnych ustalonych lub określonych decyzją podatkową. Odpowiednie stosowanie zasad ogólnych postępowania administracyjnego w postępowaniu egzekucyjnym musi nastąpić przy uwzględnieniu specyfiki - charakteryzującego się przymusowością - postępowania egzekucyjnego, rządzących tym postępowaniem zasad, w tym zwłaszcza zasady efektywności i skuteczności stosowania środków egzekucyjnych prowadzących do wykonania obowiązku.
Z tych względów Naczelny Sąd Administracyjny nie podzielił stanowiska strony skarżącej co do bezpodstawnego wszczęcia egzekucji administracyjnej na skutek niezastosowania zasady związanej z "prawem do dobrej administracji" określonej w art. 41 Karty Praw Podstawowych UE (prawa do bycia wysłuchanym). Naczelny Sąd Administracyjny nie podziela stanowiska wyrażonego w skardze kasacyjnej, że na mocy art. 41 KPP Skarżący miał prawo do bycia wysłuchanym jeszcze przed wszczęciem egzekucji administracyjnej (mając na myśli wysłuchanie poza tokiem postępowania podatkowego, gdyż - co należy tu przypomnieć - egzekucja wszczęta była po nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji nieostatecznej). Niezasadne jest twierdzenie, że wszczęcie egzekucji w sytuacji takiej jaka zaistniała w sprawie, naruszało godność Skarżącego (art. 1 KPP).
W konsekwencji niezasadne są też zarzuty dotyczące naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. c i art. 151 p.p.s.a. Sąd pierwszej instancji prawidłowo oddalił skargę stosując art. 151 p.p.s.a., słusznie nie zastosował natomiast art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a.
Mając powyższe na uwadze Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 184 p.p.s.a. oddalił skargę kasacyjną jako pozbawioną usprawiedliwionych podstaw.
O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1, art. 205 § 2, art. 207 § 1 i art. 209 p.p.s.a., a także § 14 ust. 1 pkt 2 lit. a w zw. z § 14 ust. 1 pkt 1 lit. c rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. z 2023 r. poz. 1935). Na podstawie art. 207 § 2 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny odstąpił od zasądzenia pełnej wysokości opłaty za zastępstwo prawne, ograniczając wielkość tej opłaty do połowy stawki, z uwagi na rozpoznanie na jednej rozprawie sześciu jednorodnych spraw z udziałem pełnomocnika organu (III FSK 1454/24, III FSK 1455/24, III FSK 1483/24, III FSK 1484/24, III FSK 72/25, III FSK 73/25).
SWSA (del.) Agnieszka Olesińska (spr.) SNSA Wojciech Stachurski SNSA Sławomir Presnarowicz