II. przepisów prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy,
a mianowicie poprzez błędną wykładnię treści przepisów art. 64 ust. 1 pkt 2 lit. a) ustawy z 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. z 2023 r. poz. 1270 ze zm., dalej: "u.f.p."), poprzez błędne przyjęcie, że organy wnikliwie nie rozważyły i nie oceniły wszystkich okoliczności sprawy i bez wystarczającego uzasadnienia orzeczono o odmowie umorzenia zaległości, nieprawidłowo oceniły brak wystąpienia przesłanki ważnego interesu zobowiązanego
i interesu publicznego, Organ błędnie przyjął, że w sprawie nie zmaterializowała się przesłanka ważnego interesu zobowiązanego, a także że Organ nie dość wnikliwie rozważył przesłankę interesu publicznego, podczas gdy organy w sposób prawidłowy i kompleksowy oceniły ewentualne wystąpienie tych dwóch przesłanek tj. ważnego interesu zobowiązanego, jak również interesu publicznego.
Strona nie złożyła odpowiedzi na powyższą skargę kasacyjną.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.
Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie.
Stosownie do treści art. 174 p.p.s.a., skargę kasacyjną można oprzeć na: naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie (pkt 1) albo naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (pkt 2). Dopełnienie wymogu wskazania podstaw skargi kasacyjnej zakreślonych w powołanym przepisie art. 174 p.p.s.a. jest konieczne, ponieważ wyznacza granice skargi kasacyjnej, którymi jest związany Naczelny Sąd Administracyjny (art. 183 § 1 p.p.s.a.). Wyjątkiem są tu jedynie przesłanki nieważności postępowania, które Sąd bierze pod rozwagę z urzędu. Przed przystąpieniem do oceny zarzutów skargi kasacyjnej zbadano, czy nie zaistniała którakolwiek z przesłanek nieważności określonych w art. 183 § 2 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że w przedmiotowej sprawie nie wystąpiła żadna
z przyczyn nieważności, wskazywana w przywoływanym unormowaniu.
Zarzuty skargi kasacyjnej dotyczą naruszenia przez WSA przepisów prawa procesowego, a także prawa materialnego. W takim przypadku, co do zasady
w pierwszej kolejności rozpoznaniu podlegają zarzuty procesowe, gdyż uznanie ich za uzasadnione może czynić zbędnym lub przynajmniej przedwczesnym rozpatrywanie zarzutów łączących się z ewentualnym naruszeniem prawa materialnego. Kolejność ta może jednak ulec zmianie, gdy dla oceny zarzutów procesowych niezbędnym staje się uprzednie dokonanie prawidłowej wykładni prawa materialnego, która ma wpływ na ocenę zarzutów procesowych (por.: wyrok NSA
z 26 lutego 2010 r., I FSK 486/09). Taka sytuacja zachodzi w przedmiotowej sprawie.
Odnosząc się zatem w pierwszej kolejności do zarzutów materialnoprawnych, należy wskazać, że niezasadny jest zarzut naruszenia przez WSA przepisów art. 64 ust. 1 pkt 2 lit. a) u.f.p. W ocenie autora skargi kasacyjnej, sąd I instancji błędnie przyjął, że organy orzekając o odmowie umorzenia zaległości wobec Skarżącej, wnikliwie nie rozważyły i nie oceniły wszystkich okoliczności sprawy w zakresie wystąpienia dwóch przesłanek tj. ważnego interesu zobowiązanego, jak również interesu publicznego.
W analizowanej sprawie należnością o której umorzenie wnioskowała Skarżąca, było umorzenie kosztów egzekucyjnych w wysokości 34.816,99 zł.
Naczelny Sąd Administracyjny zwraca uwagę, iż zaskarżone postanowienie zostało wydane w oparciu o art. 64e § 1 i § 2 pkt 1 lit. a) u.p.e.a., który w chwili wydania zaskarżonego postanowienia stanowił, że organ egzekucyjny prowadzący postępowanie egzekucyjne może umorzyć w całości lub w części koszty egzekucyjne, a koszty egzekucyjne mogą być umorzone na wniosek zobowiązanego, jeżeli za umorzeniem przemawia ważny interes zobowiązanego lub interes publiczny.
Przepis art. 64e u.p.e.a. w sposób kompleksowy reguluje zakres umorzenia kosztów egzekucyjnych, stąd w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego brak jest uzasadnionych powodów aby stosować tutaj odpowiednio przepisy u.f.g.
W konsekwencji kasator winien sformułować zarzut odnoszący się do naruszenia ww. przepisów, poprzez ich błędną wykładnię, co jak wynika z treści uzasadnienia skargi kasacyjnej, stanowiło rzeczywistą podstawę zarzutu.
W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, słusznie sąd I instancji stwierdził, iż organy orzekające nie wyjaśniły rzetelnie stanu faktycznego w sprawie, orzekając o odmowie umorzenia zaległości, błędnie oceniając brak wystąpienia przesłanki ważnego interesu zobowiązanego i interesu publicznego. Nie sposób nie zgodzić się z WSA, że wydając zaskarżone postanowienie, organy podatkowe nie dość wnikliwie rozważyły zaistnienie przesłanki ważnego interesu Strony, w sytuacji gdy stałe, comiesięczne, niezbędne wydatki Skarżącej przekraczały kwotę wolnych od zajęcia dochodów, a ponadto odnoszenie tej przesłanki (jej analiza) nastąpiło przez Naczelnika Urzędu Skarbowego przed śmiercią małżonka Skarżącej, a więc w sytuacji gdy jej gospodarstwo domowe uzyskiwało dochody z dwóch źródeł. Równie błędna ocena organów odnosi się do ustaleń w zakresie zaistnienia przesłanki interesu publicznego. Podzielić należy wyrażony w treści zaskarżonego uzasadnienia WSA pogląd, odnoszący się do rozważenia, czy racjonalnym jest oczekiwanie, że należności zostaną wyegzekwowane w całości bądź też przynajmniej w znacznej części, przy uwzględnieniu całkowitej kwoty wszystkich zaległości Skarżącej. Nie ulega wątpliwości, że Skarżąca na dzień złożenia wniosku, tj. na 8 listopada 2022 r. posiadała zaległości podatkowe w podatku od towarów i usług i podatku dochodowym od osób fizycznych w łącznej kwocie 325.658,83 zł wraz z odsetkami w kwocie 237.638,00 zł (łącznie 563.296,83 zł). Natomiast 29 września 2023 r. łączna wartość zaległości podatkowych wynosiła 322.675,53 zł a wartość odsetek od tych zaległości 282.445,00 zł. Skarżącą obciążały przy tym koszty egzekucyjne w kwocie 31.848,12 zł oraz koszty upomnienia w kwocie 46,40 zł (łącznie 637.015,05 zł). Zestawienie powyższych danych jednoznacznie wskazuje, że mimo prowadzenia egzekucji doszło do zwiększenia stanu zadłużenia Skarżącej. Słusznie więc sąd
I instancji wskazywał na konieczność uwzględnienia zasad celowości prowadzonego postępowania egzekucyjnego, w sytuacji gdy mimo jego prowadzenia dochodziło do zwiększenia wartości zadłużenia.
W konsekwencji powyższego stanowiska, za nieusprawiedliwione należy również uznać zarzuty naruszenia przepisów postępowania, zawarte w punkcie
I petitum skargi kasacyjnej. Przepisy art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. mają charakter ogólny (blankietowy), wskazują one, jakie rozstrzygnięcie podejmuje sąd administracyjny w przypadku, gdy dochodzi do uchylenia zaskarżonego aktu w przypadku stwierdzenia uchybień w razie naruszenia przepisów postępowania, które mogły mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a.). Unormowania te dają zatem sądowi administracyjnemu kompetencję do podejmowania przewidzianego prawem rozstrzygnięcia. Równie niezasadne okazały się zarzuty naruszenia art. 133 § 1 p.p.s.a. i art. 141 § 4 p.p.s.a. Prawidłowa ocena sądu I instancji, co do braku naruszenia przepisów prawa materialnego, co stwierdzono wyżej, stanowi o braku zasadności naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a., art. 133 § 1 p.p.s.a. i art. 141 § 4 p.p.s.a.
W sprawie nie doszło również do naruszenia art. 7, art. 77 § 1 i art. 80 k.p.a. w zw. z art. 107 § 3 k.p.a., z uwagi na ich ogólność i abstrakcyjność. Stawiając cały szereg zarzutów procesowych autor skargi kasacyjnej nie odniósł ich do konkretnych okoliczności tej sprawy, wskazując jedynie błędne przyjęcie prowadzenia przez organy postępowania w sposób naruszający przepisy je regulujące, w sytuacji gdy sąd I instancji podważył zgromadzony w sprawie materiał dowodowy, uznając go za niewystarczający.
Mając na uwadze powyższe wywody, Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że wszystkie przytoczone przez autora skargi kasacyjnej zarzuty, okazały się niezasadne.
W tym stanie rzeczy, Naczelny Sąd Administracyjny uznał skargę kasacyjną jako nie zasługującą na uwzględnienie i stosując przepisy art. 184 p.p.s.a., oraz będąc związany wnioskami i uzasadnieniem skargi kasacyjnej, poprzez treść art. 183 § 1 p.p.s.a., orzekł o jej oddaleniu.
s. Krzysztof Przasnyski s. Bogusław Woźniak s. Sławomir Presnarowicz (spr.)