Mając na względzie powyższe zarzuty, organ podatkowy wniósł o: 1) uchylenie w całości zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania przez Sąd pierwszej instancji, 2) zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych. Ponadto organ podatkowy oświadczył, że zrzeka się przeprowadzenia rozprawy.
W odpowiedzi na skarg kasacyjną członek zarządu Spółki, reprezentowany przez adwokata, wniósł o jej oddalenie, zasądzenie kosztów procesu, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm prawem przepisanych oraz o przeprowadzenie rozprawy.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:
Skarga kasacyjna jest zasadna.
W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego wyrażona w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku konkluzja Sądu I instancji odnosząca się do naruszenia przez organy podatkowe przepisów postępowania, tj.: art. 210 § 1 pkt 6 w zw. z art. 122, art. 187 § 1 i art. 191, a także w zw. z art. 180 § 1 o.p., jest nietrafna.
Wynikający z art. 122 § 1 o.p. obowiązek podjęcia wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym, nie ma charakteru nieorganicznego. Podobnie jak nałożony na organy podatkowe w art. 187 § 1 o.p. obowiązek zebrania i w wyczerpującego rozpatrzenia całego materiału dowodowego. Zakres tych obowiązków jest uwarunkowany treścią przepisu prawa materialnego.
Postępowanie dowodowe nie jest celem samym w sobie, lecz stanowi poszukiwanie odpowiedzi, czy w określonym stanie faktycznym sytuacja strony podpada pod hipotezę (a w konsekwencji i dyspozycję) określonej normy prawa materialnego (wyrok NSA z 20 czerwca 2024 r., sygn. akt II GSK 388/21), którą w rozpoznawanej sprawie stanowił art. 116 § 1 o.p., określający odpowiedzialność członków zarządu spółki z o.o. za jej zaległości podatkowe.
Przepis ten stanowi, że za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w organizacji, prostej spółki akcyjnej, prostej spółki akcyjnej w organizacji, spółki akcyjnej lub spółki akcyjnej w organizacji odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna, a członek zarządu: 1) nie wykazał, że:
a) we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub w tym czasie zostało otwarte postępowanie restrukturyzacyjne w rozumieniu ustawy z dnia 15 maja 2015 r. - Prawo restrukturyzacyjne (Dz. U. z 2020 r. poz. 814) albo zatwierdzono układ w postępowaniu o zatwierdzenie układu, o którym mowa w ustawie z dnia 15 maja 2015 r. - Prawo restrukturyzacyjne, albo
b) niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości nastąpiło bez jego winy;
2) nie wskazuje mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części.
Mając na uwadze obowiązki wynikające z art. 122 i art. 187 § 1 o.p., w sprawach dotyczących odpowiedzialności członka zarządu za zobowiązania spółki z o.o., organy podatkowe mają obowiązek podjęcia wszelkich niezbędnych działań w zakresie zgromadzenia oraz wyczerpującego rozpatrzenia materiału dowodowego, w celu wykazania, że: 1) egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna, 2) członek zarządu pełnił swoje obowiązki w czasie, w którym upłynął termin płatności zobowiązań podatkowych. Ponadto organy podatkowe mają obowiązek ustalić, czy i kiedy wystąpiły przesłanki do ogłoszenia upadłości spółki (vide pkt 4.6 uchwały NSA z 10 sierpnia 2009 r., sygn. akt II FPS 3/09).
Organy podatkowe nie miały obowiązku podejmowania z urzędu inicjatywy dowodowej w odniesieniu do przesłanki egzoneracyjnej z art. 116 § 1 pkt 1 lit. b) o.p., tj. ustalania, czy niezgłoszenie przez skarżącego (członka zarządu spółki) wniosku o ogłoszenie upadłości było niezawinione.
Z zawartego w tym przepisie zwrotu "...a członek zarządu nie wykazał, że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości nastąpiło bez jego winy..." jednoznacznie bowiem wynika, że wykazanie tej przesłanki obciąża członka zarządu, a nie organ podatkowy. Organy podatkowe powinny wówczas ograniczyć się do poddania weryfikacji i oceny przedłożonych przez stronę dowodów na okoliczność wystąpienia tej przesłanki.
Dla uwolnienia się od odpowiedzialności na podstawie tego przepisu, skarżący powinien zatem wykazać okoliczności, które w jego ocenie uniemożliwiły mu złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości spółki. Brak winy jest bowiem kategorią obiektywną i można się na nią powoływać jedynie w sytuacji, gdy członek zarządu nie miał żadnych możliwości prowadzenia spraw spółki, a brak tych możliwości wynikał z przyczyn od niego niezależnych (wyrok NSA z 22 sierpnia 2025 r. sygn. akt III FSK 507/24, podobnie wyrok NSA z 21 sierpnia 2025 r. sygn. akt III FSK 86/24).
Niewątpliwie taką niezależną przyczyną może być choroba członka zarządu, o ile członek zarządu wykaże, że uniemożliwiała ona mu prowadzenie spraw spółki, w tym złożenie we właściwym czasie wniosku o ogłoszenie jej upadłości.
W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego w rozpoznawanej sprawie organ podatkowy nie był obowiązany do dokonywania drobiazgowej analizy złożonej dokumentacji medycznej. Za wystarczające i przekonujące należy bowiem uznać spostrzeżenie, że spółka, w której skarżący pełnił funkcję członka zarządu i za zaległości której ponosi odpowiedzialność, została założona w grudniu 2016 r., podczas gdy dokumentacja medyczna wskazuje, że skarżący podjął leczenie na początku 2016 r. Powyższa okoliczność świadczy o tym, że stan zdrowia nie uniemożliwiał skarżącemu założenia spółki i objęcia funkcji członka jej zarządu oraz prowadzenia jej spraw.
Dodatkowo zauważyć należy, że z przedstawionego w zaskarżonym wyroku stanu sprawy nie wynika, aby w czasie właściwym do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości, spółka zawiesiła prowadzenie działalności gospodarczej z uwagi na pogorszenie stanu zdrowia członka zarządu.
Podkreślić należy, że wobec jednoznacznej treści art. 116 § 1 pkt 1 lit. b) o.p., organ podatkowy nie miał obowiązku poszukiwania w złożonej przez skarżącego dokumentacji medycznej i ustalania, czy w czasie właściwym do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości stan zdrowia skarżącego uległ pogorszeniu na tyle, że uniemożliwiało to skarżącemu prowadzenie spraw spółki i uniemożliwiało lub obiektywnie utrudniało rzetelną ocenę jej sytuacji finansowej. To skarżący powinien wykazać, że taka sytuacja miała miejsce, wskazując na konkretne dokumenty złożonej dokumentacji, np. świadczące o hospitalizacji.
Wbrew stanowisku Sądu I instancji organ podatkowy nie miał również obowiązku badania i ustalania sytuacji w jakiej znalazła się "rodzina skarżącego, gdy przyszło do składania wniosku o ogłoszenie upadłości we właściwym czasie" (str. 6 uzasadnienia wyroku).
W uzasadnieniu skargi kasacyjnej organ podatkowy trafnie podniósł, że stan zdrowia nie uniemożliwiał skarżącemu prowadzenia spraw Spółki oraz że skarżącemu znana była sytuacja finansowa spółki, o czym świadczy to, że w latach 2017-2025 zarządzana przez niego Spółka składa deklaracje podatkowe oraz sprawozdania finansowe, które podpisywał skarżący i jego żona.
Organ podatkowy słusznie zauważył, że skarżący pełnił funkcję członka zarządu i był wspólnikiem w szeregu innych spółkach prawa handlowego, które założył i prowadził pomimo trwającej choroby.
W skardze kasacyjnej organ podatkowy wskazał, że 28 grudnia 2016 r. została założona Spółka komandytowa A.P. spółka z o.o., w której wspólnikiem była Spółka z o.o. A.P. oraz skarżący i jego żona.
Ponadto skarżący był wspólnikiem i/lub członkiem zarządu w następujących spółkach prawa handlowego: 1) M.F.C. Sp. z o. o. - członek zarządu i wspólnik od 23 grudnia 2015 r. do 11 lipca 2016 r., 2) P.-K. Sp. z o.o. - członek zarządu od 27 grudnia 2016 r., 3) P.-K. Sp. z o.o. Sp. Komandytowa – komandytariusz od 3 marca 2017 r., 4) P.B. Sp. z o. o. – członek zarządu i wspólnik od 29 maja do 18 czerwca 2019 r., 5) A.G. Sp. z o. o. – członek zarządu od 10 lipca 2020 r., 6) A.P. Sp. z o. o. – członek zarządu od 7 marca 2023 r., 7) K.P. Sp. z o. o. – członek zarządu od 6 grudnia 2023 r. do 5 stycznia 2025 r.
Przyjąć zatem należy, iż skarżący nie wykazał, że stan jego zdrowia stanowił okoliczność świadczącą o niezawinionym niezłożeniu wniosku o ogłoszenie upadłości spółki w stosownym czasie, a wobec jednoznacznej treści art. 116 o.p. organy podatkowe nie miały obowiązku by przejąć ciężar poszukiwania okoliczności świadczącej o wystąpieniu tej przesłanki egzoneracyjnej za skarżącego.
Sąd w składzie orzekającym w niniejszej sprawie podzielił pogląd wyrażony w wyroku NSA z 30 listopada 2017 r., o sygn. akt II FSK 3142/15, w którym wskazano, że przyjęcie funkcji członka zarządu spółki kapitałowej jest dobrowolne, a co za tym idzie, jeżeli stan zdrowia członka zarządu, jak również jego wiek, w dacie przyjęcia funkcji, miałby powodować trudności w jej sprawowaniu, to strona miała możliwość odmówić przyjęcia tejże funkcji. Jeżeli zaś, mimo pogarszającego się stanu zdrowia i wieku, zgodziła się na przyjęcie funkcji członka zarządu, to nie może tłumaczyć swoich zaniechań w pełnieniu obowiązków tymi okolicznościami, z których zdawała sobie w pełni świadomość w dacie objęcia funkcji.
Mając na uwadze powyższe okoliczności Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 188 p.p.s.a. uchylił zaskarżony wyrok w całości i uznając, że istota sprawy jest dostatecznie wyjaśniona - oddalił skargę. Na podstawie art. 203 pkt 2 p.p.s.a. orzeczono o zwrocie kosztów postępowania kasacyjnego na rzecz organu podatkowego.
s. WSA (del.) C. Koziński s. NSA S. Bogucki s. NSA W. Stachurski