W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Warszawie wniósł o jej oddalenie, zasądzenie od skarżącego na rzecz organu podatkowego kosztów postępowania wraz z kosztami zastępstwa procesowego według norm przepisanych oraz o rozpoznanie sprawy na posiedzeniu niejawnym.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:
Skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw.
Rozpoznawana skarga kasacyjna została oparta przede wszystkim na podstawie art. 174 pkt 2 p.p.s.a., tj. na naruszeniu przepisów postępowania.
Wymaga podkreślenia, że powołanie ogólnych zasad Kodeksu postępowania administracyjnego, np. przywołany w punkcie 1 skargi kasacyjnej zarzut naruszenia art. 7 k.p.a. (zasada prawdy obiektywnej), bez wyjaśnienia na czym polegało jego naruszenie, uniemożliwia Naczelnemu Sądowi Administracyjnemu odniesienie się do tak postawionych zarzutów. W uzasadnieniu skargi kasacyjnej nie wyjaśniono jakich czynności nie podjął organ egzekucyjny w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy.
Z tych samych względów niezasadny jest zarzut naruszenia art. 77 § 1 i art. 80 k.p.a. (pkt 2 skargi kasacyjnej). Skarżący nie wyjaśnił, jakich dowodów nie zgromadzono i nie rozpatrzono, ani która z istotnych okoliczności sprawy została oceniona z naruszeniem zasady swobodnej oceny dowodów.
Podobnie jako niezasadny ocenić należy zarzut naruszenia art. 107 § 3 k.p.a. określający treść uzasadnienia faktycznego i prawnego decyzji (odpowiednio postanowienia). W uzasadnieniu skargi kasacyjnej brak jest jakichkolwiek wyjaśnień, jakie fakty zostały zdaniem skarżącego błędnie uznane za udowodnione lub które fakty nie zostały udowodnione. Autor skargi kasacyjnej ograniczył się jedynie do uwag wskazujących, że uzasadnienie postanowienia organu egzekucyjnego jest ogólnikowe i zdawkowe (str. 4 skargi kasacyjnej), a ustalenia arbitralne i dowolne (str. 7 skargi kasacyjnej).
Autor skargi kasacyjnej nie przedstawił również jakiegokolwiek uzasadnienia odnoszącego się do zarzutu naruszenia art. 13 u.p.e.a.
Zgodnie z art. 13 § 1 u.p.e.a. organ egzekucyjny, na wniosek zobowiązanego i ze względu na jego ważny interes, może zwolnić, na czas oznaczony lub nieoznaczony, z egzekucji w całości lub części określone składniki majątkowe zobowiązanego.
Z uzasadnienia skargi kasacyjnej nie wynika, aby organ egzekucyjny wydał postanowienie o zatwierdzeniu tymczasowego zajęcia ruchomości pomimo zwolnienia ruchomości z egzekucji. Skarżący nie wskazał nawet, czy występował do organu egzekucyjnego z wnioskiem o zwolnienie ruchomości z egzekucji.
Jako niezasadny należy uznać podnoszony w skardze kasacyjnej zarzut, że Sąd I instancji nie odniósł się do wszystkich zarzutów naruszenia przepisów postępowania podniesionych w skardze.
Zauważyć należy, że skarżący nie wskazał w skardze kasacyjnej zarzutu naruszenia art. 141 p.p.s.a., a także nie wykazał, że to rzekome zaniechanie odniesienia się do wszystkich zarzutów skargi mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 174 pkt 2 p.p.s.a.). Powyższe dotyczy m.in. zarzutu skargi dotyczącego pozbawienia skarżącego prawa do złożenia wniosku o oszacowanie wartości zajętej ruchomości przez biegłego (str. 7 skargi kasacyjnej). W uzasadnieniu wyroku Sąd I instancji odniósł się do tej kwestii wskazując, że z akt sprawy wynika, iż skarżący nie skorzystał z prawa do wniesienia skargi na oszacowanie wartości ciągnika siodłowego dokonane przez pracownika obsługującego organ egzekucyjny (str. 9 uzasadnienia).
W postanowieniu o zatwierdzeniu tymczasowego zajęcia ruchomości organ zawarł pouczenie, że zobowiązanemu przysługuje, w terminie 7 dni od dnia postanowienia o zatwierdzeniu tymczasowego zajęcia ruchomości, prawo wniesienia do organu egzekucyjnego skargi na oszacowanie dokonane przez pracownika obsługującego organ egzekucyjny. W takim przypadku organ egzekucyjny wzywa biegłego do oszacowania wartości zajętej ruchomości. Zobowiązany z takiego prawa nie skorzystał.
Naczelny Sąd Administracyjny nie stwierdził również naruszenia zasady dwuinstancyjności postępowania, uregulowanej w art. 15 k.p.a., a nie jak wskazano w skardze kasacyjnej w art. 16 k.p.a. (zasada trwałości decyzji ostatecznych).
Reasumując skarga kasacyjna nie zawiera żadnych konkretnych argumentów, które wskazywałaby na to, że doszło do naruszenia wskazanych w niej przepisów postępowania. Prawidłowe sformułowanie podstaw kasacyjnych i ich należyte uzasadnienie ma kluczowe znaczenie dla wyniku sprawy, ponieważ Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 183 § 1 p.p.s.a. związany jest granicami skargi kasacyjnej.
Podniesiony w skardze kasacyjnej zarzut naruszenia prawa materialnego jest również nietrafny, a przede wszystkim sformułowany w sposób, który nie odpowiada wymogom stawianym przez art. 174 pkt 1 p.p.s.a. Z przywołanego przepisu wynika, że opierając skargę kasacyjną na zarzucie naruszenia prawa materialnego skarżący powinien wskazać (a następnie uzasadnić), czy w jego ocenie prawo materialne zostało naruszone przez jego błędną wykładnię, czy niewłaściwe zastosowanie, czego autor rozpoznawanej skargi kasacyjnej nie uczynił.
Zawarte w punkcie 4 skargi kasacyjnej sformułowanie, że prawo materialne zostało naruszone "(...) poprzez nieprawidłowe przyjęcie i oddalenie skargi (...)", jest dalece niejednoznaczne. Również uzasadnienie skargi kasacyjnej nie rozszerza zarzutu w tym zakresie.
W uzasadnieniu skargi kasacyjnej (str. 4) skarżący podniósł, że w zażaleniu na postanowienie organu egzekucyjnego o zatwierdzeniu tymczasowego zajęcia ruchomości zarzucono naruszenie art. 96n § 1 ust. 1 pkt a) u.p.e.a., poprzez jego "(...) nieuwzględnienie, a w konsekwencji wydanie postanowienia o zatwierdzeniu w całości tymczasowego zajęcia ruchomości w egzekucji administracyjnej prowadzonej przez organ na podstawie tytułów wykonawczych wydanych w postępowaniu administracyjnym, które zostało podjęte na nowo, pomimo uprzedniego zakończenia decyzją ostateczną - postanowieniem Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 12 grudnia 2018 r., sygn. akt I FSK 2157/18 wstrzymującym wykonanie decyzji Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie z dnia 27 sierpnia 2017 r.".
Naczelny Sąd Administracyjny nie stwierdził naruszenia ww. przepisu u.p.e.a. Zgodnie z art. 96n § 1 u.p.e.a., w czasie trwania tymczasowego zajęcia ruchomości po otrzymaniu odwzorowania cyfrowego protokołu tymczasowego zajęcia ruchomości zgodnie z art. 94zd ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. o Krajowej Administracji Skarbowej organ egzekucyjny wydaje postanowienie o:
1) zatwierdzeniu w całości tymczasowego zajęcia ruchomości w egzekucji administracyjnej prowadzonej przez ten organ na podstawie tytułu wykonawczego wskazanego w protokole tymczasowego zajęcia ruchomości, jeżeli:
a) nie wykonano, nie umorzono, nie stwierdzono wygaśnięcia albo nieistnienia obowiązku, nie odroczono terminu wykonania obowiązku albo nie rozłożono na raty spłaty należności pieniężnych,
b) tymczasowo zajęte ruchomości nie zostały wyłączone spod egzekucji lub od niej zwolnione,
c) protokół ten został sporządzony zgodnie z art. 94zb ust. 2 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. o Krajowej Administracji Skarbowej.
Sąd I instancji prawidłowo odczytał treść cytowanego przepisu i wynikające z niego obowiązki, jakie ciążą na organie egzekucyjnym.
W uzasadnieniu zaskarżonego wyroku Sąd wskazał, że z cytowanego przepisu wynika, iż organ egzekucyjny, po otrzymaniu odwzorowania cyfrowego protokołu tymczasowego zajęcia ruchomości, ma obowiązek wydać postanowienie o zatwierdzeniu w całości tymczasowego zajęcia ruchomości, o ile nie stwierdzi negatywnych przesłanek wymienionych w art. 96n § 1 pkt 1 lit. a) - b) u.p.e.a. oraz po sprawdzeniu, czy protokół został sporządzony zgodnie z art. 94zb ust. 2 uKAS. Organ egzekucyjny ma zatem ustalić, czy: (1) nie wykonano, nie umorzono, nie stwierdzono wygaśnięcia albo nieistnienia obowiązku, nie odroczono terminu wykonania obowiązku albo nie rozłożono na raty spłaty należności pieniężnych; (2) tymczasowo zajęte ruchomości nie zostały wyłączone spod egzekucji lub od niej zwolnione.
Zobowiązany nie wykazał w skardze kasacyjnej, aby Sąd I instancji zaaprobował postanowienia organu egzekucyjnego i organu nadzoru, pomimo że nie poczyniły one właściwych ustaleń w zakresie wykonania, umorzenia, stwierdzenia wygaśnięcia albo nieistnienia obowiązku, odroczenia terminu jego wykonania albo rozłożenia na raty spłaty należności pieniężnych.
Skarżący nie wykazał również, aby dokonano błędnych lub niewystarczających ustaleń, że zajęta ruchomość skarżącego nie została wyłączona spod egzekucji lub od niej zwolniona.
Wyjaśnić należy, że postanowieniem z 12 grudnia 2018 r., sygn. akt I FSK 2157/18 - na które powołuje się skarżący - Naczelny Sąd Administracyjny wstrzymał wykonanie adresowanej do skarżącego decyzji Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie z 27 września 2017 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług za poszczególne okresy rozliczeniowe od stycznia 2010 r. do kwietnia 2014 r.
Następnie wyrokiem z 2 marca 2023 r. Naczelny Sąd Administracyjny uchylił zaskarżony wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 22 czerwca 2018 r., sygn. akt VIII SA/Wa 953/17, oddalający skargę na ww. decyzję w części dotyczącej podatku od towarów i usług za kolejne okresy miesięczne od stycznia 2010 r. do listopada 2011 r. i uchylił decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie z dnia 27 września 2017 r. w części dotyczącej podatku od towarów i usług za kolejne okresy miesięczne od stycznia 2010 r. do listopada 2011 r. oraz oddalił skargę kasacyjną w pozostałym zakresie (postanowienie i wyrok dostępne w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych).
Z powyższego wynika, że zobowiązania za okresy od grudnia 2011 r. do kwietnia 2014 r. są wymagalne i mogą być przedmiotem egzekucji, a wstrzymanie ich wykonania na podstawie postanowienia Naczelnego Sądu Administracyjnego z 12 grudnia 2018 r., wobec prawomocnego zakończenia postępowania sądowoadministracyjnego, utraciło swoją moc. Stosownie do art. 61 § 6 p.p.s.a. wstrzymanie wykonania aktu lub czynności traci moc z dniem: (1) wydania przez sąd orzeczenia uwzględniającego skargę; (2) uprawomocnienia się orzeczenia oddalającego skargę.
Z powyższego wynika, że w dacie wydania postanowienia zatwierdzającego tymczasowe zajęcie ruchomości (5 stycznia 2024 r.), postanowienie Naczelnego Sądu Administracyjnego z 12 grudnia 2018 r., wstrzymujące wykonanie ww. decyzji podatkowej, nie wywoływało skutków prawnych i nie stanowiło przeszkody do wydania postanowienia zatwierdzającego tymczasowe zajęcie ruchomości.
Zauważyć również należy, że wstrzymanie wykonania decyzji nie oznacza, że egzekwowana należność pieniężna wygasła lub nie istnieje, i nie jest równoznaczne z odroczeniem terminu jej wykonania, a zatem nie wyczerpuje żadnej z przesłanek negatywnych wymienionych w art. 96n § 1 ust. 1 pkt a) u.p.e.a.
Mając na uwadze powyższe, Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw i w oparciu o art. 184 p.p.s.a. oddalił skargę kasacyjną. O zwrocie kosztów postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1 p.p.s.a.
s. WSA (del.) Cezary Koziński s. NSA Stanisław Bogucki s. NSA Bogusław Woźniak