3. W piśmie z 28 października 2025 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Olsztynie wniósł "o oddalenie wniosku o wznowienie postępowania sądowego", a także o zasądzenie od Skarżącej na rzecz organu administracji kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według przepisanych norm.
4. Naczelny Sąd Administracyjny zważył co następuje.
Skarga o wznowienie postępowania sądowoadministracyjnego podlega oddaleniu.
Zgodnie z art. 272 § 2a p.p.s.a. można żądać wznowienia postępowania w przypadku, gdy zostało wydane orzeczenie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, które ma wpływ na treść wydanego orzeczenia.
W tej sprawie wnoszący skargę o wznowienie postępowania sądowoadministarcyjnego wskazał na wyrok TSUE z 27 lutego 2025 r. C–277/24, w którym stwierdzono, że "Art. 273 dyrektywy 2006/112 w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej w związku z art. 325 ust. 1 TFUE, prawem do obrony i zasadą proporcjonalności należy interpretować w ten sposób, że nie stoi on na przeszkodzie uregulowaniom krajowym i praktyce krajowej, zgodnie z którymi osoba trzecia, która może zostać uznana za solidarnie odpowiedzialną za zobowiązanie podatkowe osoby prawnej, nie może być stroną w postępowaniu prowadzonym przeciwko tej osobie prawnej w celu ustalenia jej zobowiązania podatkowego, bez uszczerbku dla konieczności, by ta osoba trzecia w toku ewentualnie prowadzonego wobec niej postępowania w przedmiocie odpowiedzialności solidarnej mogła skutecznie podważyć ustalenia faktyczne i kwalifikacje prawne dokonane przez organ podatkowy w ramach pierwszego postępowania i mieć dostęp do jego akt, z poszanowaniem praw wspomnianej osoby prawnej lub innych osób trzecich."
Po wydaniu przywołanego wyroku TSUE w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego wyjaśniono, że konieczność badania i odniesienia się przez organ podatkowy w postępowaniu prowadzonym wobec osoby trzeciej do stwierdzonych w decyzji wymiarowej ustaleń faktycznych lub prawnych, materializuje się wówczas, gdy podmiot mający ponosić odpowiedzialność podatkową zgłosi takie zarzuty (zob. wyrok NSA z 5 marca 2025 r. III FSK 503/24). Organy podatkowe w postępowaniu podatkowym zmierzającym do orzeczenia o odpowiedzialności członka zarządu za zaległości podatkowe spółki, na podstawie art. 116 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2025 r. poz. 111; dalej jako "o.p."), nie mają obowiązku z urzędu badać poprawności merytorycznej decyzji wymiarowej, z której wynika ciążący na spółce podatek do zapłaty, który przerodził się w zaległość podatkową. Niezbędne minimum, to stworzenie osobie trzeciej, mającej ponosić odpowiedzialność podatkową, sposobności do zapoznania się z treścią decyzji wymiarowej wydanej wobec spółki (wyrok NSA z 12 czerwca 2024 r. III FSK 605/24). Były członek zarządu, dla zmniejszenia swojej odpowiedzialności za dług podatkowy, bądź jej wykluczenia, winien wykazać istnienie dowodów lub okoliczności faktycznych nieznanych wcześniej organowi podatkowemu albo pominiętych przez ten organ w ramach postępowania prowadzonego wobec spółki, konsekwencją czego była: niewłaściwa subsumpcja albo błędna wykładnia norm zawartych w przepisach prawa materialnego stanowiących podstawę wydania decyzji określającej spółce wysokość zobowiązania podatkowego; lub niewłaściwa ocena istnienia bądź nieistnienia wymienionych w art. 116 o.p. przesłanek orzeczenia o odpowiedzialności osoby trzeciej (wyrok NSA z 13 sierpnia 2025 r. III FSK 656/25). Członek zarządu mający ponosić odpowiedzialność podatkową na podstawie art. 116 o.p., aby podważyć ustalenia faktyczne lub oceny prawne zawarte w decyzji wymiarowej wydanej wobec spółki, powinien skonkretyzować z jakimi ustaleniami lub ocenami decyzji wymiarowej się nie zgadza oraz wskazać z jakich względów uważa te ustalenia lub oceny za błędne. Członek zarządu zamierzający kwestionować treść decyzji wymiarowej skierowanej do spółki nie może poprzestać na zarzutach ogólnikowej natury lub prostej negacji decyzji w całości albo fragmentach. Nie jest wystarczające podniesienie, że decyzja wymiarowa jest wadliwa. Dopiero wskazanie przez członka zarządu w jakim zakresie i z jakiego powodu nie zgadza się on z decyzją wymiarową, aktualizować będzie potrzebę przeprowadzenia badania decyzji wymiarowej, a tym samym akt postępowania wymiarowego (zob. wyrok NSA z 10 grudnia 2025 r., III FSK 832/25).
Odnosząc te uwagi do realiów niniejszej sprawy należy wskazać, że źródłem zaległości podatkowych, za które orzeczono o solidarnej odpowiedzialności Skarżącej, była ostateczna decyzja Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w [...] z 26 sierpnia 2019 r., określająca zobowiązania podatkowe Spółki w podatku od towarów i usług. W postępowaniu prowadzonym w niniejszej sprawie Skarżąca nie kwestionowała wymiaru podatku wobec Spółki, lecz spełnienie przesłanek warunkujących możliwość orzeczenia o odpowiedzialności Skarżącej za zaległości Spółki. Z wydanego w tej sprawie wyroku WSA w Olsztynie oraz z akt sprawy wynika, że w odwołaniu od decyzji organu pierwszej instancji oraz w skardze wniesionej od decyzji organu odwoławczego Skarżąca podnosiła zarzuty dotyczące przesłanek wszczęcia postępowania w przedmiocie orzeczenia o odpowiedzialności, jak też braku podstaw do orzeczenia o tej odpowiedzialności z uwagi na istnienie przesłanek egzoneracyjnych, tj. brak winy w niezgłoszeniu we właściwym czasie wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki. Podobnie w skardze kasacyjnej, wniesionej od wyroku WSA w Olsztynie, sformułowane zostały zarzuty odnoszące się do przesłanek wyłączających odpowiedzialność Skarżącej za zaległości podatkowe Spółki, tj. brak podstaw do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki. W tym kontekście sformułowane zostały zarzuty naruszenia dotyczące zarówno prawa procesowego (art. 187, art. 188, art. 191, art. 197 § 1 o.p.), jak i prawa materialnego (art. 11 ust. 1 i 2 oraz art. 21 § 1 ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. - Prawo upadłościowe i naprawcze, Dz. U. z 2012 r. poz. 1112 z późn. zm., a także art. 116 § 1 pkt 1 lit. b o.p.). Skarżąca nie kwestionowała ustaleń faktycznych, czy prawnych wynikających z decyzji wymiarowej wydanej wobec Spółki, pomimo tego, że w aktach administracyjnych niniejszej sprawy decyzja ta została zamieszczona i strona miała do niej dostęp, mogła się z nią zapoznać (k. 63 i nast. akt administracyjnych organu pierwszej instancji). Skarżąca nie negowała ani wejścia do obrotu prawnego decyzji wymiarowej, ani prawidłowości określenia w niej wysokości zobowiązań podatkowych Spółki. Podnosiła natomiast, że sytuacja finansowa Spółki nie uzasadniała konieczności złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki. W tym zakresie zarzucała organom podatkowym nieprzeprowadzenie dowodu z opinii biegłego z zakresu ekonomii, rachunkowości, ekonomiki przedsiębiorstw.
Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, Skarżąca nie została pozbawiona prawa do obrony w zakresie prawidłowości określenia zobowiązań podatkowych Spółki. W konsekwencji należy uznać, że Skarżąca nie wykazała, że wyrok TSUE z 27 lutego 2025 r. C-277/24 (Adjak) miał wpływ na wynik objętego skargą o wznowienie postępowania wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 25 stycznia 2024 r., III FSK 3578/21. Natomiast sporna wówczas kwestia przesłanki braku winy członka zarządu spółki w niezgłoszeniu we właściwym czasie wniosku o upadłość spółki została objęta wyrokiem TSUE z 30 kwietnia 2025 r. C-278 (Genzyński), a nie wyrokiem TSUE z 27 lutego 2025 r. C-277/24 (Adjak), będącym podstawą złożonej w sprawie skargi o wznowienie. Wcześniej wskazany wyrok TSUE z 30 kwietnia 2025 r. nie może zostać wzięty pod uwagę, rozpoznając skargę o wznowienie Naczelny Sąd Administracyjny jest bowiem związany granicami wyznaczonymi w jej podstawach.
Mając powyższe na uwadze Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 281 w zw. z art. 282 § 2 p.p.s.a. oddalił skargę o wznowienie postępowania sądowego w tej sprawie.
Naczelny Sąd Administracyjny nie orzekł o kosztach postępowania wznowieniowego. Jak bowiem wyjaśniono w uchwale 7 sędziów NSA z 17 stycznia 2023 r., II GPS 1/22 (in fine uzasadnienia), przy oddaleniu skargi o wznowienie postępowania, brak jest podstaw do zasądzenia kosztów postępowania wznowieniowego, ponieważ takie orzeczenie nie zostało wymienione w treści art. 209 p.p.s.a. Zatem, zgodnie z ogólną regułą wyrażoną w art. 199 p.p.s.a., strony ponoszą koszty postępowania związane ze swym udziałem w sprawie, ponieważ brak jest przepisu szczególnego, który w zaistniałej sytuacji stanowiłby odmiennie.
SWSA (del.) Agnieszka Olesińska SNSA Paweł Borszowski SNSA Wojciech Stachurski