Wojewódzki Sąd Administracyjny nie podzielił stanowiska organów i w wyniku skargi uchylił decyzje obu instancji w całości. Sąd w opozycji do organu zauważył, że na tle spornej wykładni art. 240 § 1 pkt 5 O.p. w orzecznictwie ukształtowały się dwie linie orzecznicze – jedna, zgodnie z którą wystąpienia określonej w przywołanym przepisie przesłanki wznowienia postępowania nie wyklucza to, że strona powołuje okoliczności lub dowody, które były jej znane w toku postępowania prowadzonego w trybie zwykłym, a nie były znane organowi prowadzącemu to postępowanie, oraz przeciwna, zbieżna z prezentowaną przez organ.
Sąd w składzie rozpoznającym sprawę podzielił wykładnię art. 240 § 1 pkt 5 O.p. prezentowaną w pierwszej linii orzeczniczej i uznał, że wykładnia językowa analizowanego przepisu prawa prowadzi do jasnych wniosków. O wystąpieniu analizowanej podstawy wznowienia postępowania można mówić w razie kumulatywnego spełnienia czterech przesłanek: 1) wyszły na jaw nowe okoliczności faktyczne lub dowody; 2) nowe okoliczności faktyczne lub dowody są istotne dla sprawy, tzn. mogą mieć wpływ na jej odmienne rozstrzygnięcie; 3) nowe okoliczności faktyczne lub dowody nie były znane organowi, który wydał decyzję; 4) nowe okoliczności faktyczne lub dowody istniały w dniu wydania decyzji. Analizowany przepis wprost stanowi, że nowe okoliczności lub nowe dowody mają być nieznane organowi, milczy natomiast na temat wiedzy albo braku wiedzy strony. W ocenie Sądu, gdyby wolą racjonalnego prawodawcy było to, aby przesłanka braku wiedzy o okolicznościach lub dowodach dotyczyła nie tylko organu, ale również strony postępowania, to w przywołanej regulacji jednoznacznie zapisałby taki warunek. Skoro ustawodawca takiego warunku nie zastrzegł, wiedza strony o okolicznościach lub dowodach jest w świetle analizowanej normy irrelewantna. Wobec powyższego, w ocenie Sądu, z analizowanego przepisu nie wynika, aby wiedza strony o okolicznościach lub dowodach wykluczała zastosowanie art. 240 § 1 pkt 5 O.p.
Skargę kasacyjną od zapadłego orzeczenia wywiódł organ, zarzucając zaskarżonemu wyrokowi naruszenie następujących przepisów:
I. na podstawie art. 174 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2024 r. poz. 935 ze zm., dalej: p.p.s.a.) naruszenie przepisów postępowania, co miało istotny wpływ na wynik sprawy, tj.
1) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) w zw. z art. 135 p.p.s.a. w zw. z 240 § 1 pkt 5 oraz art. 128, art. 123 § 1 i art. 122 O.p. poprzez błędne uznanie, że wystąpienie określonej w art. 240 § 1 pkt 5 O.p. przesłanki wznowienia postępowania nie wyklucza powołanie się przez Stronę na okoliczności i dowody, które były jej znane w toku postępowania prowadzonego w trybie zwykłym, a nie były znane organowi prowadzącemu postępowanie, w sytuacji gdy Strona może powoływać się w postępowaniu wznowieniowym w oparciu o przesłankę zawartą w art. 240 § 1 pkt 5 O.p tylko na takie okoliczności faktyczne bądź dowody, co do których istnienia nie posiadała wiedzy w trakcie toczącego się postępowania zwykłego, zatem nie mogła żądać ich uwzględnienia w jego toku. Zarzucone powyżej naruszenia przepisów postępowania przez WSA miały istotny wpływ na rozstrzygnięcie sprawy, gdyż w przypadku ich niewystąpienia nie doszłoby do wyeliminowania z obrotu prawnego zgodnej z prawem decyzji DIAS oraz poprzedzającej ją decyzji Naczelnika, a skarga zostałaby oddalona w całości na podstawie art. 151 p.p.s.a.;
2) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) w zw. z art. 135 p.p.s.a. w zw. z 240 § 1 pkt 5 w zw. z art. 128, art. 123 § 1 i art. 122 O.p. poprzez błędne uznanie, że załączone przez Stronę do wniosku o wznowienie postępowania dokumenty i okoliczności mogą być uznane za nowe dowody w rozumieniu art. 240 § 1 pkt 5 O.p., w sytuacji gdy dowody lub okoliczności, które wyszły na jaw po wydaniu decyzji ostatecznej i nie były znane organowi, który wydał decyzję, ale były znane stronie, nie mogą stanowić przesłanki wznowienia postępowania w myśl art. 240 § 1 pkt 5 O.p., gdyż naruszałoby to zasadę stałości decyzji i obowiązek współdziałania strony z organem podatkowym w trakcie prowadzonego przez niego postępowania. Zarzucone powyżej naruszenia przepisów postępowania przez WSA miały istotny wpływ na rozstrzygnięcie sprawy, gdyż w przypadku ich niewystąpienia nie doszłoby do wyeliminowania z obrotu prawnego zgodnej z prawem decyzji DIAS oraz poprzedzającej ją decyzji Naczelnika, a skarga zostałaby oddalona w całości na podstawie art. 151 p.p.s.a.;
3) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) w zw. z art. 135 p.p.s.a. w zw. z 240 § 1 pkt 5 w zw. z art. 128, art. 123 § 1 i art. 122 O.p. poprzez błędne uznanie, że powinnością organu w rozpatrywanej sprawie było dokonanie oceny powołanych przez Stronę okoliczności i przedłożonych dowodów pod kątem wypełnienia przesłanek wydania jednej z decyzji kończących wznowione postępowanie, w sytuacji gdy przedstawione przez Stronę dowody i okoliczności nie mogą stanowić podstawy do wznowienia postępowania w myśl art. 240 § 1 pkt 5 O.p., brak było zatem podstaw do przeprowadzenia postępowania co do istoty i uchylenia decyzji ostatecznej. Zarzucone powyżej naruszenia przepisów postępowania przez WSA miały istotny wpływ na rozstrzygnięcie sprawy, gdyż w przypadku ich niewystąpienia nie doszłoby do wyeliminowania z obrotu prawnego zgodnej z prawem decyzji DIAS oraz poprzedzającej ją decyzji Naczelnika, a skarga zostałaby oddalona w całości na podstawie art. 151 p.p.s.a.;
II. na podstawie art. 174 pkt 1 p.p.s.a. naruszenie prawa materialnego, tj. art. 240 § 1 pkt 5 O.p., poprzez jego błędną wykładnię polegającą na przyjęciu przez Sąd, że nowe dowody lub nowe okoliczności stanowiące podstawę do wznowienia postępowania mają nie być znane organowi a nie Stronie, podczas gdy strona może się powoływać w postępowaniu wznowieniowym tylko na takie okoliczności faktyczne bądź dowody, co do których istnienia nie posiadała wiedzy w trakcie toczącego się postępowania zwykłego, a zatem nie mogła żądać ich uwzględnienia w jego toku, zatem jeżeli dowody te mogły być powołane przez Stronę, to nie mogą stanowić podstawy do wznowienia postępowania w myśl art. 240 § 1 pkt 5 O.p., gdyż naruszałoby to zasadę trwałości decyzji.
W świetle tak sformułowanych zarzutów kasacyjnych organ odwoławczy wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu we Wrocławiu bądź rozpoznanie skargi kasacyjnej w trybie art. 188 p.p.s.a., a także zasądzenia na swoją rzecz zwrotu kosztów postępowania. Kolegium zrzekło się rozpoznania skargi kasacyjnej na rozprawie.
W odpowiedzi na skargę kasacyjną Skarżąca zastępowana przez profesjonalnego pełnomocnika wniosła o jej oddalenie i zasądzenie na swoją rzecz od organu zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego, wraz z kosztami zastępstwa procesowego.
Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje.
Skarga kasacyjna organu nie zasługiwała na uwzględnienie.
Spór w rozpatrywanej sprawie koncentrował się wokół zagadnienia, czy w hipotezie art. 240 § 1 pkt 5 O.p. mieści się wiedza strony inicjującej nadzwyczajne postępowanie odwoławcze o istnieniu okoliczności stanowiącej podstawę żądania wznowienia postępowania zakończonego wydaniem decyzji ostatecznej. W ocenie Strony sam fakt, że dysponowała wiedzą o okolicznościach rzutujących na brak podstaw do nałożenia nań odpowiedzialności podatkowej mocą ostatecznej decyzji Naczelnika z 24 listopada 2023 r., nie stanowi okoliczności relewantnej z punktu widzenia ww. przepisu i nie uniemożliwia uchylenia decyzji ostatecznej w wyniku wznowienia postępowania. Stanowisko organu zmierza do zakwestionowania możności oparcia żądania wznowienia postępowania przez stronę powołującą się na art. 240 § 1 pkt 5 O.p. ilekroć okoliczność, o której mowa w hipotezie tego przepisu, nie była nieznana również wnioskodawcy w chwili wydania decyzji podatkowych.
Tak zakreślony spór między Stronami zdezaktualizował się z chwilą podjęcia przez Naczelny Sąd Administracyjny uchwały z 13 października 2025 r., sygn. II FPS 3/25, w której przyjęto, że na podstawie art. 240 § 1 pkt 5 O.p. w sprawie zakończonej decyzją ostateczną za przesłankę wznowienia postępowania na wniosek strony mogą być uznane nowe okoliczności lub nowe dowody, które były znane stronie w trakcie prowadzonego postępowania podatkowego, ale strona ich nie powołała.
W uzasadnieniu wyżej wskazywanej uchwały, Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że strona może się powoływać w postępowaniu wznowieniowym na takie okoliczności faktyczne bądź dowody, o których posiadała wiedzę w trakcie toczącego się postępowania zwykłego, ale ich nie powołała. W uzasadnieniu uchwały stwierdzono, że za takim stanowiskiem przemawia w pierwszej kolejności wykładnia językowa art. 240 § 1 pkt 5 O.p. Nowe okoliczności lub nowe dowody mają doprowadzić do usunięcia stanu niewiedzy organu, a nie podatnika ("nieznane organowi"). A contrario, te okoliczności lub dowody nie muszą być nowe dla podatnika, aby wznowić postępowanie i ewentualnie uchylić decyzję pierwotną, jeśli zachodzi cecha istotności. Gdyby w art. 240 § 1 pkt 5 O.p. rzeczywiście chodziło o nowość także dla podatnika, w omawianym przepisie ustawodawca wyraźnie by to zastrzegł poprzez wskazanie, że aby podważyć decyzję pierwotną, nowe fakty lub dowody muszą być nieznane organowi oraz podatnikowi, a nie jedynie organowi. W art. 240 § 1 pkt 5 O.p. nie ujęto warunku, że nowe okoliczności lub dowody nie mogły być przedstawione czy też wykorzystane przez podatnika z przyczyn od niego niezależnych. Sąd zwrócił również uwagę na kontekst językowy, w jakim używa się zwrotu "wyjść na jaw", precyzując, że chodzi o sytuacje, w których to, co ma wyjść na jaw, jest jednak komuś znane, ale nie jest znane powszechnie, publicznie. W przypadku procedury prawnej należy przyjąć, że nie zostało ujawnione w aktach sprawy. Zatem w świetle regulacji zawartej w art. 240 § 1 pkt 5 O.p. możliwe jest, że nowy dowód lub nowa okoliczność faktyczna nie ujawniona w aktach sprawy jest znana organowi podatkowemu, stronie postępowania, innemu podmiotowi albo nie jest znana nikomu. Ustawodawca zdecydował, że wyjście na jaw nowych dowodów lub nowych okoliczności faktycznych istniejących w dacie wydania decyzji ostatecznej, istotnych dla sprawy uzasadnia co do zasady wznowienie postępowania z wyłączeniem sytuacji, gdy wiedzę o nowych okolicznościach faktycznych lub nowych dowodach posiadał sam organ.
Rozpatrujący niniejszą sprawę skład orzekający podziela argumentację zaprezentowaną w uzasadnieniu przywołanej uchwały i stwierdza, że zaskarżony wyrok nie narusza przepisów wskazanych w skardze kasacyjnej organu, której zarzuty mają komplementarny charakter i mimo różnego brzmienia sprowadzają się do zakwestionowania – choć nieskutecznie – wyłącznie wykładni art. 240 § 1 pkt 5 O.p. w omówionym powyżej zakresie, która była trafna i pozostaje zgodna z argumentacją prezentowaną w zapadłej uchwale z 13 października 2025 r.
Mając na uwadze zaprezentowane względy, na podstawie art. 184 w zw. z art. 182 § 2 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny orzekł, jak w sentencji. O kosztach orzeczono stosownie do art. 204 pkt 2, art. 205 § 2 i art. 209 p.p.s.a.
SNSA Krzysztof Winiarski SNSA Paweł Borszowski SNSA Wojciech Stachurski