Należy wskazać, że zgodnie z art. 200 p.p.s.a., w razie uwzględnienia skargi przez sąd pierwszej instancji przysługuje skarżącemu od organu, który wydał zaskarżony akt lub podjął zaskarżoną czynność albo dopuścił się bezczynności lub przewlekłego prowadzenia postępowania, zwrot kosztów postępowania niezbędnych do celowego dochodzenia praw. Stosownie zaś do treści art. 205 § 2 p.p.s.a., do niezbędnych kosztów postępowania strony reprezentowanej przez adwokata lub radcę prawnego zalicza się ich wynagrodzenie, jednak nie wyższe niż stawki opłat określone w odrębnych przepisach i wydatki jednego adwokata lub radcy prawnego, koszty sądowe oraz koszty nakazanego przez sąd osobistego stawiennictwa strony. W myśl art. 205 § 4 p.p.s.a., przepisy art. 205 § 2 i 3 stosuje się odpowiednio do strony reprezentowanej przez doradcę podatkowego, rzecznika patentowego lub Prokuratorię Generalną Rzeczypospolitej Polskiej.
Wykładnia językowa przywołanych przepisów prawa nie uzasadnia stanowiska sądu pierwszej instancji, że wynagrodzenie profesjonalnego pełnomocnika może być zasądzone pod warunkiem, że reprezentuje on stronę skarżącą w chwili orzekania przez sąd w danej sprawie. W pojęciu "koszty postępowania niezbędne do celowego dochodzenia praw", o którym mowa w art. 200 p.p.s.a., mieszczą się koszty, które skarżący ponosi na każdym etapie postępowania sądowoadministracyjnego, w tym także koszty związane ze sporządzeniem i wniesieniem skargi. Jeżeli zatem skarga została sporządzona przez profesjonalnego pełnomocnika strony i sąd ją uwzględnił, to orzekając w przedmiocie kosztów postępowania powinien mieć na względzie także wynagrodzenie pełnomocnika należne pełnomocnikowi za daną instancję.
Reguły tej nie zmienia art. 205 § 1 p.p.s.a., na który w tej sprawie powołał się sąd pierwszej instancji, a który stanowi, że do niezbędnych kosztów postępowania prowadzonego przez stronę osobiście lub przez pełnomocnika, który nie jest adwokatem lub radcą prawnym, zalicza się poniesione przez stronę koszty sądowe, koszty przejazdów do sądu strony lub pełnomocnika oraz równowartość zarobku lub dochodu utraconego wskutek stawiennictwa w sądzie. Przepis ten dotyczy sytuacji, w której strona na żadnym etapie postępowania przed sądem danej instancji nie korzystała z pomocy profesjonalnego pełnomocnika.
Przepisy regulujące szczegółowe zasady wynagrodzenia profesjonalnych pełnomocników za czynności w postępowaniu przed sądami administracyjnymi, również nie warunkują możliwości przyznania tego wynagrodzenia od reprezentowania strony skarżącej w chwili orzekania przez sąd pierwszej instancji. W świetle mającego w tej sprawie zastosowanie § 2 ust. 1 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 16 sierpnia 2018 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2018 r. poz. 1687), wynagrodzenie doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądem administracyjnym w pierwszej instancji uzależnione jest wyłącznie od "wartości przedmiotu sprawy." Tylko w postępowaniu przed sądem administracyjnym w drugiej instancji wysokość tego wynagrodzenia, ale nie samo prawo do wynagrodzenia, zależy między innymi od udziału pełnomocnika w rozprawie (§ 2 pkt 2 tego rozporządzenia).
Zasadnie przy tym autor zażalenia podnosi, że to na rzecz strony (w tym przypadku Spółki), a nie na rzecz pełnomocnika, sąd zasądza koszty zastępstwa procesowego. Bez znaczenia jest więc okoliczność, że na dzień orzekania przez sąd pierwszej instancji, Spółka nie była już reprezentowana przez profesjonalnego pełnomocnika, który działał w jej imieniu na etapie składania skargi.
Oczywiście zgodnie z art. 206 p.p.s.a. sąd może w uzasadnionych przypadkach odstąpić od zasądzenia zwrotu kosztów postępowania w całości lub w części, w szczególności jeżeli skarga została uwzględniona w części niewspółmiernej w stosunku do wartości przedmiotu sporu ustalonej w celu pobrania wpisu, ale w tej sprawie WSA w Gdańsku tego przepisu nie zastosował.
Z tych powodów zaskarżone postanowienie w przedmiocie kosztów postępowania przed sądem pierwszej instancji podlega uchyleniu, a sprawa zostaje w tym zakresie przekazana do ponownego rozpoznania przez WSA w Gdańsku.
Odnosząc się do wniosku strony o zasądzenie kosztów niniejszego postępowania zażaleniowego, należy wyjaśnić, że zgodnie z art. 209 p.p.s.a. wniosek strony o zwrot kosztów sąd rozstrzyga w każdym orzeczeniu uwzględniającym skargę oraz w orzeczeniu, o którym mowa w art. 201, art. 203 i art. 204 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny nie jest uprawniony do zasądzenia zwrotu kosztów postępowania zażaleniowego w orzeczeniu, które nie jest jednym z orzeczeń, o których mowa w art. 209 p.p.s.a. (zob. postanowienie NSA z 26 marca 2024 r., III FZ 48/24). W orzecznictwie i w literaturze przyjmuje się jednak, że koszty postępowania zażaleniowego podlegają zaliczeniu do kosztów postępowania niezbędnych do celowego dochodzenia praw, o czym stanowi art. 200 p.p.s.a. Oznacza to, że koszty te powinny być zasądzone w orzeczeniu kończącym postępowanie, stosownie do art. 209 p.p.s.a. (zob. postanowienia NSA: z 14 lipca 2011 r., II OZ 615/11; z 8 kwietnia 2015 r., I OZ 291/15; z 6 czerwca 2022 r., II OZ 304/22; z 27 marca 2025 r., I OZ 103/25; a także J. P. Tarno, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, Warszawa 2010, s. 510). Z tego względu sąd pierwszej instancji przy ponownym rozpoznaniu tej sprawy rozpatrzy także wniosek o zasądzenie kosztów przedmiotowego postępowania zażaleniowego.
Mając powyższe na uwadze Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 185 § 1 p.p.s.a. w zw. z art. 197 § 2 p.p.s.a., orzekł jak w sentencji.