Wyrok NSA z dnia 26 września 2025, sygn. III FZ 478/25

Artykuł 37 § 1 p.p.s.a. stanowi, że pełnomocnik obowiązany jest przy pierwszej czynności procesowej dołączyć do akt sprawy pełnomocnictwo z podpisem mocodawcy lub wierzytelny odpis pełnomocnictwa. Adwokat, radca prawny, rzecznik patentowy, a także doradca podatkowy mogą sami uwierzytelnić odpis udzielonego im pełnomocnictwa oraz odpisy innych dokumentów wykazujących ich umocowanie. Sąd może w razie wątpliwości zażądać urzędowego poświadczenia podpisu strony.

Przytoczony przepis nie zawiera żadnych wskazań, co do sposobu uwierzytelniania pełnomocnictw lub innych dokumentów przez wymienionych w nim pełnomocników. Wymogi takie wynikają natomiast z przepisów ustaw dotyczących korporacji zawodowych zrzeszających tych pełnomocników (art. 4 ust. 1b ustawy z 26.05.1982 r. - Prawo o adwokaturze, art. 6 ust. 3 ustawy z 6.07.1982 r. o radcach prawnych, art. 9 ust. 3 ustawy z 11.04.2001 r. o rzecznikach patentowych). Ustawa o doradztwie podatkowym w art. 41 ust. 3 i 4 rozróżnia natomiast, w przeciwieństwie do innych przytoczonych wyżej ustaw, dwie czynności jakimi są: czynność uwierzytelniania przez pełnomocnika będącego doradcą podatkowym odpisu udzielonego mu pełnomocnictwa (art. 41 ust. 3 u.d.p.) od czynności sporządzania poświadczeń odpisów dokumentów za zgodność z okazanym oryginałem w zakresie określonym odrębnymi przepisami (art. 41 ust. 4 u.d.p.). Tylko odnośnie do poświadczeń odpisów dokumentów za zgodność z okazanym oryginałem prawodawca wymienił w zdaniu 2 art. 41 ust. 4 u.d.p. warunki konieczne, jakie musi zawierać takie poświadczenie aby może było uznać je za prawidłowe, tj. poświadczenie powinno zawierać podpis doradcy podatkowego, datę i oznaczenie miejsca jego sporządzenia, na żądanie - również godzinę dokonania czynności. Jeżeli dokument zawiera cechy szczególne (dopiski, poprawki lub uszkodzenia) doradca podatkowy stwierdza to w poświadczeniu. Prawodawca natomiast w art. 41 ust. 3 u.d.p. nie sprecyzował, jak powinno wyglądać uwierzytelnienie udzielonego doradcy podatkowemu pełnomocnictwa.

Tym samym nie można przenosić wymogów, jakie prawodawca stawia doradcom podatkowym, którzy sporządzają poświadczenia odpisów dokumentów za zgodność z okazanym oryginałem (art. 41 ust. 4 u.d.p.) na doradców podatkowych, którzy chcą uwierzytelnić odpis udzielonego im pełnomocnictwa (art. 41 ust. 3 u.d.p.). Gdyby prawodawca chciał by te same wymogi były konieczne do tych dwóch czynności to albo wskazałby w art. 41 ust. 3 u.d.p., że uwierzytelnienie odpisu pełnomocnictwa powinno zawierać: podpis doradcy podatkowego, datę i oznaczenie miejsca jego sporządzenia, na żądanie - również godzinę dokonania czynności, albo tak jak w przypadku pozostałych ustawach dotyczących korporacji zawodowych zrzeszających innych pełnomocników, nie umieszczałby przepisu dotyczącego uwierzytelniania odpisów udzielonych im pełnomocnictw.

W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego załączony do akt odpis pełnomocnictwa zawierał niezbędne elementy pozwalające na uznanie go za prawidłowo uwierzytelniony przez doradcę podatkowego. Odpis ten zawierał bowiem podpis (choć nieczytelny, to jednak pozwalający na identyfikację osoby podpisującej się), datę uwierzytelnienia oraz pieczątkę za zgodność z oryginałem. Nie zawierał wskazania miejscowości – jednak nie było to konieczne. Jak stwierdził NSA w postanowieniu z 9.03.2011 r., I GSK 194/11, co do zasady samo uwierzytelnianie przy poświadczaniu pełnomocnictwa nie ma na celu "zrównania dokumentu pełnomocnictwa z dokumentem urzędowym", lecz jedynie wykazanie istnienia umocowania do działania. Umieszczanie zatem na poświadczeniu takich danych, jak wskazanie miejsca i daty sporządzenia odpisu, w przypadku pełnomocnictw nie ma większego znaczenia, w sytuacji gdy dla określonych celów dokument ten nie musi spełniać cech "dokumentu urzędowego" w rozumieniu art. 48 § 3 i 4 p.p.s.a. w związku z art. 41 ust. 4 u.d.p. Podawanie tych elementów nabiera innego znaczenia i wymiaru w przypadku uwierzytelniania innych niż pełnomocnictwo dokumentów lub pełnomocnictw mogących być uznanymi jako dokumenty urzędowe.

4.3. Naczelny Sąd Administracyjny nie podziela także stanowiska WSA we Wrocławiu, że załączony dokument nie zawiera podpisu doradcy podatkowego a jedynie jego parafę, która uniemożliwia jego identyfikację. Naczelny Sąd Administracyjny wskazuje, że koniecznym warunkiem formalnym pisma strony jest umieszczenie podpisu osoby, która to pismo wnosi. Podpis musi być własnoręczny, z wyjątkiem przypadków, o których mowa w art. 46 § 4 p.p.s.a. Podpisem strony jest podpis w rozumieniu art. 78 ustawy z 23.04.1964 r. Kodeks cywilny (tekst jedn. Dz. U. z 2018 r. poz. 1025 ze zm., dalej: k.c.). W piśmiennictwie prawniczym i orzecznictwie panuje pogląd, że nazwisko może mieć postać niekoniecznie czytelną, lecz charakterystyczną dla osoby podpisującej. Stwierdził to Sąd Najwyższy w uchwale składu siedmiu sędziów z 30.12.1993 r., III CZP 146/93 (OSNC 1994, nr 5, poz. 94), wskazując, że prawo wekslowe nie wymaga dla ważności weksla, aby podpis był czytelny. Podpis nieczytelny powinien jednak być złożony w formie zwykle używanej przez wystawcę. W uzasadnieniu podkreślono przy tym, że podpis nieczytelny stanowi wyraz woli napisania nazwiska jedynie wtedy, gdy podpisujący w taki właśnie sposób pisze swoje nazwisko, składając podpis na dokumentach. Dlatego też podpis nieczytelny powinien być złożony w formie zwykle używanej przez wystawcę weksla, a więc w formie, która jest tym samym znana szerszemu kręgowi osób. Tak wykonany podpis, choć nie daje się odczytać, wyraża napisane nazwisko, a zarazem pełni funkcję identyfikacyjną. Wymagane jest zatem, aby sygnatariusz, który opatruje pisma podpisem nieczytelnym, stale posługiwał się tą samą jego postacią (zob.: M. Maciejewska-Szałas [w:] Kodeks cywilny. Komentarz aktualizowany, red. M. Balwicka-Szczyrba, A. Sylwestrzak, LEX 2025, art. 78).

W rozpoznawanej sprawie doradca podatkowy na przesłanym odpisie pełnomocnictwa popisał się nieczytelnie. Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu stwierdził, że można się domyśleć, że parafa została złożona przez doradcę podatkowego, bowiem jest ona podobna do tej widniejącej na piśmie przewodnim, gdzie jednak towarzyszy jej odcisk pieczęci imiennej doradcy podatkowego, co umożliwia identyfikację autora pisma. Naczelny Sąd Administracyjny podziela w tym zakresie stanowisko skarżącego przedstawione w zażaleniu, że w sprawie znak graficzny spełnia wymogi stawiane przez doktrynę i orzecznictwo, ponieważ pomimo pominięcia niektórych liter możliwa jest identyfikacja autora na podstawie litery "A" stanowiącej pierwszą literę imienia doradcy podatkowego oraz umieszczonego pod nią skróconego nazwiska. Naczelny Sąd Administracyjny uznał tym samym, że pełnomocnik skarżącego na odpisie pełnomocnictwa popisał się formie zwykle używanej, charakterystycznej dla niego, która umożliwia jego identyfikację. Dla uchronienia strony, którą pełnomocnik reprezentuje w sprawach urzędowych oraz sądowych, przed ewentualnymi ujemnymi konsekwencjami, pełnomocnik powinien jednak rozważyć, czy nie powinien, dokonując uwierzytelniania udzielonego mu pełnomocnictwa podpisywać się czytelniej, zamieszczając przy tym datę i oznaczenie miejsca jego sporządzenia.

4.4. Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że zaskarżone postanowienie o odrzuceniu skargi zasługuje na uchylenie, a wobec prawidłowego i terminowego uzupełnienia braków formalnych skargi, sprawie tej powinien zostać nadany dalszy bieg. Uwzględniając powyższe okoliczności, Naczelny Sąd Administracyjny orzekł na podstawie art. 188 w związku z art. 197 § 1 i 2 p.p.s.a., jak w sentencji postanowienia.

Sędzia NSA Stanisław Bogucki