Uzasadnienie
W dniu [...] października 2024 r. do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej wpłynął wniosek Gminy Miasta G. ("Skarżąca", "Gmina", "Miasto", "Wnioskodawca" "Strona"), uzupełniony na wezwanie pismem z [...] listopada 2024r., o wydanie interpretacji indywidualnej w sprawie, która dotyczyła prawa do odliczenia podatku VAT z faktur dokumentujących wydatki na przebudowę budynku w ramach projektu pn. "Dostosowanie grudziądzkich spichlerzy do pełnienia funkcji na rzecz kultury" (Projekt), który zostanie oddany odpłatnie w użytkowanie instytucji kultury.
We wniosku podano, że Miasto realizowało od [...] stycznia 2020 r. do [...] grudnia 2022 r. Projekt, w efekcie którego zmodernizowano budynek (spichlerz) przez przeprowadzenie prac budowlanych i remontowych wraz z instalacjami, dokumentacją techniczną i nadzorem inwestorskim. Prowadzenie prac remontowych i budowlanych (modernizacja majątku nieruchomego gminy) nie jest wskazane jako zadanie własne gminy wynikające z art. 7 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2024 r. poz. 609 ze zm.). Faktury, zawierające podatek VAT, dokumentujące wydatki poniesione na realizację inwestycji w budynek były wystawiane z podaniem danych Miasta jako nabywcy. Wartość inwestycji w ramach projektu wyniesie ogółem [...] zł, w tym [...] zł netto i [...] zł VAT; w tym zmodernizowany Budynek [...] zł brutto ([...] zł netto, [...] zł VAT), z czego ze środków własnych [...] zł brutto ([...] zł netto, [...] zł VAT) oraz dofinansowanych w kwocie [...]zł brutto. Budynek został oddany w odpłatne użytkowanie na rzecz instytucji kultury, na podstawie umowy oddania nieruchomości do użytkowania, na czas nieokreślony, do Muzeum [...] (odrębny podatnik VAT), na podstawie art. 37 ust. 4 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz.U. 2023 r., poz. 344). Przedmiotowe muzeum, zgodnie z art. 9 ustawy dnia 25 października 1991r. o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej (Dz. U. 2024, poz. 87) powołane zostało przez Wnioskodawcę jako instytucja kultury, gdzie Miasto prowadzi nadzór nad tą jednostką. Kwota czynszu z tytułu oddania od użytkowania jest stała, indeksowana o inflację i naliczana wg stawki procentowej 0,3% wartości nieruchomości – opłata roczna (tj. w takiej samej wysokości, jaka obowiązuje w przypadku opłat z tytułu trwałego zarządu nieruchomości oddanej na cele działalności kulturalnej, zgodnie z art. 83 ust. 2 pkt 2 ustawy o gospodarce nieruchomościami), co w ocenie Wnioskodawcy stanowi wartość rynkową. Wysokość opłaty rocznej może być waloryzowana. Czynność odpłatnego oddania w użytkowanie jest opodatkowana VAT. W konsekwencji, nabyte towary i usługi są wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Umowa odpłatnego udostępnienia z jednej strony potwierdzi prawo tej instytucji do zarządzania przekazanym jej budynkiem i pobierania pożytków z jego odpłatnego udostępniania (przede wszystkim w ramach sprzedaży biletów wstępu – wpływy z tego tytułu będą należne instytucji kultury), z drugiej natomiast – Miasto nie będzie musiało angażować swoich aktywów (środków finansowych, pracowników, środków trwałych itp.) celem zarządzania budynkiem. W toku analizy prawnej możliwości udostępnienia budynku na rzecz instytucji kultury (muzeum) stwierdzono, że najwłaściwszą prawnie formą jest odpłatne przekazanie budynku do użytkowania. Zrealizowana inwestycja jest zarządzana przez odrębny podmiot prowadzący działalność kulturalną, co stanowi częstą praktykę wśród jednostek samorządu terytorialnego. Instytucja kultury może bowiem skupić się wyłącznie na zarządzaniu budynkiem, na co nie mogłoby pozwolić sobie Miasto, gdyby to ono miało zarządzać budynkiem (Miasto ma bowiem szereg innych zadań nałożonych na nie jako jednostkę samorządu terytorialnego). Stawka amortyzacji dla budynku wyniesie 2,5%, a odpisów amortyzacyjnych (amortyzacja bilansowa) dokonuje Wnioskodawca. Z tytułu oddania budynku do użytkowania instytucji kultury Miasto pobiera wynagrodzenie. Czynność ta jest dla celów VAT traktowana przez Wnioskodawcę jako świadczenie usług opodatkowanie VAT wg stawki 23%. Gmina uzupełniła stan faktyczny o dane finansowe związane z inwestycją.
W związku z powyższym zadano pytanie: Czy zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2024 r. poz. 361 ze zm., dalej: "u.p.t.u.", "ustawa o VAT"), Miasto będzie uprawnione do odliczenia podatku VAT od wydatków na przebudowę budynku oddanego odpłatnie w użytkowanie instytucji kultury, która posiada osobowość prawną i jest odrębnym podatnikiem VAT?
Postanowieniem z dnia [...] stycznia 2025 r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej odmówił wydania interpretacji indywidualnej. Po rozpoznaniu zażalenia, postanowieniem z dnia [...] marca 2025r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej utrzymał w mocy postanowienie organu pierwszej instancji.
W uzasadnieniu organ podał, że regulacje prawne normujące zasady wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego zawarte zostały w rozdziale 1a (art. 14a – art. 14s) ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2025 r. poz. 111, dalej: "O.p."). Jedną z przesłanek do odmowy wydania interpretacji indywidualnej jest wystąpienie uzasadnionego przypuszczenia, że elementy przedstawionego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego mogą stanowić nadużycie prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy o VAT. Taka sytuacja ma miejsce, kiedy okoliczności sprawy wskazują, że czynność została/zostanie dokonana przede wszystkim w celu osiągnięcia korzyści podatkowej, która jest sprzeczna w danych okolicznościach z przedmiotem i celem przepisu ustawy podatkowej. Uzasadnione przypuszczenie zachodzi, kiedy na podstawie obiektywnych przesłanek organ domyśla się, że takie nadużycie prawa mogłoby mieć miejsce. Wystarczy więc, że w oparciu o racjonalne podstawy istnieje podejrzenie, że opisana czynność może stanowić nadużycie prawa w rozumieniu cyt. przepisu. W ocenie organu analiza sytuacji przedstawionej we wniosku prowadzi do uzasadnionego przypuszczenia, że ma ona zasadniczo na celu osiągnięcie korzyści podatkowych oraz stanowi nadużycie prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy o VAT.
W pierwszej kolejności organ zauważył, że w przypadku udostępnienia budynku na rzecz Muzeum na podstawie umowy dzierżawy wynagrodzenie za to udostępnienie nie zostało skalkulowane w sposób uwzględniający wydatki poniesione na opisaną we wniosku inwestycję. Brak jest uzasadnienia ekonomicznego dla tak rażąco niskiej jego wartości. Uwypuklono również niewspółmierność nakładów/wydatków na przebudowę budynku do planowanych przez Miasto przychodów z tytułu udostępnienia budynku na rzecz Muzeum oraz sztuczność planowanego przedsięwzięcia, gdyż cena za ww. udostępnienie została ustalona na nieznajdującym ekonomicznego uzasadnienia poziomie. Okoliczności te wskazują na taki schemat działania, który prowadzi do osiągnięcia korzyści podatkowych, a zatem zachodzą okoliczności, o których mowa w art. 5 ust. 5 ustawy o VAT.
Odnosząc się do zarzutów zażalenia, organ wskazał, przedstawiona przez Miasto argumentacja nie znajduje uzasadnienia ekonomicznego oraz gospodarczego. Podniesione przez Miasto okoliczności nie pozwalają stwierdzić, że występuje bezpośredni związek pomiędzy świadczeniem Miasta a świadczeniem wzajemnym. Ustalona wartość kwoty wynagrodzenia uzyskanego z tytułu udostępnienia budynku nie może w ocenie organu zostać uznana za ekwiwalentne świadczenie z tytułu tych usług. Wysokość wynagrodzenia pozwoli zwrócić koszty poniesione na Inwestycje w perspektywie ok. 420 lat w sytuacji gdy ustalona kwota czynszu z tytułu użytkowania zmodernizowanego budynku na poziomie [...] zł rocznie, w stosunku do zwiększonej wartości budynku na poziomie [...] zł, gdzie relacja rocznego czynszu z tytułu użytkowania zmodernizowanego budynku do poniesionych nakładów inwestycyjnych w celu zmodernizowania budynku wynosi ok. 0,24%. Organ zaznaczył, że standardowa stawka amortyzacji waha się (w zależności od rodzaju przedmiotu amortyzacji) od 2,5% do 10% dla budynków, nieruchomości i infrastruktury stale z nimi związanej, których szacowana długość użytkowania liczona jest w dziesiątkach lat. "Tempo zwrotu" całkowitych nakładów inwestycyjnych wyrażone wskaźnikiem ok. 0,33% nie jest adekwatne i budzi zastrzeżenia, ponieważ zapewnia zwrot poniesionych nakładów w bardziej odległej perspektywie czasowej (ok. 306 lat), aniżeli tempo amortyzacji budynków o najniższych wskaźnikach amortyzacji. Z całokształtu przedstawionych okoliczności nie wynika, aby udostępnienie Budynku oddanego odpłatnie w użytkowanie instytucji kultury za tak niską cenę, miało jakiekolwiek uzasadnienie ekonomiczne.