Wyrok WSA z dnia 26 sierpnia 2025, sygn. I SA/Bd 328/25

Sygnatura: I SA/Bd 328/25
Data orzeczenia: 26 sierpnia 2025
Sąd: Wojewódzki Sąd Administracyjny (WSA)
Status: Nieprawomocne
Podatnik: spółka z o.o.

Streszczenie

Spółka B. [...] Sp. z o.o. (dawniej Z. T. 'K.' S.A.) kwestionowała opodatkowanie swoich silosów jako budowli podatkiem od nieruchomości za lata 2010-2015. Burmistrz K. w 2017 r. częściowo stwierdził nadpłatę, a SKO utrzymało tę decyzję. Sądy administracyjne oddaliły skargi spółki. W 2020 r. spółka wniosła skargę konstytucyjną, a Trybunał Konstytucyjny w 2023 r. orzekł, że definicja budowli w ustawie o podatkach i opłatach lokalnych…

jest niezgodna z konstytucją, odraczając utratę mocy przepisu o 18 miesięcy. W 2024 r. SKO, po wznowieniu postępowania, uchwaliło poprzednie decyzje i stwierdziło nadpłatę, uznając, że brak definicji budowli uniemożliwia opodatkowanie silosów jako budowli. Czy po wyroku Trybunału Konstytucyjnego uznającym definicję budowli za niekonstytucyjną, spółka ma prawo do wznowienia postępowania i stwierdzenia nadpłaty podatku od nieruchomości za lata 2010-2015, mimo upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego? Wojewódzki Sąd Administracyjny uchylił decyzję SKO, stwierdzając, że termin przedawnienia zobowiązania podatkowego upłynął, co zgodnie z art. 245 § 1 pkt 3 lit. b Ordynacji podatkowej uniemożliwia wydanie nowej decyzji orzekającej co do istoty sprawy, nawet jeśli istnieje przesłanka wznowienia z art. 240 § 1 pkt 8. Sąd uznał, że wniesienie skargi konstytucyjnej nie przerywa biegu przedawnienia, a wyrok Trybunału Konstytucyjnego nie daje spółce dodatkowych uprawnień w tej sprawie.

jeszcze 134 słowa

Pełne streszczenie po zalogowaniu

Streszczenie AI to nasza wartość dodana — zaloguj się lub załóż konto, aby zobaczyć pełną analizę.

Zaloguj się Wypróbuj za darmo

Sentencja

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: sędzia WSA Halina Adamczewska-Wasilewicz Sędziowie: sędzia WSA Tomasz Wójcik (spr.) sędzia WSA Joanna Janiszewska-Ziołek Protokolant: starszy sekretarz sądowy Anna Krenz-Winiecka po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 26 sierpnia 2025r. sprawy ze skargi Prokuratora Rejonowego w Inowrocławiu na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Bydgoszczy z dnia 29 listopada 2024 r. nr SKO-4230/61/2024 w przedmiocie uchylenia decyzji po wznowieniu postępowania uchyla zaskarżoną decyzję

Uzasadnienie

Decyzją z dnia [...] marca 2017 r. Burmistrz K. na podstawie art. 207 w zw. z art. 72 § 1 pkt 1, art. 75 § 1, art. 210 § 1, 2 i 4, art. 211 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa oraz art. 1a ust. 1 pkt 1 i 2, art, 2 ust. 1, art. 4 ust. 1 pkt 2 i 3, art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. b i pkt 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych – dalej: "u.p.o.l." – oraz uchwały Rady Miejskiej w Kruszwicy w sprawie określenia wysokości stawek na podatek od nieruchomości stwierdził nadpłatę od nieruchomości w latach 2010-2015 w zakresie określonym w decyzji, a pozostałej wnioskowanej części odmówił stwierdzenia nadpłaty.

Decyzją z dnia [...] czerwca 2017 r. SKO w B. (SKO, Kolegium, organ) utrzymało w mocy wyżej opisaną decyzję Burmistrza K..

Wyrokiem z dnia 24 października 2017 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy oddalił skargę na decyzję SKO w B.. Następnie, 3 marca 2020 r. NSA oddalił skargę kasacyjną od wyroku z dnia 24 października 2017 r.

W dniu [...] września 2020 r. Z. T. "K." S.A. wniosła skargę konstytucyjną do Trybunału Konstytucyjnego (TK) po stwierdzenie niezgodności art. 2 ust. 1 pkt 3 i art. 1a ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 2 ust. 1 pkt 2 i art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. z art. 64 ust. 1 i 3 w zw. z art. 2, art. 7 i art. 10, art. 32 ust. 1, art. 84 oraz art. 217 Konstytucji.

Trybunał Konstytucyjny orzekł, że art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. jest niezgodny z art.84 i 217 Konstytucji RP, w pozostałym zakresie umorzył postępowanie. Ponadto Trybunał wskazał, że art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. traci moc obowiązującą po upływie 18 miesięcy od dnia ogłoszenia wyroku w Dzienniku Urzędowym Rzeczypospolitej Polskiej. Wyrok został ogłoszony w dniu 10 lipca 2023 r.

Wyrokiem z dnia 23 kwietnia 2024 r., sygn. III FSK 1341/23 Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę B. [...] Sp. z o.o. w K. (następca prawny Z. T. "K." S.A.) – dalej także: Skarżąca, Spółka – o wznowienie postępowania w przedmiocie podatku od nieruchomości za lata 2010-2015.

Decyzją z [...] listopada 2024 r. SKO w B.:

1) uchyliło w całości decyzję dotychczasową Inne z dnia [...] czerwca 2017 r. w przedmiocie nadpłaty w podatku od nieruchomości za lata 2010-2015, z uwagi na stwierdzenie istnienia przesłanki wznowienia określonej w art 240 § 1 pkt 8 Ordynacji podatkowej;

2) uchylić w całości decyzję Burmistrza K. z dnia [...] marca 2017 r. w przedmiocie stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za lata 2010-2015;

3) stwierdziło B. [...] Sp. z o.o. w K. (dawniej: Z. T. "K." S.A.) nadpłatę z tytułu podatku od nieruchomości: za rok 2010 w kwocie [...]zł, za rok 2011 w kwocie [...]zł, za rok 2012 w kwocie [...]zł, za rok 2013 w kwocie [...]zł, za rok 2014 w kwocie [...]zł, za rok 2015 w kwocie [...]zł;

4) odmówiło Skarżącej nadpłaty w pozostałej części wnioskowanej kwoty, tj.: za rok 2010 w kwocie [...]zł, za rok 2011 w kwocie [...]zł, za rok 2012 w kwocie [...]zł, za rok 2013 w kwocie [...]zł, za rok 2014 w kwocie [...]zł, za rok 2015 w kwocie [...]zł.

W uzasadnieniu organ podał, że Trybunał Konstytucyjny w wyroku z dnia 4 lipca 2023 r., sygn. akt SK 14/21 uchylił definicję budowli. W odniesieniu do sytuacji Spółki (która korzysta z ww. przywileju korzyści) – skoro nie ma już definicji budowli, to w istocie brak jest podstaw prawnych do opodatkowania spornych w sprawie silosów jako budowli. Wyrok Trybunału oznacza w praktyce brak podstawy prawnej do opodatkowania budowli, a co najmniej – skutkuje tym, że w sytuacjach wątpliwych wszelkie wątpliwości bezwzględnie powinny być rozstrzygane na korzyść Spółki. Tym samym, wyrok Trybunału w oczywisty sposób wpływa na zaskarżoną przez Spółkę decyzję. Wprawdzie przepis dotyczący opodatkowania podatkiem od nieruchomości budowli (art. 2 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l.) tymczasowo pozostał, ale jest oczywistym, że bez definicji wyznaczającej granice opodatkowania budowli, w istocie brak jest podstaw prawnych do opodatkowania jakichkolwiek budowli (w tym spornych silosów Spółki). W prawie podatkowym musi istnieć definicja budowli, która zakreśla zakres opodatkowania budowli i definiuje przedmiot opodatkowania w sposób jasny, precyzyjny, przejrzysty i konkretny. Aktualnie, w przypadku Spółki żadnej takiej definicji budowli w prawie polskim nie ma. Kolegium uznało przy tym za niedopuszczalne posiłkowanie się definicją słownikową budowli, ponieważ definicja taka nie spełnia kwalifikowanych wymogów definicyjnych dotyczących prawa podatkowego i jakichkolwiek zasad konstytucyjnych odnoszących się do prawa podatkowego. Wynika to także z przedmiotowego wyroku Trybunału, który nakazał przyjęcie całkowicie nowej definicji budowli dla celów podatkowych.

Powyższe w istocie oznacza, że silosy Spółki nie mogą być opodatkowane jako budowle, a tym samym Spółka od początku prawidłowo zadeklarowała przedmiotowe obiekty jako budynki – tj. jako jedyny przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości, jaki może znaleźć zastosowanie w sprawie. Wobec powyższego Spółka zasadnie domaga się stwierdzenia nadpłaty z tytułu błędnego opodatkowania silosów jako budowli. Jednocześnie, w ocenie Spółki, obiekty te spełniają definicję budynku i powinny wobec tego zostać opodatkowane jako budynki od powierzchni użytkowej, co przedkłada się na kwoty nadpłaty wskazane we wniosku Spółki.

Organ podkreślił, że w sprawie nie doszło do przedawnienia, albowiem skarga konstytucyjna stanowi szczególny środek ochrony konstytucyjnie chronionych praw jednostki, inicjujący kontrolę konstytucyjności przepisów prawa oraz mający na celu ochronę indywidualną skarżącego konstytucyjnie, na co wprost wskazuje art. 79 oraz art. 190 ust. 4 Konstytucji RP.

Wobec powyższego Kolegium nie uwzględniło stanowiska Burmistrza K., według którego nie można wydać nowej decyzji w sprawie zobowiązania podatkowego Spółki w podatku od nieruchomości za lata 2010-2015 z uwagi na upływ terminu przedawnienia ww. zobowiązania podatkowego. Stanowisko powyższe prowadzi bowiem do wniosku niemożliwego do zaakceptowania, zgodnie z którym składanie przez podatników skarg konstytucyjnych nigdy nie będzie skutkowało przywróceniem ochrony konstytucyjnych praw i wolności podatnika. Wprawdzie w myśl z art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej, zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Jednakże należy mieć na uwadze, że zgodnie z art. 77 ust. 1 ustawy o Trybunale Konstytucyjnym, skarga konstytucyjna może zostać wniesiona dopiero po wyczerpaniu drogi prawnej, w ciągu 3 miesięcy od dnia doręczenia skarżącemu prawomocnego wyroku, ostatecznej decyzji lub innego ostatecznego rozstrzygnięcia. Z kolei rozpatrzenie sprawy ze skargi konstytucyjnej przez Trybunał Konstytucyjny następuje zazwyczaj po kilku latach od wpływu skargi konstytucyjnej do Trybunału (Spółka wskazała, że sprawa ze skargi konstytucyjnej Spółki z dnia [...] września 2020 r. została rozpatrzona przez Trybunał Konstytucyjny niemal trzy lata później, w dniu 4 lipca 2023 r.).

Mając na uwadze powyższe rozważania Kolegium uznało, że w sprawie zaistniała przesłanka wznowienia określona w art. 240 § 1 pkt 8 Ordynacji podatkowej, to jest decyzja Burmistrza K. z dnia [...] marca 2017 r. w przedmiocie stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za lata 2010-2015 została wydana na podstawie przepisu, o którego niezgodności z Konstytucją Rzeczypospolitej Polskiej orzekł Trybunał Konstytucyjny. W sprawie zachodzi podstawa do uchylenia w całości decyzji dotychczasowej Kolegium z dnia [...] czerwca 2017 r. i orzeczenia co do istoty sprawy przez uchylenie w całości zaskarżonej decyzji Burmistrza K. i stwierdzenie nadpłaty w podatku od nieruchomości za lata 2010-2015 w prawidłowej wysokości, z uwzględnieniem wyeliminowania z obrotu prawnego przez Trybunał Konstytucyjny, ze skutkiem dla skarżącej konstytucyjnie Spółki, art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l.

Kolegium postanowiło uwzględnić wniosek Spółki także w zakresie opodatkowania spornych obiektów budowlanych jako budynków i stwierdzić, że dodatkowo w latach 2010-2015 powstała nadpłata w podatku od nieruchomości wynosząca odpowiednio po zaokrągleniu do pełnych złotych: za 2010 r. [...] zł, za 2011 r. [...] zł, za 2012 r. [...] zł, za 2013 r. [...] zł, za 2014 r. [...] zł, za 2015 r. [...] zł (co wynika z zestawienia tabelarycznego w decyzji Burmistrza K.). Uwzględniając powyższe całkowita nadpłata Spółki z tytułu podatku od nieruchomości w latach 2010-2015 wyniosła odpowiednio: za rok 2010 kwotę [...]zł, za rok 2011 kwotę [...]zł, za rok 2012 kwotę [...]zł, za rok 2013 kwotę [...]zł, za rok 2014 kwotę [...]zł, za rok 2015 kwotę [...]zł, w pozostałej części wnioskowanej kwoty należało odmówić stwierdzenia nadpłaty odpowiednio: za rok 2010 w kwocie [...]zł, za rok 2011 w kwocie [...]zł, za rok 2012 w kwocie [...]zł, za rok 2013 w kwocie [...]zł, za rok 2014 w kwocie [...]zł, za rok 2015 w kwocie [...]zł. W rezultacie prawidłowa kwota zobowiązania Spółki z tytułu podatku od nieruchomości w latach 2010-2015 wyniosła odpowiednio: w roku 2010 kwota [...]zł, w roku 2011 kwota [...]zł, w roku 2012 kwota [...]zł, w roku 2013 kwota [...]zł, w roku 2014 kwota [...]zł, w roku 2015 kwota [...]zł.

W skardze do tut. Sądu P. I. (Prokurator) wniósł o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji, zarzucając naruszenie:

1) art. 1a ust. 1 pkt 2 w związku z art. 2 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. w związku z art. 190 ust. 3, art. 84, art. 217 i z art. 2, art. 32 ust. 1 Konstytucji oraz w związku z wyrokiem Trybunału Konstytucyjnego z dnia 4 lipca 2023 r., sygn. akt SK 14/21 przez błędną wykładnię tych przepisów, sprzeczną z tezami ww. wyroku TK i ugruntowanym orzecznictwem Naczelnego Sądu Administracyjnego odnoszącego się do tez tego wyroku, polegającą na uznaniu przez SKO, że TK w ww. wyroku "uchylił definicję budowli" (str. 6 decyzji) i wobec tego "nie ma już definicji budowli" i przez to "brak jest podstaw prawnych do podatkowania spornych w sprawie silosów jako budowli", podczas gdy:

- Trybunał Konstytucyjny nie "uchylił" definicji budowli, lecz stwierdził niezgodność art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. z art. 84 i art. 217 Konstytucji, odraczając jednocześnie termin utraty mocy obowiązującej tego przepisu o 18 miesięcy z uwagi na ryzyko wątpliwości interpretacyjnych w czasie potencjalnej utraty mocy obowiązywania tego przepisu i potrzebę zachowania ciągłości stosowania jednolitej wykładni przepisów w odniesieniu do opodatkowania podatkiem od nieruchomości budowli oraz wskazał, że powołany przepis może być nadal stosowany, a wydane na jego podstawie decyzje w sprawach indywidualnych pozostają w mocy, natomiast w decyzji z dnia [...] listopada 2024 r. Inne dąży do samodzielnego zakwestionowania ww. tez TK oraz uprawnień Trybunału wynikających z art. 190 ust. 3 Konstytucji, wskazując na odmienne skutki ww. wyroku niż w nim literalnie zaprezentowane, a ponadto

- orzeczenie o niekonstytucyjności art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. nie stoi na przeszkodzie procedowania i orzekania przez organy podatkowe i sądy administracyjne o opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości budowli w oparciu o ww. przepis przed upływem terminu utraty mocy tego przepisu, określonym przez TK, co zostało wielokrotnie podkreślone w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego m.in. w wyrokach z dnia 4 kwietnia 2024 r., sygn. akt III FSK 1318/23 i z dnia 25 kwietnia 2024 r., sygn. akt III FSK 1396/23, z dnia 7 sierpnia 2024 r., sygn. akt III FSK 1275/23 i inne, przy czym nawet upływ terminu utraty mocy art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l., w świetle niekwestionowanego przez TK art. 2 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. nie powodowałby braku podstaw prawnych do opodatkowania spornych w sprawie silosów jako budowli, gdyż ww. przepis wprowadzał jedynie definicję jednego z przedmiotów opodatkowania podatkiem od nieruchomości, a nie podstawę do opodatkowania tego przedmiotu, która pozostaje wyrażona w art. 2 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., co potwierdza określanie obowiązku podatkowego od budowli bez jej ustawowej definicji przez organy podatkowe i sądy administracyjne w latach 1991-2002 oraz analogicznie w stosunku do gruntów, które również obecnie pozbawione są ustawowej definicji w u.p.o.l.,

- a ponadto na względzie należy mieć, że ustawodawca zmienił brzmienie art. 1a u.p.o.l., w tym definicję budowli, która to nowelizacja weszła w życie z dniem 1 stycznia 2025 r., a więc przed upływem 18 miesięcy, z upływem których przepis art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. utraciłby moc, a tym samym zmiana ta ma swoje źródło w derogacji dokonanej przez ustawodawcę, a nie przez Trybunał, wobec czego zastosowania w przedmiotowej sprawie nie znajduje art. 190 ust. 4 Konstytucji – zgodnie z orzecznictwem TK wyrażonym m.in. w wyroku z dnia 14 lutego 2012 r., sygn. akt P 17/10, OTK-A 2012/2/14, zob. także wyrok NSA z dnia 12 marca 2019 r., sygn. akt II FSK 810/17, Lex nr 2644900), w konsekwencji czego brak jest podstaw do uchylenia ostatecznej decyzji SKO w B. z dnia z dnia [...] czerwca 2017 r. oraz ostatecznej decyzji Burmistrza K. z [...] marca 2017 r. w oparciu o art. 240 § 1 pkt 8 Ordynacji podatkowej;

2) art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej oraz art. 79 ust. 1 i art. 190 ust. 4 w związku z art. 7 Konstytucji oraz w związku z art. 4 ust. 3 Traktatu o Unii Europejskiej przez ich błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, że uprawnienie skarżącego konstytucyjnie do wznowienia postępowania wynikające z art. 190 ust. 4 Konstytucji, w przypadku uwzględnienia skargi konstytucyjnej, jest równoznaczne z każdorazową koniecznością zmiany ostatecznej decyzji wydanej w sprawie podatnika i wykracza poza instytucję wznowieniową, niezależnie od ograniczeń wynikających z przepisów prawa i terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, podczas gdy prawidłowa wykładnia ww. przepisów powinna doprowadzić SKO do wniosku, że istota przedawnienia wiąże się z gwarancją stabilności sytuacji prawnej wywodzonej z art. 7 Konstytucji i spójnej z unijną zasadą równoważności i skuteczności prawa i stanowi przeszkodę do merytorycznego rozpoznania sprawy,

3) art. 245 § 1 pkt 3 lit. b w związku z art. 70 § 1, art. 208 § 1 w związku z art. 120, art. 122, art. 128 i art. 243 § 2 Ordynacji podatkowej oraz w związku z art. 2, art. 32 ust. 1 i art. 84 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. przez wydanie decyzji po wznowieniu postępowania podatkowego, w której SKO orzekło o istocie sprawy, tj. kwestii merytorycznej, jaką jest opodatkowanie spornych w sprawie silosów należących do podatnika i uchyliło pierwszą decyzję w całości, podczas gdy w świetle art. 245 § 1 pkt 3 lit. b Ordynacji podatkowej było to niedopuszczalne, gdyż w sprawie wystąpiły negatywne przesłanki do wydania merytorycznego rozstrzygnięcia, gdyż doszło do upływu biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, którego dotyczyło postępowanie wznowieniowe oraz poprzednia decyzja, wskutek czego SKO zobowiązane było do odmówienia podatnikowi uchylenia pierwszej decyzji w całości;

4) art. 240 § 1 pkt 8 Ordynacji podatkowej w związku z art. 190 ust. 4 Konstytucji RP przez wznowienie postępowania zakończonego decyzją ostateczną wobec stwierdzenia, że została wydana na podstawie przepisu, o którego niezgodności z Konstytucją Rzeczypospolitej Polskiej orzekł Trybunał Konstytucyjny, podczas gdy ustawodawca zmienił brzmienie przepisu art. 1a u.p.o.l., w tym definicję budowli, która to nowelizacja weszła w życie z dniem 1 stycznia 2025 r., a więc przed upływem 18 miesięcy, z upływem których art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. utraciłby moc, a tym samym zmiana ta ma swoje źródło w derogacji dokonanej przez ustawodawcę, a nie przez Trybunał, wobec czego zastosowania w przedmiotowej sprawie nie znajduje art. 190 ust. 4 Konstytucji – zgodnie z orzecznictwem TK wyrażonym m.in. w wyroku z dnia 14 lutego 2012 r., sygn. akt P 17/10, OTK-A 2012/2/14, zob. także wyrok NSA z dnia 12 marca 2019 r., sygn. akt II FSK 810/17, LEX nr 2644900), w konsekwencji czego brak jest podstaw do uchylenia ostatecznej decyzji SKO w B. z dnia z dnia [...] czerwca 2017 r. oraz ostatecznej decyzji Burmistrza K. z [...] marca 2017 r. w oparciu o art. 240 § 1 pkt 8 Ordynacji podatkowej.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

Zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. z 2022 r., poz. 2492 ze zm.), sądy administracyjne kontrolują prawidłowość zaskarżonych aktów administracyjnych, między innymi decyzji ostatecznych, przy uwzględnieniu kryterium ich zgodności z prawem. Decyzja podlega uchyleniu, jeśli sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy, o czym stanowi art. 145 § 1 pkt 1 lit. a–c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2024 r. poz. 935) – dalej: "p.p.s.a." – lub też naruszenie prawa będące podstawą stwierdzenia nieważności decyzji (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.). W myśl natomiast art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Jednocześnie wstępnie stwierdzić należy, że w świetle 52 § 1 p.p.s.a. skarga w niniejszej sprawie, jako że wniesiona przez Prokuratora jest dopuszczalna, mimo że dotyczy ona decyzji wydanej przez Kolegium w pierwszej instancji i przez stronę skarżącą nie zostały wyczerpane przysługujące jej środki zaskarżenia.

Kontroli Sądu została poddana decyzja Inne z dnia [...] listopada 2024 r. P. I. kwestionuje zaskarżoną decyzję wskazując na naruszenie przepisów prawa materialnego, zasad konstytucyjnych i zasad postępowania administracyjnego. W ocenie SKO wystąpiła przesłanka wznowienia postępowania, o której mowa w art. 240 § 1 pkt 8 Ordynacji podatkowej, a także zachodzi podstawa do uchylenia w całości decyzji dotychczasowej Kolegium z dnia [...] czerwca 2017 r. nr [...] i orzeczenia co do istoty sprawy poprzez uchylenie w całości zaskarżonej decyzji Burmistrza K. i stwierdzenie nadpłaty w podatku od nieruchomości za lata 2010-2015 w prawidłowej wysokości, z uwzględnieniem wyeliminowania z obrotu prawnego przez Trybunał Konstytucyjny, ze skutkiem dla skarżącej konstytucyjnie Spółki, art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. Jednocześnie w sprawie został zgromadzony materiał dowodowy w stopniu pozwalającym na wydania rozstrzygnięcia.

Oceniając zaskarżoną decyzję z punktu widzenia jej zgodności z prawem stwierdzić należy, że decyzja ta narusza prawo w stopniu uzasadniającym wyeliminowanie jej z obrotu prawnego.

Zgodnie z art. 240 § 1 pkt 8 Ordynacji podatkowej w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie, jeżeli została wydana na podstawie przepisu, o którego niezgodności z Konstytucją Rzeczypospolitej Polskiej, ustawą lub ratyfikowaną umową międzynarodową orzekł Trybunał Konstytucyjny. Z kolei w myśl art. 245 § 1 Ordynacji podatkowej organ podatkowy po przeprowadzeniu postępowania co do przesłanek wznowienia oraz co do rozstrzygnięcia istoty sprawy wydaje decyzję, w której:

1) uchyla w całości lub w części decyzję dotychczasową, jeżeli stwierdzi istnienie przesłanek określonych w art. 240 § 1, i w tym zakresie orzeka co do istoty sprawy lub umarza postępowanie w sprawie;

2) odmawia uchylenia decyzji dotychczasowej w całości lub w części, jeżeli nie stwierdzi istnienia przesłanek określonych w art. 240 § 1;

3) odmawia uchylenia decyzji dotychczasowej w całości lub w części, jeżeli stwierdzi istnienie przesłanek określonych w art. 240 § 1, lecz:

a) w wyniku uchylenia mogłaby zostać wydana wyłącznie decyzja rozstrzygająca istotę sprawy tak jak decyzja dotychczasowa, albo

b) wydanie nowej decyzji orzekającej co do istoty sprawy nie mogłoby nastąpić z uwagi na upływ terminów przewidzianych w art. 68, art. 70 lub art. 118, z zastrzeżeniem art. 70d.

Uzasadniając podjęte rozstrzygnięcie Kolegium powołując się na orzecznictwo Trybunału Konstytucyjnego wskazało, że skarga konstytucyjna poprzez eliminację niekonstytucyjnego przepisu zmierza także do ochrony indywidualnego interesu samego skarżącego, co stanowi formę "przywileju korzyści" polegającego na umożliwieniu inicjatorowi konkretnej kontroli konstytucyjności na skorzystanie ze skutków orzeczenia, w postaci kontynuacji korzystnego dla tego skarżącego rozstrzygnięcia w dalszym postępowaniu, co poprzez użycie stosownych środków proceduralnych, np. wniosku o wznowienie postępowania, powinno doprowadzić do uchylenia wydanego w jego sprawie ostatecznego rozstrzygnięcia.

W ocenie Sądu na tym tle należy odwołać się do poglądu wyrażonego przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 23 kwietnia 2024 r., sygn. akt III FSK 1314/23 zapadłym w sprawie ze skargi Spółki o wznowienie postępowania sądowego zakończonego wyrokiem NSA z dnia 3 marca 2020 r., sygn. akt II FSK 810/18. Jak przyjął Naczelny Sąd Administracyjny "orzeczenie o niekonstytucyjności art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. (tj. wyrok TK z 4 lipca 2023 r., SK 14/21) nie stoi na przeszkodzie do procedowania i orzekania z zastosowaniem tego przepisu przed upływem sformułowanej w punkcie drugim wyroku TK z 4 lipca 2023 r., SK 14/21 klauzuli odraczającej termin utraty mocy wymienionego przepisu, podobnie jak nie może stanowić podstawy ponownego rozpatrzenia kwestii merytorycznej, jaką jest opodatkowanie budowli w konkretnych okolicznościach faktycznych w sprawach zakończonych ostatecznymi decyzjami lub prawomocnymi wyrokami sądów administracyjnych, w tym również w trybie wznowienia postępowania sądowoadministracyjnego na podstawie art. 272 § 1 p.p.s.a., jak też wznowienia postępowania podatkowego na podstawie art. 240 § 1 pkt 8 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2015 r. poz. 613 z późn. zm.). Powyższa ocena dotyczy również rozpoznawanej sprawy. Fakt, że przywołany wyrok TK z 4 lipca 2023 r., SK 14/21, zapadł w następstwie skargi konstytucyjnej Spółki, nie daje jej dodatkowych uprawnień. Trybunał Konstytucyjny, decydując się na odroczenie utraty mocy obowiązującej niekonstytucyjnego przepisu, stosuje niekiedy tzw. "przywilej korzyści", będący swoistą premią za aktywność dla podmiotu, który doprowadził do stwierdzenia niekonstytucyjności wadliwego aktu normatywnego. W następstwie zastosowania "przywileju korzyści" podmiot, który wniósł skargę konstytucyjną uzyskuje możliwość wznowienia postępowania w okresie odroczenia i uzyskania rozstrzygnięcia z pominięciem niekonstytucyjnego – choć nadal obowiązującego – przepisu (...) Przykładem orzeczeń, w których Trybunał Konstytucyjny zastosował tzw. "przywilej korzyści" są wyroki: z 18 maja 2004 r., SK 38/03; z 27 października 2004 r., SK 1/04; z 31 marca 2005 r., SK 26/02; z 16 stycznia 2006 r., SK 30/05, z 1 września 2006 r., SK 14/05; z 18 października 2023 r., SK 23/19. Takiego "przywileju korzyści" Trybunał Konstytucyjny nie zastosował natomiast w wyroku z 4 lipca 2023 r., SK 14/21. Jak już wyżej wspomniano w uzasadnieniu tego wyroku Trybunał wyraźnie natomiast wskazał, że w okresie odroczonej derogacji przepis art. 1a ust.1 pkt 2 u.p.o.l. powinien być nadal stosowany, a wydane na jego podstawie decyzje w sprawach indywidualnych pozostały w mocy. W tym zakresie Trybunał nie różnicował pozycji prawnej skarżącej Spółki oraz innych adresatów art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l.". Jednocześnie Trybunał Konstytucyjny nie sformułował wskazań w zakresie sposobu wykładni art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. w okresie, na który odroczono termin utraty mocy obowiązującej przez ten przepis. Zdaniem Sądu w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę powyższe stanowisko znajduje zastosowanie także na gruncie sprawy w przedmiocie wznowienia postępowania podatkowego.

Mając powyższe na uwadze należy zgodzić się z Prokuratorem co do skutków upływu terminu przedawnienia na rozstrzygnięcie wydane po wznowieniu. W pierwszym rzędzie wskazać należy, że wniesienie skargi konstytucyjnej nie wywiera skutku w postaci przerwania lub zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Ponadto zgodnie z art. 190 ust. 4 Konstytucji RP orzeczenie Trybunału Konstytucyjnego o niezgodności z Konstytucją ostatecznej decyzji administracyjnej stanowi podstawę do wznowienia postępowania, uchylenia decyzji na zasadach i w trybie określonych w przepisach właściwych dla danego postępowania. W rozpoznawanej sprawie będą to przepisy rozdziału 17 działu IV Ordynacji podatkowej. Zgodnie natomiast z art. 245 § 1 pkt 3 lit. b Ordynacji podatkowej w sytuacji, gdy upływ terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego wykluczałby wydanie nowej decyzji orzekającej co do istoty sprawy, organ odmawia uchylenia dotychczasowej decyzji, jeżeli stwierdzi istnienie przesłanek wznowienia w sprawie zakończonej wydaniem decyzji ostatecznej, wymienionych w art. 240 § 1 Ordynacji podatkowej. Należy zauważyć, że w odniesieniu do okoliczności rozpoznawanej sprawy 5-letni termin przedawnienia upłynął, czego nie podważa sam organ. Jednocześnie w sprawie brak jest podstaw do uwzględnienia zastrzeżenia odnoszącego się do – przewidzianych w art.70d Ordynacji podatkowej – sytuacji wyłączających zastosowanie art. 245 § 1 pkt 3 lit. b Ordynacji podatkowej. Zatem sformułowany w skardze zarzut naruszenia powyższego przepisu okazał się zasadny, gdyż brak było podstaw do wydania decyzji rozstrzygającej sprawę co do istoty. Zarówno okoliczność wniesienia skargi konstytucyjnej – jak wyżej wskazano – jak również okoliczności związane z trybem postępowania przed Trybunałem Konstytucyjnym pozostają bez wpływu na bieg terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych, nie powodują jego zawieszenia ani też przerwania.

W ocenie Sądu nie było zatem podstaw do uchylenia ostatecznej decyzji SKO w B. z dnia [...] czerwca 2017 r., nr [...] w przedmiocie stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za lata 2010-2015 oraz poprzedzającej ją decyzji Burmistrza K. z dnia [...] marca 2017 r.

Ponownie rozpoznając Kolegium uwzględni stanowisko wyrażone w uzasadnieniu niniejszego wyroku.

Mając powyższe na uwadze, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a., Sąd uchylił zaskarżoną decyzję.

J. Janiszewska-Ziołek H. Adamczewska-Wasilewicz T. Wójcik

jeszcze 2735 słów

Przeczytaj pełną treść uzasadnienia

Widzisz ~30% uzasadnienia. Zaloguj się lub załóż konto, aby przeczytać całość.

Zaloguj się Wypróbuj za darmo

Szukasz podobnych spraw?

QuickMap AI przeszukuje 2,87 mln dokumentów podatkowych i zwraca dopasowane orzeczenia z analizą linii orzeczniczej.

Wypróbuj za darmo