Wyrok WSA z dnia 30 września 2025, sygn. I SA/Bd 373/25

2) art. 210 § 1 pkt 6 oraz § 4 w zw. z art. 124 O.p. przez:

a) nieuwzględnienie w ramach uzasadnień decyzji SKO wymaganych wyjaśnień w odniesieniu do przepisów mających zastosowanie w sprawie;

b) wydanie rozstrzygnięcia niezawierającego prawidłowego uzasadnienia faktycznego i prawnego, w tym brak własnego uzasadnienia faktycznego oraz prawnego w zakresie kwalifikacji prawnopodatkowej "przedsiębiorstwa wielozakładowego" oraz "podmiotu, którego skład wchodzą wydzielone jednostki organizacyjne", tj. sformułowań użytych w ramach art. 9 ust. 7 u.p.o.l.

- co skutkowało naruszeniem zasady przekonywania strony w postępowaniu podatkowym,

3) art. 233 w zw. z art. 75 § 4a oraz art. 81b § 2a w zw. z art. 75 § 3 oraz art. 124 O.p. przez wydanie decyzji SKO utrzymującej w mocy decyzję pierwszej instancji, odmawiającej stwierdzenie nadpłaty w podatku od środków transportowych, a także stwierdzającej bezskuteczność dokonanej przez Spółkę korekty deklaracji DT-1 za lata 2019-2024, podczas gdy wniosek o stwierdzenie nadpłaty złożony przez Spółkę za lata 2019-2024, a także złożona przez Spółkę korekta deklaracji DT-1 były w pełni uzasadnione i konieczne, z uwagi na niewłaściwość organu podatkowego w zakresie poboru podatku od środków transportowych w odniesieniu do Spółki;

4) art. 233 § 1 pkt 1 O.p. przez wydanie wadliwego rozstrzygnięcia utrzymującego w mocy decyzję pierwszej instancji, podczas gdy, zważając na przedstawione w odwołaniu zarzuty oraz uzasadnienie w tym zakresie, prawidłowym rozstrzygnięciem powinno być uchylenie przez SKO decyzji pierwszej instancji.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy zważył, co następuje.

Sądowa kontrola działalności administracji publicznej ogranicza się do oceny zgodności zaskarżonego aktu lub czynności z prawem. Wynika to z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2024 r. poz. 1267).

Sąd administracyjny, kontrolując zgodność zaskarżonego rozstrzygnięcia z prawem, nie rozstrzyga merytorycznie o zgłoszonych przez stronę żądaniach, a jedynie w przypadku stwierdzenia, iż zaskarżony akt został wydany z naruszeniem prawa uchyla go lub stwierdza jego nieważność. Z brzmienia art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej: "p.p.s.a.") wynika, że zaskarżona decyzja winna ulec uchyleniu wtedy, gdy sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy (lit. a), naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania (lit. b) lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy (lit. c). W razie zaś stwierdzenia, że zaskarżona decyzja odpowiada prawu, sąd oddala skargę (art. 151 p.p.s.a.).

W myśl natomiast art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Oceniając zaskarżoną decyzję z punktu widzenia jej zgodności z prawem stwierdzić należy, że nie narusza ona prawa.

W niniejszej sprawie kontroli sądowej podlegała decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego z [...] maja 2025 r. utrzymująca w mocy decyzję Prezydenta Miasta B. z [...] lutego 2025 r. w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku od środków transportowych za 2024 r.

Postępowanie w kontrolowanej sprawie zostało zainicjowane przez [...] Sp. z o.o. w P., która [...] grudnia 2024 r. złożyła korektę deklaracji DT-1 za 2024 rok. Powołując się na ustalenia poczynione w następstwie wewnętrznych działań kontrolnych, wykazała zerowy podatek należny i wniosła o zwrot nadpłaconego podatku od środków transportowych. Okolicznością uzasadniającą takie działanie, na którą powołała się Spółka, był brak wpisania do Krajowego Rejestru Sądowego oddziału Spółki z siedzibą w B..

Wskazać należy, że zgodnie z art. 72 § 1 O.p. za nadpłatę uważa się kwotę:

1) nadpłaconego lub nienależnie zapłaconego podatku;

2) podatku pobraną przez płatnika nienależnie lub w wysokości większej od należnej;

3) zobowiązania zapłaconego przez płatnika lub inkasenta, jeżeli w decyzji, o której mowa w art. 30 § 4, określono je nienależnie lub w wysokości większej od należnej;

4) zobowiązania zapłaconego przez osobę trzecią lub spadkobiercę, jeżeli w decyzji o ich odpowiedzialności podatkowej lub decyzji ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego spadkodawcy określono je nienależnie lub w wysokości większej od należnej.

Istota nadpłaty sprowadza się do tego, że podatnik płaci kwotę podatku nie będąc do tego zobowiązany, albo czyni to w kwocie wyższej od należnej (por. L. Etel [w:] L. Etel (red.), Ordynacja podatkowa. Komentarz, LEX/el. Warszawa 2017 - art. 72).

W rozpoznawanej sprawie, w dacie wydania zaskarżonej decyzji, żadna z powyższych sytuacji nie zachodziła.

Przedmiot sporu w rozpoznawanej sprawie sprowadzał się do kwestii, czy decyzja ustalająca podatek od środków transportowych za 2024 r. została wydana przez właściwy organ. Zdaniem Skarżącej, wyodrębnienie w strukturze Spółki jednostki terenowej, działającej na obszarze miasta B. pod nazwą "ODDZIAŁ DYSTRYBUCJI [...]", do której przypisane zostały pojazdy podlegające opodatkowaniu podatkiem od środków transportowych, nie powoduje, że podatek od środków transportowych powinien być opłacony na obszarze właściwości Prezydenta Miasta B.. Natomiast zdaniem organu podatkowego o jego właściwości miejscowej w podatku od środków transportowych decyduje posiadanie przez jednostkę terenową Spółki środków transportowych podlegających opodatkowaniu. Nie ma przy tym znaczenia powoływana przez Spółkę okoliczność braku ujawnienia wyodrębnienia oddziału w Krajowym Rejestrze Sądowym.

W tak zarysowanym sporze rację należy przyznać SKO.

W myśl art. 15 § 1 O.p. organy podatkowe przestrzegają z urzędu swojej właściwości rzeczowej i miejscowej. Właściwość rzeczowa i miejscowa jest ustalana z uwzględnieniem zakresu zadań i terytorialnego zasięgu działania organów podatkowych, określonych na podstawie odrębnych przepisów (art. 15 § 2 O.p.). Wydanie decyzji z naruszeniem przepisów o właściwości w przypadku decyzji ostatecznej stanowi kwalifikowaną wadę określoną w art. 247 § 1 pkt 1 O.p., dającą podstawę do stwierdzenia jej nieważności. Stąd też organy z urzędu mają obowiązek przestrzegać swej właściwości w każdym stadium postępowania.

W art. 9 ust. 1 u.p.o.l. uregulowana została zasada kogo obciąża obowiązek podatkowy w zakresie podatku od środków transportowych. Zgodnie z tym przepisem obowiązek podatkowy w omawianym podatku ciąży na właścicielu środka transportowego bez względu na to, czy właścicielem jest osoba fizyczna czy osoba prawna. Jednocześnie przepis ten, w zdaniu drugim, przewiduje odstępstwo od tej zasady, stanowiąc, że "jak właścicieli traktuje się również jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, na które środek transportowy jest zarejestrowany".

Wskazać należy, że w podatku od środków transportowych właściwość miejscową określa art. 9 ust. 7 u.p.o.l. Stosownie do treści tego przepisu prawa, organem właściwym w sprawach podatku od środków transportowych jest organ podatkowy, na którego terenie znajduje się miejsce zamieszkania lub siedziba podatnika, a w przypadku przedsiębiorstwa wielozakładowego lub podmiotu, w którego skład wchodzą wydzielone jednostki organizacyjne - organ podatkowy, na terenie którego znajduje się zakład lub jednostka posiadająca środki transportowe podlegające opodatkowaniu. W przypadku współwłasności środka transportowego organem właściwym jest organ podatkowy odpowiedni dla osoby lub jednostki organizacyjnej, która została wpisana jako pierwsza w dowodzie rejestracyjnym pojazdu.

Z zacytowanego wyżej brzmienia przepisów wynika zatem, że zasadą jest, iż obowiązek podatkowy ciąży na właścicielu środka transportowego, który uwidoczniony jest w dowodzie rejestracyjnym pojazdu, a organem podatkowym jest organ właściwy ze względu na miejsce zamieszkania lub siedzibę podatnika. Tylko w przypadku, gdy właściciel - podatnik posiada wiele zakładów lub wydzielone jednostki organizacyjne, o właściwości organu podatkowego rozstrzyga siedziba tego zakładu (jednostki organizacyjnej) pod warunkiem, że posiadają one podlegające opodatkowaniu środki transportowe. W tym przypadku zasadnicze znaczenie ma zatem ustalenie, czy takiemu zakładowi (jednostce organizacyjnej) przekazano pojazd w posiadanie (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie z 5 kwietnia 2007 r., sygn. akt I SA/Ol 88/07).

Podkreślenia wymaga przy tym, że ustawa o podatkach i opłatach lokalnych nie zawiera odmiennej od prawa cywilnego definicji w odniesieniu do posiadania środków transportowych. W takim przypadku odwołać się zatem należy do wykładni i definicji tego pojęcia w prawie cywilnym. Zgodnie z art. 336 k.c. posiadaczem rzeczy jest zarówno ten, kto nią faktycznie włada jak właściciel (posiadacz samoistny), jak i ten, kto nią faktycznie włada jak użytkownik, zastawnik, najemca, dzierżawca lub mający inne prawo, z którym łączy się określone władztwo nad cudzą rzeczą (posiadacz zależny). Posiadanie to zatem stan faktyczny wymagający, aby pewien podmiot faktycznie korzystał z rzeczy, mając nad nią faktyczne fizyczne władztwo (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 16 grudnia 1998 r., sygn. akt I SA 339/98). Skoro posiadanie jest stanem faktycznym, a nie prawnym, to od faktycznego władania pojazdem przez zakład lub inną jednostkę organizacyjną będzie uzależniona właściwość organu. Fakt przekazania środków transportowych powinien znajdować odzwierciedlenie w dokumentacji przedsiębiorcy, np. ewidencji środków trwałych, umowie czy protokole zdawczo-odbiorczym (por. G. Dudar, Problemy praktyczne z określeniem właściwości miejscowej organów w podatku od środków transportowych, Przegląd Podatków Lokalnych i Finansów Samorządowych, 2011, nr 6, s. 16-23).

Odnosząc powyższe rozważania do okoliczności rozpoznawanej sprawy, zauważenia wymaga, że Spółka na podstawie Regulaminu Organizacyjnego Przedsiębiorstwa Spółki (załącznik do pisma Skarżącej z [...] lutego 2025 r.) utworzyła jednostkę terenową Spółki pod nazwą "ODDZIAŁ DYSTRYBUCJI [...]", a jednostka ta funkcjonowała w 2024 r. Wprawdzie ww. wydzielona jednostka terenowa nie została wpisana do Krajowego Rejestru Sądowego jednak, w ocenie Sądu, nie ma to wpływu na opodatkowanie podatkiem od środków transportowych ani nie powoduje braku właściwości Prezydenta Miasta B. w zakresie tego podatku. Kluczowe znaczenie w niniejszej sprawie ma bowiem okoliczność, że "ODDZIAŁ DYSTRYBUCJI [...]" został wyposażony przez Spółkę w środki transportowe. Świadczy o tym okoliczność, że opodatkowane przez Prezydenta Miasta B. środki transportowe zostały zarejestrowane w Urzędzie Miasta B., na co wskazują znajdujące się w aktach podatkowych załączone do pisma Urzędu Miasta B. z [...] stycznia 2025r. dokumenty obejmujące m.in.:

- karty informacyjne pojazdów,

- protokoły przekazania pojazdów,

- faktury,

- wnioski o dokonanie zmian w dowodzie rejestracyjnym,

w których jako wnioskodawca, odbiorca pojazdu wskazana jest [...] S.A. Oddział w B. lub [...] Sp. z o.o. "ODDZIAŁ DYSTRYBUCJI [...]".

Mając powyższe na uwadze, w ocenie Sądu, organem właściwym w sprawie podatku od posiadanych przez [...] Sp. z o.o. ODDZIAŁ DYSTRYBUCJI [...] środków transportowych był Prezydent Miasta B.. W konsekwencji powyższego zasadnie organy podatkowe odmówiły Skarżącej stwierdzenia nadpłaty w podatku od środków transportowych za 2024 r. Nadpłata taka nie wystąpiła, bowiem Prezydent Miasta B. w zakresie podatku od środków transportowych był właściwy miejscowo dla [...] Sp. z o.o. – "ODDZIAŁU DYSTRYBUCJI [...]" utworzonego przez Spółkę.

Stanowisko organów podatkowych oraz tut. Sądu znajduje potwierdzenie w orzecznictwie. Naczelny Sąd Administracyjny w postanowieniu z 28 lutego 2024 r., sygn. akt III FW 8/23 (załączonym przez Spółkę w postępowaniu podatkowym), nie uzależnił właściwości organów podatkowych od dokonania wpisu do Krajowego Rejestru Sądowego wydzielonej jednostki organizacyjnej podmiotu, w którego skład wchodzą wydzielone jednostki organizacyjne. Rozstrzygając spór o właściwość organów podatkowych Naczelny Sąd Administracyjny wskazał bowiem, że kryterium ustalenia właściwości miejscowej organu podatkowego obejmuje trzy elementy: wydzielenie jednostki organizacyjnej, ustalenie organu podatkowego według siedziby wydzielonej jednostki oraz stwierdzenie, że wydzielona jednostka posiada konkretnie określone środki transportowe podlegające opodatkowaniu. W ocenie tut. Sądu w kontrolowanej sprawie wskazane powyżej kryteria zostały spełnione. Zatem wpis jednostki terenowej Spółki do KRS nie jest koniecznym warunkiem uznania jej za podatnika podatku od środków transportowych, jeżeli zostały spełnione ww. przesłanki wskazane przez Naczelny Sąd Administracyjny.

W związku z powyższym niezasadne okazały się zarzuty skargi dotyczące naruszenia przez organy przepisów prawa materialnego. Zdaniem Sądu organy podatkowe prawidłowo zinterpretowały i zastosowały właściwe dla sprawy przepisy prawa materialnego.

Niezasadne okazały się również zarzuty naruszenia prawa procesowego. Z akt kontrolowanej sprawy wynika jednoznacznie, że materiał dowodowy został zebrany przez organy podatkowe w sposób wyczerpujący. Był on przy tym kompletny i wystarczający dla podjęcia rozstrzygnięcia. Dokonana przez organy spójna, logiczna i kompleksowa ocena materiału dowodowego nie naruszała granic swobodnej oceny dowodów. Tym samym brak było podstaw do stwierdzenia naruszenia przez organy art. 120, art. 121 i art. 191 O.p.

Ponadto, zdaniem Sądu, SKO ani organ I instancji nie naruszyły art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 O.p. w zw. z art. 124 O.p. Wskazać należy, że należyte uzasadnienie decyzji, pozwala na dokonanie oceny, czy decyzja nie została wydana z takim naruszeniem przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, a w szczególności czy organ nie pozostawił poza swoimi rozważaniami argumentów podnoszonych przez stronę, czy nie pominął istotnych dla rozstrzygnięcia sprawy materiałów dowodowych lub czy nie dokonał oceny tych materiałów wbrew zasadom logiki lub doświadczenia życiowego. Należyte uzasadnienie decyzji służy także realizacji zasady zaufania stron do organów orzekających oraz przekonywania stron.

W ocenie tut. Sądu, na gruncie kontrolowanej sprawy powyższe wymogi zostały spełnione przez organy przy wydawaniu zaskarżonej decyzji. Okoliczność, że Skarżąca odmiennie od organu rozumie swoją sytuację prawną i nie zgadza się z organem co do przedstawionej w uzasadnienie zaskarżonej decyzji wykładni przepisów prawa i oceny dowodów nie powoduje, że naruszone zostały zasada przekonywania i formułowania uzasadnienia decyzji. W ocenie Sądu, zaskarżona decyzja w sposób adekwatny do okoliczności sprawy wyjaśnia zasadność przesłanek, którymi kierował się organ wydając rozstrzygnięcie, a także odnosi się w sposób właściwy do przeprowadzonego postępowania i podnoszonych w toku tego postępowania twierdzeń i dowodów.

Mając powyższe na uwadze, wobec niezasadności podniesionych w skardze zarzutów, Sąd na podstawie art. 151 p.p.s.a. oddalił skargę.