Dyrektor Izby Administracji Skarbowej podał, że ze zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego wynika, iż w okresie od [...] marca 2007 r. do [...] października 2016 r. Skarżąca była wspólnikiem M. PPHU Sp. z o.o. w I. i posiadała w niej 40 udziałów o wartości [...] zł. Spółka została zlikwidowana w ramach upadłości. Do dnia zawieszenia działalności gospodarczej, to jest do [...] grudnia 2020 r. Strona utrzymywała się z indywidualnej działalności gospodarczej. W zeznaniu o wysokości uzyskanego przychodu, wysokości dokonanych odliczeń i należnego ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych PIT-28 za 2020 rok Strona wykazała przychód w łącznej kwocie [...]zł. Za lata 2021-2023 złożyła zeznania podatkowe, w których wykazała wartości zerowe. W złożonych do Urzędu Skarbowego w I. deklaracjach dla podatku od towarów i usług za okres od stycznia do grudnia 2020 r., jedynie w lutym 2020 r. zadeklarowała obrót w wysokości [...] zł. Po zawieszeniu działalności gospodarczej, w 2021 r. uzyskała przychód w kwocie [...]zł i dochód w kwocie [...]zł z tytułu umowy zlecenia zawartej z P. R. D. I. Sp. z o.o. Za lata 2022-2024 Strona nie deklarowała do opodatkowania żadnych dochodów, nie wpływały również żadne informacje o dochodach od płatników.
Organ wskazał, że poza przedmiotową zaległością podatkową Wnioskodawca posiada również zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2017 r. w kwocie [...]zł (wynikającą z korekty zeznania PIT-36), za 2018 rok w kwocie [...]zł i za 2019 rok w kwocie [...]zł (wynikające z decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w I. z dnia [...] kwietnia 2023 r. utrzymanych w mocy decyzjami Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia [...] czerwca 2023 r.) oraz w podatku od towarów i usług za luty 2020 r. w kwocie [...]zł (wynikającą ze złożonej deklaracji VAT-7).
W ocenie organu, analiza obecnej sytuacji materialnej i osobistej Podatnika wskazuje, że Strona nie dysponuje aktualnie wystarczającymi środkami finansowymi, pozwalającymi na uregulowanie ciążących na niej zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych oraz w podatku od towarów i usług. Skarżąca posiada liczne zobowiązania finansowe do zapłaty, w stosunku do których prowadzona jest egzekucja i nie uzyskuje aktualnie dochodów. Korzysta ze środków pomocy społecznej oraz ze wsparcia finansowego ze strony rodziny. Mając na uwadze wszystkie opisane wyżej okoliczności faktyczne, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej stwierdził, że w sprawie zaistniała przesłanka ważnego interesu podatnika. Skarżąca jest jednak właścicielem nieruchomości zabudowanej budynkiem mieszkalnym, która niewątpliwie stanowi realny i wartościowy majątek. Wbrew jej argumentacji, zgromadzony w sprawie materiał dowodowy nie potwierdza twierdzeń, iż przedmiotowa nieruchomość nie należy już do Skarżącej i że jest prowadzona egzekucja z tej nieruchomości. Nieruchomość obciążona jest licznymi wpisami hipotecznymi, jednakże Naczelnik Urzędu Skarbowego w I. jest jednym z wierzycieli hipotecznych.
Organ podkreślił, że zaległość w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2020 r. powstała w ramach prowadzonej przez Podatnika działalności gospodarczej. Wynika ze złożonego przez Stronę [...] marca 2022 r. (z uchybieniem ustawowego terminu) zeznania PIT-28 o wysokości uzyskanego przychodu, wysokości dokonanych odliczeń i należnego ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych za 2020 r., w którym Skarżąca wykazała przychód w kwocie [...]zł, podstawę opodatkowania [...] zł, podatek według stawki 5,5% - [...] zł, oraz kwotę podatku do zapłaty [...] zł. Termin płatności przedmiotowego zobowiązania upływał [...] marca 2021 r. Pomimo uzyskiwanego przychodu i zadeklarowanego podatku do zapłaty, jako podmiot prowadzący działalność gospodarczą, Skarżąca nie dokonała terminowo wpłaty należnego podatku. Co więcej, tytułem przedmiotowej zaległości, do chwili obecnej nie dokonała żadnych samodzielnych, nawet cząstkowych wpłat. Organ zauważył, że zryczałtowany podatek dochodowy płacony jest proporcjonalnie do uzyskiwanych przychodów i powinien być regulowany przez podatnika zaliczkowo, w ciągu roku, w poszczególnych miesiącach co powoduje, że system ten jest jak najmniej uciążliwy dla podatnika. Mając na uwadze powyższe, wyłączną przyczyną nieuregulowania przez Stronę na rzecz Skarbu Państwa należności w zryczałtowanym podatku dochodowym za 2020 r. była nierzetelność Skarżącej w wywiązywaniu się z obowiązków podatkowych. Prawidłowe rozliczanie się z tytułu podatków, jest obowiązkiem ustawowym, ciążącym na każdym podatniku. Strona, każdorazowo powinna w pełni zabezpieczać zapłatę swoich należności podatkowych. Brak dokonania terminowej wpłaty należnego podatku świadczy o tym, że Strona godziła się z możliwością dochodzenia tej należności w sposób przymusowy, w ramach egzekucji administracyjnej oraz koniecznością ewentualnego poniesienia związanych z tym ciężarów, w postaci należnych odsetek za zwłokę oraz kosztów egzekucyjnych.
W ocenie organu, przywoływane przez Wnioskodawcę okoliczności, zarówno tragicznej śmierci męża, jak i trudności w dotrzymaniu terminu kontraktu i rozliczeniach z Gminą P., miały miejsce znacznie wcześniej i nie mają bezpośredniego związku z przychodami firmy uzyskiwanymi w 2020 r. oraz niedokonaniem przez Stronę zapłaty należnego podatku, w terminie do [...] marca 2021 r. Mając na uwadze powyższe, organ stwierdził, że nie można uznać, iż zaległość podatkowa powstała w wyniku nadzwyczajnych okoliczności i zdarzeń losowych, na które Strona nie miała wpływu.
Organ wskazał, że w niniejszym przypadku, przychylenie się do wniosku Skarżącej oznaczałoby rezygnację ze strony budżetu państwa z łącznej kwoty ponad [...] zł należności, uwzględniając zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych oraz w podatku od towarów i usług, o umorzenie których Strona również wnosiła. Możliwość umorzenia zaległości oraz odsetek za zwłokę występuje dopiero wówczas, gdy podatnik obiektywnie nie posiada żadnych możliwości, wywiązania się ze swoich zobowiązań oraz perspektyw na uregulowanie ich, choćby częściowo, w przyszłości przy wykorzystaniu osiąganych dochodów oraz posiadanego majątku. Organ odwoławczy podał, że nie kwestionuje sytuacji, w której Strona się znajduje. Wskazał jednak, że Skarżąca otrzymuje wsparcie Państwa w postaci zasiłków socjalnych zapewniających jej minimum egzystencji. Uzyskuje także wsparcie finansowe i pomoc ze strony rodziny. Nie można również pominąć faktu posiadania przez Skarżącą majątku oraz okoliczności, że za rok Strona nabędzie prawo do emerytury, które zapewni jej stałe źródło dochodów, co winno przyczynić się do poprawy sytuacji finansowej Podatnika. Ponadto organ uznał, że Naczelnik Urzędu Skarbowego w I., jako wierzyciel publicznoprawny należności podatkowych, nie może być traktowany gorzej niż inni wierzyciele Skarżącej, tym bardziej, gdy nadal istnieje potencjalna możliwość, choćby częściowego zaspokojenia należności w przyszłości. Mając na uwadze wskazane wyżej okoliczności, w ocenie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej, w tej sprawie nie zachodzi przesłanka interesu publicznego, przemawiająca za umorzeniem zaległości podatkowej w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2020 r. oraz należnych od tej zaległości odsetek za zwłokę. Organ uznał, że na gruncie sprawy zachodzi przesłanka ważnego interesu podatnika z uwagi na trudną aktualną sytuację finansową i osobistą Skarżącej, związaną z brakiem dochodów i wysokim zadłużeniem, jednak biorąc pod uwagę przyczyny powstania przedmiotowej zaległości, zasadę równości podatników wobec prawa, posiadany przez Stronę majątek nieruchomy, nie można uznać zaistnienia na gruncie sprawy przesłanki interesu publicznego.
W skardze Strona wniosła o zmianę zaskarżonej decyzji i poprzedzającej ją decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w I. przez ich uchylenie i umorzenie zaległości podatkowej zgodnie z wnioskiem, ewentualnie przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania. Zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie art. 67 § 1 pkt 3, art. 123 § 1, art. 124 art. 187 § 1, art. 191 i art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej oraz art. 71 ust. 1 Konstytucji przez nieuwzględnienie sytuacji Skarżącej jako ważnego interesu, nie rozpoznanie istoty i przedmiotu sprawy, odwołanie się do ogólnikowych stwierdzeń i własnego zdania jako uznaniowego bez rozważania interesu państwowego. Skarżąca zarzuciła, że organ nie uwzględnił okoliczności, iż podstawą do umorzenia zaległości podatkowej może być jedynie aktualna sytuacja materialna, natomiast ewentualne perspektywy znalezienia pracy, czy też inne aspekty nie mogą być brane pod uwagę przy rozpatrywaniu wniosku.
Skarżąca dodatkowo zarzuciła naruszenie m.in. art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 180 § 1, art. 194 § 1 i § 2, art. 197 Ordynacji podatkowej oraz art. 2, art. 7, art. 45 Konstytucji przez nieuwzględnienie sytuacji Skarżącej jako ważnego interesu, nierozpoznanie istoty i przedmiotu sprawy, odwołanie się do ogólnikowych stwierdzeń i własnego zdania jako uznaniowego bez rozważania interesu państwowego a przede wszystkim sytuacji materialnej Strony. Skarżąca w tym zakresie zarzuciła ponadto, że organ nie rozpoznał stanu faktycznego. Strona zwróciła się o rozpatrzenie pozytywnie skargi podnosząc, że jest w trudnej sytuacji. Wskazała na swój wiek i zły stan zdrowia. Nie zgodziła się z organem, który pomimo stwierdzenia, że jej sytuacja majątkowa jest trudna, a jej stan zdrowia jest zły nie uznał, iż w sprawie wystąpiła przesłanka ważnego interesu podatnika. Powyższe stwierdzenie organu nie odpowiadało wnioskowi Skarżącej, której intencją było wykazanie przesłanek z art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej.
W uzasadnieniu skargi Strona zarzuciła, że organ nie umorzył jej zaległości podatkowych pomimo zagrożenia egzystencji. Stwierdziła, że w niniejszej sprawie wystąpił ważny interes podatnika, bowiem Strona nie przyczyniła się do zaistniałej sytuacji, a nie jest w stanie regulować zaległości podatkowych, ponieważ cały jej majątek został przekazany na spłatę zobowiązań. Podniosła, że jest osobą w trudnej sytuacji zdrowotnej i ekonomicznej, żyje w niedostatku. Wskazała, że nie posiada żadnego majątku i niedługo będzie zmuszona złożyć wniosek o ogłoszenie upadłości konsumenckiej. W ocenie Skarżącej, ustalenia organów były ogólnikowe i dowolne. Zaniechano bowiem zbadania wysokości wydatków ponoszonych w rodzinie Podatnika. Zdaniem Strony, organ w pierwszej kolejności winien rozważyć, czy zapłata przez Skarżącą zaległości sprawi, że Podatnikowi pozostaną środki zapewniające minimum egzystencji. Jeżeli organ stwierdził, że Skarżąca ma możliwość zapłaty zaległości podatkowej, to powinien w sposób jednoznaczny wskazać, z jakiego majątku powinno to nastąpić bez uszczerbku dla egzystencji Strony, zwłaszcza że przyjęto, iż w sprawie zachodzi ważny interes podatnika. Tak się jednak nie stało, bowiem organ nie wyjaśnił z jakiego majątku i w jaki sposób może dojść do zapłaty zaległości podatkowej. W ocenie Skarżącej, odnoszenie się przez organ w uzasadnieniu rozstrzygnięcia do przyszłych i hipotetycznych możliwości płatniczych Strony jest wadliwe i nieuzasadnione. Tylko analiza aktualnej, bieżącej sytuacji daje podstawy do wydania decyzji w przedmiocie umarzania zaległości podatkowych. Powyższe okoliczności, zdaniem Skarżącej, dają podstawę do przyjęcia, że organy naruszyły podstawowe zasady postępowania.
W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie.
Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje:
Zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. z 2024 r., poz. 1267), sądy administracyjne kontrolują prawidłowość zaskarżonych aktów administracyjnych, między innymi decyzji ostatecznych, przy uwzględnieniu kryterium ich zgodności z prawem. Decyzja podlega uchyleniu, jeśli sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy, o czym stanowi art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) - c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2024 r. poz. 935) – dalej: "p.p.s.a." – lub też naruszenie prawa będące podstawą stwierdzenia nieważności decyzji (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.). W myśl natomiast art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.
Na wstępie wyjaśnienia wymaga, że niniejsza skarga została rozpoznana przez Sąd na posiedzeniu niejawnym, w trybie uproszczonym. Zgodnie z art. 119 pkt 2 p.p.s.a. sprawa może być rozpoznana w trybie uproszczonym, jeżeli strona zgłosi wniosek o skierowanie spawy do rozpoznania w trybie uproszczonym, a żadna z pozostałych stron w terminie czternastu dni od zawiadomienia o złożeniu wniosku nie zażądała przeprowadzenia rozprawy. W niniejszej sprawie spełnione zostały przesłanki, o których mowa w art. 119 pkt 2 p.p.s.a, gdyż w odpowiedzi na skargę organ wniósł o rozpoznanie sprawy w trybie uproszczonym, a pełnomocnik Skarżącej poinformowana w piśmie z dnia [...] października 2025 r. (por. k. 36 akt sądowych) przychyliła się do tego wniosku organu nie żądając przeprowadzenia rozprawy. Wobec wniosku organu i braku sprzeciwu Skarżącej sprawa została rozpoznana w trybie uproszczonym.
Podstawę prawną kontrolowanej przez Sąd w niniejszej sprawie decyzji stanowi art. 67 a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej zgodnie z którym organ podatkowy, na wniosek podatnika, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, może umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną. Na mocy art. 67b § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej organ podatkowy na wniosek podatnika prowadzącego działalność gospodarczą może udzielać ulg w spłacie zobowiązań podatkowych, określonych w art. 67a, które nie stanowią pomocy publicznej.
Przytoczona powyżej norma prawna (art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej) nie wyznacza w sposób kategoryczny prawnych konsekwencji dla określonego rodzaju stanów faktycznych, pozostawiając to uznaniu organu podatkowego. Ustawodawca zastrzegł bowiem, że w przypadku wystąpienia ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego organ podatkowy może na wniosek podatnika umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną. Komentowany przepis wprowadza do systemu prawa podatkowego tzw. luz decyzyjny (por. J. Wróblewski, Sądowe stosowanie prawa, PWN, Warszawa 1972, s. 222).
Decyzje organów podatkowych mają w tych sprawach charakter uznaniowy. Nie oznacza to jednak, że swoboda w przyznawaniu tego rodzaju ulg jest niczym nieograniczona. W art. 67a § 1 Ordynacji podatkowej przewidziane zostały dwie przesłanki, przy zaistnieniu których organ podatkowy może w drodze decyzji zastosować ulgę podatkową – "ważny interes podatnika" lub "interes publiczny". W przypadku stwierdzenia, że w sprawie występuje jedna z przesłanek określonych w art. 67a § 1 Ordynacji podatkowej, organ w sposób uznaniowy, lecz nie dowolny, podejmuje decyzję o wyborze alternatywy - czy przyznać podatnikowi ulgę w spłacie zobowiązań podatkowych, czy też nie.
W ten sposób wyznaczone są niejako dwie fazy postępowania podatkowego, prowadzonego w przedmiocie ulgi w spłacie zaległości podatkowej (por. wyrok NSA z dnia 2 marca 2016 r., sygn. akt II FSK 2474/15). W pierwszej, organ podatkowy obowiązany jest dokonać ustalenia czy zachodzi przynajmniej jedna z wymienionych przesłanek zastosowania ulgi, co wymaga zgromadzenia niezbędnego dla tych ustaleń materiału dowodowego oraz przeprowadzenia jego właściwej oceny. Organ zobligowany jest również wskazać, jak (zwłaszcza w kontekście istniejącego stanu faktycznego) należy postrzegać rozumienie przesłanek: "ważny interes podatnika" oraz "interes publiczny". W tym zakresie granice obowiązków organu wyznaczają normy prawne zawarte w art. 122 (dokładne wyjaśnienie stanu faktycznego), art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej (zgromadzenie i wyczerpujące rozpatrzenie całego materiału dowodowego), czy też art. 191 Ordynacji podatkowej (dokonanie oceny na podstawie całego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona) oraz oczywiście właściwa wykładnia art. 67a § 1 Ordynacji podatkowej. Na podstawie art. 67a § 1 Ordynacji podatkowej organ podatkowy może zastosować ulgę w spłacie zobowiązań podatkowych, jeżeli w indywidualnej sprawie ustali i oceni zaistnienie przesłanki ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego (por. wyrok NSA z dnia 21 sierpnia 2015 r., sygn. akt II FSK 1703/13).
Oceniając, czy w sprawie zachodzi "ważny interes podatnika" lub "interes publiczny" należy uwzględnić brak legalnej definicji tych pojęć. W orzecznictwie i w piśmiennictwie przyjmuje się, że "ważny interes podatnika" jest przesłanką związaną bezpośrednio z sytuacją podatnika, przy czym nie może być ona utożsamiana jedynie z koniecznością wystąpienia sytuacji nadzwyczajnych, czy też zdarzeń losowych niezależnych od woli i sposobu działania podatnika, jako bezwzględny warunek udzielenia ulgi w każdym przypadku. Istotne jest, że wystąpienie tej przesłanki nakazuje rozważanie czy zapłata zaległości podatkowej zagroziłaby ważnym interesom podatnika, a w szczególności jego egzystencji. Przy czym nie jest wystarczające samo subiektywne przeświadczenie strony, iż posiada "ważny interes podatnika" w uzyskaniu ulgi, jeżeli obiektywnie istniejące okoliczności faktyczne nie potwierdzają tego.
Z kolei ważny interes publiczny powinien być oceniany wielopłaszczyznowo, co oznacza, że nie wystarczy stwierdzić, że w interesie państwa jest zapewnienie ściągalności podatków, ale należy też uwzględnić następstwa odmowy udzielenia ulgi w sferze życia społecznego. W literaturze przedmiotu wskazuje się, że odwołanie do interesu publicznego wymaga każdorazowo dokonywania oceny skutków rozstrzygnięć prawnych z punktu widzenia respektowania wartości wspólnych dla całego społeczeństwa, takich jak, np. sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie do organów władzy publicznej (por. B. Dauter [w:] S. Babiarz i inni, Ordynacja podatkowa. Komentarz, wyd. 11, Warszawa 2019, s. 450). Zatem organ podatkowy powinien najpierw wyważyć interes jednostki i interes majątkowy Skarbu Państwa. Zasadą konstytucyjną jest bowiem obowiązek każdego obywatela do ponoszenia ciężarów i świadczeń publicznych, w tym podatków (por. wyrok WSA w Białymstoku z dnia 25 sierpnia 2021 r., sygn. akt I SA/Bk 286/21), a wyjątkiem jest odstępstwo, polegający na zastosowaniu indywidualnej ulgi. Zatem organ w danym przypadku winien ustalić, co jest korzystniejsze z punktu widzenia interesu publicznego - dochodzenie należności czy też zastosowanie ulgi. Należy również mieć na uwadze, że postępowanie w przedmiocie ulg płatniczych prowadzone jest na wniosek strony i to wnioskodawca winien wykazać ziszczenie się przesłanek umożliwiających udzielenie wnioskowanej ulgi.
W niniejszej sprawie Skarżąca wskazywała na ważny interes podatnika podnosząc okoliczności związane z wiekiem, złym stanem zdrowia, bardzo trudną sytuacją ekonomiczną, utratą majątku w związku z prowadzoną egzekucją. Ocenę zasadności tej argumentacji rozpocząć należy od wskazania, że punktem wyjścia stosowania uznania administracyjnego jest szczegółowa ocena sytuacji majątkowej, zdrowotnej i osobistej podatnika, która w niniejszej sprawie jest wyczerpująca i wnikliwa. W oparciu o poczynione ustalenia organ odwoławczy zmodyfikował na korzyść Podatnika ocenę wyrażoną przez organ I instancji i stwierdził zaistnienie przesłanki ważnego interesu podatnika, czego Skarżąca domagała się w odwołaniu.
Zasadniczą przyczynę stwierdzenia tej przesłanki zastosowania ulgi płatniczej stanowiła trudna sytuacja życiowa Strony. W ocenie organu, Strona nie dysponuje aktualnie wystarczającymi środkami finansowymi, pozwalającymi na uregulowanie ciążących na niej zaległości. Korzysta ze środków pomocy społecznej oraz wsparcia finansowego rodziny zapewniających jej egzystencję. Posiada także liczne zobowiązania finansowe do zapłaty w stosunku do których prowadzona jest egzekucja. W powyższym kontekście niezasadne są zarzuty Skarżącej, iż organ zaniechał zbadania wysokości ponoszonych przez nią wydatków. W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji w sposób wnikliwy oceniono sytuację finansową, majątkową i zdrowotną Strony, zbadano ponoszone przez nią wydatki a także źródła, z których je finansuje. Ocena ta zdaniem Sądu, dokonana została w sposób zgodny z art. 191 Ordynacji podatkowej, a przeprowadzane w tym zakresie postępowanie nie narusza zasad wynikających z przepisów Ordynacji podatkowej w tym z art. 122, art. 123 § 1, art. 124, art. 187 § 1.
Wskazać w tym miejscu należy, że w orzecznictwie sądów administracyjnych prezentowany jest pogląd, iż, co do zasady, przesłanka ważnego interesu podatnika nie zachodzi, jeżeli dysponuje on majątkiem umożliwiającym uiszczenie zaległego podatku (por. wyrok NSA z dnia 28 sierpnia 2024 r., sygn. akt III FSK 496/24). Sam fakt istnienia problemów finansowych oraz przekonanie podatnika o konieczności umorzenia zaległości podatkowej nie świadczy o tym, że taka ulga winna mu zostać przyznana (por. wyrok NSA z dnia 7 listopada 2024 r., sygn. akt III FSK 744/23). W niniejszej sprawie Skarżąca jest właścicielem nieruchomości zabudowanej budynkiem mieszkalnym, która jak zasadnie ocenił organ stanowi realny i wartościowy majątek.
Co więcej jak ustalono w toku postępowania podatkowego nieuzasadnione były twierdzenia Strony, iż nieruchomość już do niej nie należy i że jest prowadzona egzekucja z tej nieruchomości. Organ wskazał także na okoliczność, że nieruchomość wprawdzie obciążona jest licznymi wpisami hipotecznymi, jednakże organ pierwszej instancji jest jednym z wierzycieli hipotecznych. W tych okolicznościach stwierdzenie ważnego interesu podatnika w umorzeniu zaległości jest w pełni uzasadnione. Natomiast prawidło organ przyjął, że w okolicznościach faktycznych sprawy mając również na uwadze zasadę powszechności opodatkowania, określoną w art. 84 Konstytucji, brak jest podstaw do stwierdzenia przesłanki interesu publicznego. W tej materii zasadnie uwzględniono charakter zaległości objętej wnioskiem o umorzenie, a także zakwestionowano dopuszczalność przenoszenia na Państwo i społeczeństwo konsekwencji decyzji podatnika.
Okoliczności przedstawione we wniosku doprowadziły organ odwoławczy do stwierdzenia jednej z przesłanek określonych w art. 67a § 1 Ordynacji podatkowej, co warunkowało zastosowanie przez organ uznania administracyjnego. Zaznaczenia w tym miejscu wymaga, że z istoty art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej wynika, że rozpoznający sprawę sąd administracyjny nie może zobowiązać organu podatkowego do wydania decyzji o umorzeniu, bądź odmowie umorzenia zaległości podatkowej (w przypadku stwierdzenia istnienia co najmniej jednej z przesłanek). Nie może też oceniać kryteriów przyjętych przez organ, a uzasadniających wybór opcji decyzyjnej. Poza zakresem sprawowanej przez sądy administracyjne kontroli administracji publicznej, nie mogą jednak pozostawać przypadki korzystania przez organy z przyznanej im kompetencji w sposób woluntarystyczny, zupełnie nieracjonalny lub sprzeczny z podstawowymi zasadami konstytucyjnymi. Istnieją więc pewne granice uznania administracyjnego, w obrębie których może poruszać się organ podatkowy, podejmując decyzję w następstwie wystąpienia przesłanki "ważnego interesu podatnika" lub "interesu publicznego", o których mowa w art. 67a § 1 Ordynacji podatkowej (por. wyrok NSA z dnia 30 października 2024 r., sygn. akt III FSK 607/24).
W niniejszej sprawie organ nie wyszedł poza wskazane granice. Zasadnie w ramach uznania administracyjnego wskazał, że przedmiotowa zaległość nie powstała w przypadku zdarzenia nagłego czy losowego, niezależnego od działania Skarżącej. Przywoływane przez Stronę okoliczności (tragicznej śmierci męża, trudności w dotrzymaniu terminu kontraktu i w rozliczeniach z Gminą P.) miały miejsce znacznie wcześniej i jak słusznie wskazał organ nie mają bezpośredniego związku z przychodami Skarżącej z działalności gospodarczej uzyskiwanymi w 2020 r. oraz niedokonaniem przez nią zapłaty należnego podatku w terminie do [...] marca 2021 r. W ocenie Sądu organy podatkowe wykazały, że Skarżąca dysponuje majątkiem, który daje realne perspektywy ewentualnej spłaty chociaż części zaległości.
Przy ocenie legalności zaskarżonej decyzji uwzględnić należy, że – jak wskazano w wyroku NSA z dnia 28 sierpnia 2024 r., sygn. akt III FSK 496/24 – umorzenie zaległości podatkowej jest najdalej idącą ulgą w spłacie podatku i nie powinno wyprzedzać innych ulg, takich jak rozłożenie na raty zadłużenia. Instytucja umorzenia należności ma służyć wsparciu podmiotów, dla których zapłata należności publicznoprawnych prowadzi do zagrożenia ich bytu. Instytucja ta nie służy natomiast temu, by podmioty mogły uchronić swój majątek przed jego uszczupleniem czy też zmierzać do zlikwidowania negatywnych finansowo skutków podjętych przez podatnika decyzji gospodarczych.
W ocenie Sądu, nie została również spełniona przesłanka umorzenia zaległości podatkowych z uwagi na interes publiczny. Umorzenie bowiem tych zaległości w sytuacji, gdy Skarżąca dysponuje majątkiem, spowodowałoby uszczuplenie należności budżetowych oraz postawiłoby Skarżącą (która pomimo posiadanych środków nie zapłaciła w terminie należnych podatków) w korzystniejszej sytuacji w stosunku do tych podatników, którzy regulują swoje zobowiązania podatkowe wobec Państwa.
W tej sytuacji Sąd uznał, że zarzuty podniesione przez Skarżącą nie mogły skutkować uchyleniem decyzji, gdyż nie były one zasadne. Rozpoznając niniejszą sprawę nie dopatrzono się również innych naruszeń prawa, które mogłyby uzasadnić uchylenie zaskarżonej decyzji (art. 134 p.p.s.a.).
Wobec niezasadności podniesionych w skardze zarzutów, mając na uwadze, że zaskarżona decyzja nie narusza prawa, Sąd na podstawie art. 151 p.p.s.a. oddalił skargę. O kosztach postępowania Sąd orzekł na podstawie art. 250 § 1 p.p.s.a. w zw. z § 4 ust. 1 i 2 oraz § 23 ust. 1 pkt 1 lit. c rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 14 maja 2024 r. w sprawie w sprawie ponoszenia przez Skarb Państwa albo jednostki samorządu terytorialnego kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej przez adwokata z urzędu (Dz.U. z 2024 r., poz. 763 ze zm.).
U. Wiśniewska T. Wójcik L. Kleczkowski