. nie został przesunięty do majątku niezwiązanego z tą działalnością i
. stał się majątkiem spółki z o.o., która powstała w wyniku przekształcenia,
nie pozostaje już w swobodnej dyspozycji osoby fizycznej. Co prawda osoba fizyczna jako wspólnik spółki z o.o. ma uprawnienia do majątku tej Spółki, zakres i sposób realizacji tych uprawnień podlega jednak reżimowi prawa spółek handlowych.
Spółka z o.o. nie może wypłacać środków na rzecz wspólników bez tytułu prawnego. Spółka z o.o. jest bowiem konstrukcją prawną, gdzie uprawnienia i zakres odpowiedzialności wspólników są nakreślone przepisami ustawy. Kodeks spółek handlowych wprowadza określone ramy prawne działania spółki z o.o. po to, aby zapewnić skuteczność jej funkcjonowania, ale także aby zabezpieczyć interesy wierzycieli spółki. Całość tych regulacji ma gwarantować, że spółka z o.o. jest wiarygodnym uczestnikiem obrotu gospodarczego. Stąd w spółce z o.o. nie ma absolutnej swobody działania udziałowców.
Skoro więc przedstawiony opis sprawy po jego uzupełnieniu budzi istotne wątpliwości odnośnie charakteru prawnego planowanych wypłat środków: tytułu prawnego tych czynności, ich skuteczności prawnej, w ocenie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, nie sposób uznać, że pozostawienie wniosku bez rozpatrzenia, było niewłaściwe.
Zdaniem organu, dostrzeżenie tych wątpliwości przed wydaniem merytorycznego rozstrzygnięcia w sprawie stanowi wyraz dążenia do tego, by wydana interpretacja pełniła zarówno funkcję informacyjną, jak i gwarancyjną.
Nie zgadzając się z tym rozstrzygnięciem strona złożyła skargę do tut. Sądu. Zaskarżonemu postanowieniu zarzuciła naruszenie:
. art. 120 w zw. z art. 14h Ordynacji podatkowej poprzez wydanie postanowienia o utrzymaniu w mocy postanowienia o pozostawieniu wniosku bez rozpatrzenia niezgodnego z obowiązującymi przepisami prawa, w szczególności naruszenie zasady praworządności określonej w art. 7 Konstytucji RP,
. art. 14c § 1-2 Ordynacji podatkowej poprzez odmowę wydania interpretacji powołując się na brak wyczerpującego opisu przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wraz z oceną stanowiska wnioskodawcy uzasadnieniem prawnym tej oceny, podczas gdy wnioskodawca w sposób wyczerpujący opisał stan zdarzenia przyszłego, podał własną ocenę prawną opisanej sytuacji, tym samym wypełnił wszystkie dyspozycje określone w w/w podstawie prawnej do składania wniosku o indywidualną interpretację podatkową.
W odpowiedzi na skargę wniesiono o jej oddalenie.
Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje.
Zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. z 2022 r., poz. 2492), sądy administracyjne kontrolują prawidłowość zaskarżonych aktów administracyjnych, między innymi postanowień ostatecznych, przy uwzględnieniu kryterium ich zgodności z prawem. Postanowienie podlega uchyleniu, jeśli sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa będące podstawą wznowienia postępowania lub inne naruszenie prawa mogące mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2023 r. poz. 259) – dalej: "p.p.s.a." – lub też naruszenie prawa będące podstawą stwierdzenia nieważności postanowienia (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.). W myśl natomiast art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną.
Należy jednocześnie zauważyć, że Sąd rozpoznał niniejszą sprawę na posiedzeniu niejawnym, w trybie uproszczonym. Jak stanowi art. 119 pkt 3 p.p.s.a. sąd może rozpoznać sprawę w trybie uproszczonym, gdy przedmiotem skargi jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy zażalenie albo kończące postępowanie, a także postanowienie rozstrzygające sprawę co do istoty oraz postanowienie wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie. W kontrolowanej sprawie zaistniała przesłanka do rozpoznania sprawy w trybie uproszczonym. Przedmiot skargi kwalifikował sprawę do kategorii, o jakich mowa w art. 119 pkt 3 p.p.s.a. Rozpoznanie sprawy w trybie uproszczonym, na podstawie tego przepisu, jest przy tym niezależne od woli stron (por. wyrok NSA z dnia 11 czerwca 2019 r., sygn. akt II OSK 1867/17, publ.: Centralna Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych, www.orzeczenia.nsa.gov.pl).
Skarga zasługuje na uwzględnienie, gdyż zaskarżone postanowienie narusza prawo w stopniu uzasadniającym wyeliminowanie go z obrotu prawnego.
Przepisy regulujące postępowanie w sprawie indywidualnych interpretacji zostały ujęte w rozdziale 1a działu II Ordynacji podatkowej. Niemniej, na mocy art. 14h Ordynacji podatkowej ustawodawca dopuścił odpowiednie stosowanie w tej procedurze niektórych innych przepisów tej ustawy, w tym art. 120, art. 121 § 1, art. 125, art. 126, art. 129, art. 130, art. 135, art. 140, art. 143, art. 165 § 3b, art. 165a, art. 168, art. 169 § 1-2 i 4, art. 170, art. 171, art. 208, art. 213 w zakresie uzupełniania lub sprostowania co do skargi do sądu administracyjnego, art. 214, art. 215 § 1 i 3 oraz przepisy rozdziałów 3a, 5, 6, 7, 10, 14, 16 i 23 działu IV.
Zgodnie z brzmieniem art. 14b § 2 Ordynacji podatkowej wniosek o interpretację indywidualną może dotyczyć zaistniałego stanu faktycznego lub zdarzeń przyszłych. Jak wynika natomiast z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. W myśl art. 14c § 1 i 2 Ordynacji podatkowej, interpretacja indywidualna zawiera wyczerpujący opis przedstawionego we wniosku stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego oraz ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Można odstąpić od uzasadnienia prawnego, jeżeli stanowisko wnioskodawcy jest prawidłowe w pełnym zakresie. W razie negatywnej oceny stanowiska wnioskodawcy interpretacja indywidualna zawiera wskazanie prawidłowego stanowiska wraz z uzasadnieniem prawnym.
Interpretacja indywidualna rozstrzyga więc, czy wnioskodawca prawidłowo postrzega, jakie skutki prawne na gruncie określonych przepisów prawa podatkowego wywołuje przedstawiony przez niego stan faktyczny albo zdarzenie przyszłe. Ocena stanowiska wnioskodawcy, a w konsekwencji wydanie interpretacji indywidualnej, jest możliwe wyłącznie wówczas, gdy kwestia stanowiąca przedmiot jego wątpliwości jest regulowana przepisami prawa podatkowego. Zainteresowanym w przedmiocie interpretacji indywidualnej jest podmiot, który zwraca się o wydanie interpretacji indywidualnej w celu prawidłowej, tj. zgodnej z obowiązującymi przepisami, realizacji swoich praw i obowiązków, a także wyjaśnienia lub ułożenia swoich interesów w sferze prawa podatkowego. Tak więc, do uzyskania interpretacji indywidualnej legitymowany jest podmiot, dla którego określony stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe może rodzić konsekwencje w sferze stosunków prawno-podatkowych. Interpretacje mogą więc dotyczyć takich sytuacji faktycznych/zdarzeń przyszłych, które mogą powodować powstanie obowiązku podatkowego lub zobowiązania podatkowego po stronie wnioskodawcy, które dotyczą sfery odpowiedzialności podatkowej tego podmiotu. Ponadto, instytucja interpretacji indywidualnych gwarantuje ochronę prawną wnioskodawcom, którzy zastosowali się do ich treści, a jej zakres regulują przepisy art. 14k-14n Ordynacji podatkowej.
Jak wynika z przytoczonych powyżej regulacji, przedmiot i charakter interpretacji indywidualnych implikuje szczególny rodzaj postępowania w sprawie rozstrzygnięć wydawanych w tym trybie. Z tego względu nie mają do niego bezpośredniego zastosowania inne niż wyszczególnione w art. 14h przepisy Ordynacji podatkowej. Brak jest w szczególności umocowania do prowadzenia postępowania dowodowego. Możliwe natomiast jest żądanie przez organ wydający interpretację indywidualną uzupełnienia braków formalnych pisma, jakim jest wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, także w zakresie elementów wskazanych w art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, tj. elementów stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. W gestii organu pozostaje bowiem ocena czy stan faktyczny/zdarzenie przyszłe został przedstawiony przez wnioskodawcę wyczerpująco. Jeśli we wniosku o wydanie interpretacji strona przedstawiła stan faktyczny/zdarzenie przyszłe w sposób uniemożliwiający dokonanie oceny prawnej jej stanowiska, organ podatkowy w trybie art. 169 § 1 w zw. z art. 14h Ordynacji podatkowej wzywa stronę do uzupełnienia braków wniosku, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia. W razie, gdy w wyznaczonym przez organ terminie wnioskodawca nie uzupełni stwierdzonych braków bądź złoży wyjaśnienia, które są niejednoznaczne i nadal uniemożliwiają ocenę prawną stanowiska wnioskodawcy, organ interpretacyjny pozostawia wniosek bez rozpatrzenia, stosując art. 14g § 1 Ordynacji podatkowej.
Organ uznał, że przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego nie był wyczerpujący, ponieważ nie zawierał wszystkich informacji, które są potrzebne, żeby ocenić jego skutki podatkowe. Dlatego pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia wezwał do jego doprecyzowania podkreślając w szczególności, że przedstawiony opis zdarzenia przyszłego nie wyjaśnia charakteru prawnego problemowej wypłaty środków ze Spółki, ponadto doprecyzowania wymaga również część użytych we wniosku pojęć.
Odpowiadając na to wezwanie Skarżąca podała m.in., że przedsiębiorca, będący osobą fizyczną w wyniku przekształcenia wykonywanej przez siebie jednoosobowej działalności gospodarczej w spółkę z o.o., stał się udziałowcem tej spółki. Zyski osiągnięte przez niego przed przekształceniem, na skutek przekształcenia stały się źródłem kapitału zapasowego nowopowstałej spółki. Zdaniem wnioskodawcy, w związku z faktem, iż wypłacane środki nie stanowią zysku Spółki, lecz zysk wypracowany przez przedsiębiorcę przed przekształceniem w Spółkę, ich wypłata nie będzie stanowiła żadnej z form przewidzianych przez Kodeks spółek handlowych dla wypłaty środków ze Spółki na rzecz udziałowca. Formą taką przykładowo mogłaby być dywidenda czy wynagrodzenie w związku z umorzeniem udziałów, które w przedmiotowym przypadku nie ma miejsca. Podstawą prawną do takiego legalnego działania będzie stosowna uchwała walnego zgromadzenia wspólników, która zaznaczy, z jakich środków będzie podlegała wypłata tzw. "starego zysku". Wypłata opisanych zysków nastąpi na podstawie uchwały, podjętej na podstawie przepisów Kodeksu spółek handlowych na nadzwyczajnym lub zwyczajnym zgromadzeniu wspólników. Planowana wypłata przez Spółkę zysków wypracowanych w ramach prowadzonej przez wspólnika działalności przed przekształceniem nastąpi poprzez obniżenie kapitału zapasowego. Z treści uchwały będzie wynikało wprost, że wypłacana kwota stanowi zyski, jakie udziałowiec wypracował w ramach prowadzonej działalności przed jej przekształceniem w spółkę kapitałową. Wypłata ww. kwoty, wiążąca się z obniżeniem kapitału zapasowego Spółki, nie przybierze żadnej szczególnej formy przewidzianej w przepisach prawa handlowego wyłącznie dla udziałowców Spółki. Nastąpi przelew z rachunku bankowego Spółki na rachunek bankowy udziałowca. Wypłata tej kwoty nie wiąże się ze statusem udziałowca Spółki, a jedynie z działalnością, jaką ten prowadził przed przekształceniem, nie zmieni się zakres uprawnień byłego przedsiębiorcy jako udziałowca Spółki, nie będzie się wiązać ze zmniejszeniem ilości ani wartości jego udziałów, a także nie wpłynie na poziom jego prawa do udziału w zyskach Spółki.
Zdaniem Skarżącej każda wypłata środków pieniężnych ze Spółki pomniejszająca kapitał zapasowy powinna być poprzedzona stosowną uchwałą walnego zgromadzenia. Jest to o tyle istotne, gdyż jej zdaniem o fakcie pomniejszania kapitałów zapasowych powinno decydować walne zgromadzenie wspólników.
W ocenie organu udzielona odpowiedź nie pozwala jednoznacznie stwierdzić z jakiego tytułu i na jakiej podstawie prawnej w świetle przepisów ustawy Kodeks spółek handlowych nastąpi wypłata z wypracowanych bieżących zysków Spółki wskazanych środków. W konsekwencji nie można określić skutków podatkowych tej wypłaty. Z tego względu wydanie interpretacji nie jest możliwe, nie można bowiem prawidłowo ocenić skutków podatkowych sytuacji, której kształt jest niejasny. Wobec tego postanowieniem z dnia [...] kwietnia 2025 r., utrzymanym następnie w mocy zaskarżonym postanowieniem, organ pozostawił bez rozpatrzenia wniosek Skarżącej o wydanie interpretacji indywidualnej.
W świetle powyższego, zasadniczym problemem w sprawie determinującym rozstrzygnięcie, była kwestia, czy wyjaśnienia złożone przez stronę wraz z informacjami przedstawionymi we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, uzasadniały pozostawienie tego wniosku bez rozpatrzenia.
Skarżąca zadała pytanie, czy powstanie przychód podatkowy w przypadku wypłaty wskazanych środków pieniężnych udziałowcowi Skarżącej, które już raz zostały opodatkowane podatkiem dochodowym od osób fizycznych jako przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej osoby fizycznej (art. 10 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f.), a w konsekwencji czy przedmiotowa wypłata środków przez Skarżącą będzie dla przekształconego przedsiębiorcy czynnością neutralną podatkowo na gruncie ww. ustawy i nie będzie podlegało opodatkowaniu przez Spółkę, jako płatnika wypłaconych środków pieniężnych.
W ocenie Sądu organ niezasadnie pozostawił przedmiotowy wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej bez rozpatrzenia pomijając zarówno treść wniosku jak i udzieloną przez Skarżącą odpowiedź na wezwanie do uzupełnienia wniosku. Wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej jak i jego uzupełnienie skupia się wprawdzie na ekonomicznym aspekcie dokonywanych przesunięć majątku, wskazuje jednakże charakter prawny planowanej wypłaty, źródło uprawnienia wspólnika do otrzymania od spółki z o.o. "starego zysku" powstałego w przedsiębiorstwie osoby fizycznej przed jego przekształceniem w spółkę z o.o., a także tryb, w jakim zostanie podjęta decyzja o wypłacie oraz powód wypłaty. Skarżąca podała również adekwatne do sprawy przepisy prawa podatkowego. Okoliczności te są wystarczające do wydania interpretacji indywidualnej i oceny stanowiska strony. Organ nie można żądać od podatnika ubiegającego się o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego, aby we własnym zakresie rozstrzygnął wątpliwości natury prawno-podatkowej, a ewentualne wezwanie do sprecyzowania wniosku może prowadzić jedynie do żądania sprecyzowania danych faktycznych. Wymóg wyczerpującego przedstawienia stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego realizuje się poprzez podanie wszystkich jego elementów, istotnych z punktu widzenia możliwości oceny stanowiska wnioskodawcy. W obliczu wyczerpujących odpowiedzi udzielonych przez Skarżącą na skierowane do niej wezwanie organ nie miał podstaw do pozostawienia wniosku interpretacyjnego bez rozpatrzenia. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej powinien był udzielić odpowiedzi na przedstawione wątpliwości prawne Skarżącej, tj. wydać interpretację indywidualną i ocenić przedstawione stanowisko.
Reasumując, Sąd podzielił pogląd Skarżącej, iż na podstawie przedstawionych przez nią informacji brak było podstaw do pozostawienia wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej bez rozpatrzenia. Przeciwnie, Dyrektor KIS winien wydać taką interpretację zgodnie z wnioskiem złożonym dnia [...] lutego 2025 r. i jego uzupełnieniem z dnia [...] kwietnia 2025 r.
W ocenie Sądu niezasadne okazały się zarzuty sformułowane w skardze dotyczące naruszenia art. 120 w zw. z art. 14h Ordynacji podatkowej oraz art. 7 Konstytucji RP. Organ słusznie bowiem wystąpił do Skarżącej o doprecyzowanie informacji podanych we wniosku. Po uzyskaniu tych informacji organ naruszył jednak art. 14c § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej pozostawiając wniosek bez rozpatrzenia, w sytuacji, gdy wniosek zawierał elementy niezbędne do wydania interpretacji indywidualnej.
Z przedstawionych wyżej powodów na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) Sąd uchylił zaskarżone postanowienie. O kosztach postępowania postanowiono na podstawie art. 200 w zw. z art. 205 § 1, art. 209 p.p.s.a. w zw. z § 14 ust. 1 pkt 1 lit. c) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2018 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz.U. z 2023 r., poz. 1935 ze zm.).
T. Wójcik L. Kleczkowski J. Ziołek