Wyrok WSA z dnia 14 maja 2025, sygn. I SA/Bk 14/25

Nie zgadzając się z powyższym rozstrzygnięciem, skarżąca wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku. W jej treści podniosła, że prowizja za portal A. została uwzględniona tylko za 2013 r. Wskazała, że jej prawa jako podatnika zostały naruszone, gdyż urząd nie wyliczył poniesionych kosztów zakupu i nie przeniósł ich na kolejny rok. Podała, że przedmioty były jej własnością i były używane powyżej 6 miesięcy. Oceniła, że gdyby czynności zostały wykonane prawidłowo, to nie zostałby wyliczony dochód, lecz strata.

W odpowiedzi na skargę organ podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie oraz wniósł o jej oddalenie.

W uzupełnieniu skargi ustanowiony z urzędu pełnomocnik skarżącej podniósł zarzuty naruszenia przepisów postępowania, mające istotny wpływ na wynik sprawy, tj.:

a) art. 223 § 1 ust. 2 lit. b o.p. poprzez jego niezastosowanie i nieuchylenie decyzji DIAS z dnia 26 sierpnia 2024 r.;

b) art. 188 o.p. poprzez nieuwzględnienie żądania skarżącej dotyczące przeprowadzenia dowodu z dokumentu na etapie postępowania odwoławczego - historii rachunku bankowego za lata 2012-2015 stanowiącego podstawę do uwzględnienia kosztów nabycia towarów oraz nieuwzględnienie żądania skarżącej przeprowadzenia dowodu z opinii biegłego rewidenta skarbowego, choć przedmiotem dowodów były okoliczności mające znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy;

c) art. 187 § 1 o.p. poprzez nierozpatrzenie całego materiału dowodowego w sposób wyczerpujący, a tym samym nieprawidłowe ustalenie okoliczności faktycznych istotnych dla rozstrzygnięcia, w szczególności nieprawidłowe ustalenie, że dokonywana przez skarżącą sprzedaż na portalu A. miała charakter zarobkowy, niepodjęcie wszelkich kroków niezbędnych do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego i załatwienia sprawy, w tym odmówienie wiarygodności wyjaśnieniom złożonym przez skarżącą w dniach: 08.12.2015 r., 22.01.2016 r., 04.02.2016 r., 28.03.2016 r., 14.04.2017 r. oraz w dniu 24.05.2017 r. (słuchana w charakterze strony), z których wynika, że przedmioty sprzedawane przez skarżącą na portalu A. były nabywane w okresie kilkunastu lat na użytek własny, w większości jako lokata pieniędzy lub kolekcjonerski, bez zamiaru ich odsprzedaży bądź były używane i pochodziły z majątku prywatnego, a ich sprzedaży dokonywano wtedy, gdy były niepotrzebne lub się opatrzyły po upływie co najmniej 6 miesięcy od ich nabycia, pominięcie dowodu z dokumentu w postaci dołączonej przez skarżącą do odwołania historii rachunku bankowego za lata 2012- 2015 stanowiącego podstawę do uwzględnienia kosztów nabycia towarów;

d) art. 191 o.p. poprzez brak dokonania oceny na podstawie całego zebranego materiału dowodowego, w tym pominięcie dowodu z historii rachunku bankowego skarżącej za lata 2012-2015 na okoliczności podnoszone przez skarżącą na etapie postępowania;

e) art. 210 § 4 o.p. poprzez nienależyte uzasadnienie zaskarżonej decyzji z uwagi na zawarcie zbyt ogólnikowych stwierdzeń, niewskazanie faktów, które organ uznał za udowodnione, brak wyjaśnienia podstawy prawnej.

Pełnomocnik wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz ją poprzedzającej decyzji organu pierwszej instancji.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku zważył, co następuje:

Skarga jako niezasadna nie zasługiwała na uwzględnienie.

Zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Stwierdzenie zatem, iż zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszeniem prawa dającym podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, innym naruszeniem przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy obliguje Sąd do uchylenia zaskarżonej decyzji (art. 145 § 1 pkt 1 p.p.s.a.).

Dokonując kontroli zaskarżonej decyzji - w granicach i według wskazanych kryteriów - Sąd stwierdził, iż decyzja ta nie narusza prawa.

Przedmiotem kontroli Sądu jest decyzja Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Białymstoku utrzymująca w mocy decyzję tego organu uchylającą decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Białymstoku z 21 grudnia 2017 r. oraz decyzję Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w Białymstoku z 28 sierpnia 2017 r. określającą zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2014 r. w kwocie 1.375 zł. Wydana ona została w oparciu o przepis art. 240 § 1 pkt 5 o.p. po ustaleniu, że istnieją przesłanki do wznowienia postepowania podatkowego zakończonego decyzją ostateczną.

Poza przedmiotem sporu pozostaje kwestia zastosowania ulgi na dziecko. Z okoliczności sprawy wynika, że fakt urodzenia dziecka nie był znany organowi i powziął on wiadomość o nim dopiero na skutek prowadzonego postępowania wznowieniowego. Sporne pozostaje natomiast, czy w przedmiotowym postępowaniu wznowieniowym organ prawidłowo odmówił zaliczenia kosztów zakupu przedmiotów, które były sprzedawane na portalu A. oraz zaliczenia opłat portalu A. za skorzystanie z niego.

Jednymi z przyczyn nakazujących organowi wznowienie postępowania w sprawie zakończonej ostateczną decyzją jest w świetle powołanego wyżej art. 240 § 1 pkt 5 o.p. wyjście na jaw istotnych dla sprawy nowych okoliczności faktycznych lub nowych dowodów istniejących w dniu wydania decyzji nieznanych organowi. Na tą właśnie przesłankę powoływała się skarżąca domagając się uchylenia przedmiotowej decyzji ostatecznej.

W judykaturze podkreśla się, że wznowienie postępowania ma na celu stworzenie prawnej możliwości ponownego przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego i podjęcia rozstrzygnięcia sprawy zakończonej ostateczną decyzją podatkową, tylko wówczas, gdy postępowanie podatkowe przed organami podatkowymi było dotknięte wadami procesowymi, enumeratywnie wskazanymi w art. 240 o.p. (por. wyrok NSA z 14 września 2018 r., sygn. akt II FSK 2687/16). Zakres rozpoznania sprawy determinuje przesłanka wznowienia (wyrok NSA z dnia 12 lipca 2017 r. I FSK 527/17). Nie każda zatem wadliwość postępowania podatkowego, która może być rozważana w toku zwykłej kontroli instancyjnej i w konsekwencji wpływać na kierunek rozstrzygnięcia, może stanowić skuteczną podstawę wznowienia postępowania. Celem wznowienia postępowania jest ustalenie, czy postępowanie zwykłe było dotknięte wadami wyliczonymi w art. 240 § 1 o.p., usunięcie wadliwości – jeżeli zaistniały oraz ustalenie, czy wadliwość postępowania miała wpływ na decyzję ostateczną.

Ukształtowane na tych zasadach postępowanie wznowieniowe nie jest ponownym rozstrzyganiem sprawy zakończonej ostateczną decyzją, a koncentruje się jedynie wokół istnienia przesłanek wznowieniowych oraz badania wpływu spełnionych przesłanek na treść pierwotnego rozstrzygnięcia. W ramach postępowania wznowieniowego organy nie przeprowadzają postępowania dowodowego, jak w postępowaniu zwykłym. Istotą wznowienia postępowania podatkowego jest bowiem usunięcie wad postępowania, które ujawniły się po tym, jak decyzja stała się ostateczna, a nie ponowne przeprowadzenie postępowania dowodowego. Postępowanie uruchamiane na skutek wznowienia postępowania nie jest bowiem kontynuacją postępowania instancyjnego, a wobec tego brak jest w nim podstaw do pełnej merytorycznej kontroli decyzji, którą zakończono sprawę w postępowaniu zwykłym. Postępowanie wznowieniowe nie pozwala na całościowe merytoryczne badanie wszystkich elementów wydanej decyzji ostatecznej.

Przechodząc do przesłanki wznowieniowej z art. 240 § 1 pkt 5 o.p. rozpocząć należy od wskazania, że zgodnie z jego treścią, w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie, jeżeli wyjdą na jaw istotne dla sprawy okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji nieznane organowi, który wydał decyzję.

W orzecznictwie sądów administracyjnych podkreśla się, że aby można było mówić o zaistnieniu przesłanki z art. 240 § 1 pkt 5 o.p., muszą łącznie wystąpić następujące okoliczności, tj.:

1) muszą wyjść na jaw nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody,

2) muszą być to nowe okoliczności lub nowe dowody,

3) nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody powinny istnieć w dniu wydania decyzji,

4) nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji nie mogą być znane organowi, który wydał decyzję.

Innymi słowy przesłanka istotnych okoliczności lub dowodów jest spełniona wtedy, gdy ujawnią się w sprawie okoliczności faktyczne lub dowody, które to okoliczności lub dowody będą miały charakter nowych w stosunku do przeprowadzonego dotąd postępowania wymiarowego, a ponadto okoliczności te lub dowody muszą być istotne dla sprawy - mogące mieć wpływ na odmienne jej rozstrzygnięcie, co wywoła konieczność uchylenia lub zmiany decyzji ostatecznej w całości lub w części.

W przedmiotowej sprawie oczywistym jest, że nie wyszły na jaw nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody. W trakcie toczącego się postępowania wymiarowego okoliczności takie jak "zaliczenie kosztów zakupu przedmiotów, które były sprzedawane przez portal A." oraz "zaliczenie opłat portalu A. za korzystanie z niego" były przedmiotem badania przez organ. Z decyzji wynika mianowicie, że skarżąca w trakcie postępowania nie przedłożyła rachunków oraz faktur potwierdzających fakt poniesienia wydatków związanych z prowadzoną sprzedażą. Wskazać w tym miejscu trzeba, że kwestie zaklasyfikowania dokonanych sprzedaży na portalu A. jako działalności gospodarczej, jak i kosztów uzyskania przychodu, zostały poddane analizie w postępowaniu wymiarowym. Świadczą o tym stwierdzenia decyzji i ocena organu w zakresie zebranego materiału dowodowego, iż w 2014 r. skarżąca prowadziła niezgłoszoną i nieopodatkowaną działalność gospodarczą, nie prowadząc przy tym żadnej ewidencji dla celów rozliczenia podatku dochodowego od osób fizycznych. Podobnie poddana została ocenie kwestia kosztów nabycia towarów. Skarżąca – co wynika ze zgromadzonego materiału dowodowego – nie prowadziła księgi podatkowej i fakt ten potwierdziła w swoich wyjaśnieniach złożonych pisemnie do organu, a także podczas przesłuchania w charakterze strony. Z dowodów tych wynika, że nie prowadząc takiej dokumentacji, nie posiada faktur VAT oraz rachunków dokumentujących nabycie towarów, a także pozostałych wydatków związanych ze sprzedażą prowadzoną na platformie A. w latach 2012-2015. Skarżąca wzywana była przez organ do złożenia wyjaśnień odnoszących się do prowadzonego w A. rachunku bankowego i wskazania, czego dotyczą wydatki widniejące w historii tego rachunku. Strona tej kwestii nie wyjaśniła i nie potrafiła – w oparciu o historię rachunku – przypisać wydatków do konkretnych zakupów lub sprzedaży towarów. Trafna w związku z tym była konkluzja organu, że skoro sama skarżąca zaprzeczyła, jakoby sprzedawała przedmioty lub je nabywała w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, to historia rachunku bankowego nie dowodzi nabycia towarów handlowych.

Reasumując powyższe Sąd stwierdza, podzielając w tym zakresie stanowisko organu, że nie mamy do czynienia z nowymi okolicznościami, które istniały w chwili wydawania decyzji i nie były znane organowi. Dowody te istniały, nie były nowe i były znane organowi, skoro poddał je ocenie i dał temu wyraz w decyzji wymiarowej.

W konsekwencji, brak było podstaw do wznowienia postępowania na podstawie art. 240 § 1 pkt 5 o.p. w zaskarżonym skargą zakresie.

Uwzględniając powyższe rozważania, Sąd doszedł do wniosku, że przy wydaniu zaskarżonej decyzji nie doszło do naruszenia przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik sprawy, a ponadto decyzja ta nie narusza przepisów prawa materialnego w sposób mający wpływ na wynik sprawy, w tym nie doszło do naruszenia wskazanych w skardze i piśmie uzupełniającym skargę przepisów procesowych. Wszystkie sformułowane zarzuty odnoszą się do postępowania zwykłego (wymiarowego) i jako takie w kontrolowanej sprawie, dotyczącej postępowania nadzwyczajnego (wznowieniowego) nie mogły odnieść oczekiwanego skutku.

Skoro podniesione w skardze zarzuty nie mogły odnieść zamierzonego skutku, a jednocześnie brak jest okoliczności, które z urzędu należałoby wziąć pod rozwagę, to na podstawie art. 151 p.p.s.a. Sąd skargę oddalił.