Oceniając przeprowadzone postępowanie, którego konsekwencją było pozbawienie skarżącego – w oparciu o cytowany art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) u.p.t.u. – prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, sąd podkreśla, że na organy nałożony został obowiązek podjęcia wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy, czemu towarzyszy obowiązek zebrania i wyczerpującego rozpatrzenia całego materiału dowodowego (art. 122 i 187 § 1 o.p.). Warunkiem prawidłowego ustalenia stanu faktycznego sprawy jest nie tylko zebranie wszystkich istotnych dla sprawy dowodów, ale również ich prawidłowa ocena. Oceny tej organ powinien dokonać na podstawie własnej wiedzy oraz doświadczenia życiowego, a o jej prawidłowości decyduje to, czy wyciągnięte przez organ wnioski mają logiczne uzasadnienie (art. 191 o.p.). Dowodem jest wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem (art. 180 § 1 o.p.). Przykładowy katalog dowodów wymieniony został w art. 181 o.p. Przeprowadzane dowody powinny być przydatne do dokładnego ustalenia stanu faktycznego i mają zbliżać sprawę do jej wyjaśnienia. Wyniki rozpatrzenia dowodów, dające obraz stanu faktycznego, powinny być przekonująco umotywowane i znajdować odzwierciedlenie w uzasadnieniu rozstrzygnięcia, obrazując proces myślowy, który doprowadził do podjęcia określonych ustaleń i w konsekwencji wydania takiego, a nie innego rozstrzygnięcia. Przepis art. 210 § 4 o.p. obliguje organ, aby w uzasadnieniu faktycznym decyzji zawarte zostało w szczególności wskazanie faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, którym dał wiarę, oraz przyczyn, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności, uzasadnienie prawne zaś zawiera wyjaśnienie podstawy prawnej decyzji z przytoczeniem przepisów prawa.
Zdaniem sądu, w rozpatrywanej sprawie organy nie uchybiły powyższym zasadom postępowania podatkowego i dołożyły wszelkich starań, by dokładnie ustalić stan faktyczny sprawy. Zebrany w sprawie materiał dowodowy jest kompletny, podjęto wszelkie działania zmierzające do ustalenia stanu faktycznego sprawy. Dokonując oceny wiarygodności zgromadzonych dowodów organy nie były skrępowane żadnymi regułami określającymi wartość poszczególnych rodzajów dowodów i dokonały jej w sposób swobodny, na podstawie własnego przekonania, opartego na wiedzy, doświadczeniu życiowym, prawach logiki, wzajemnych relacjach między poszczególnymi dowodami, z uwzględnieniem całokształtu zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego. Sąd zauważa, że wszelkie wątpliwości co do stanu faktycznego należy, w świetle zasady zaufania do organów podatkowych (art. 121 § 1 o.p.), interpretować na korzyść podatnika (por. wyrok NSA z dnia 28 września 2020 r., sygn. akt I FSK 675/20), jednak w niniejszej sprawie tego rodzaju wątpliwości nie zaistniały. W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, wbrew zarzutom skargi, odniesiono się do argumentacji skarżącego. Odpowiedź niezgodna z oczekiwaniami skarżącego nie świadczy o pominięciu zarzutów.
DIAS wskazał jasno powody braku przesłuchania J. P., pomimo wniosku strony skarżącej, zatem zarzut w tym zakresie jest niezrozumiały. Pomimo kilkakrotnego zwracania się do J. P. o wyjaśnienia w sprawie, czy w celu jego przesłuchania w charakterze świadka, wezwania te pozostały bezskuteczne. Zatem nie ma wątpliwości, że organy podjęły takie działania, jakie były możliwe. To uzasadniało działanie organu polegające na włączeniu do akt postępowania protokołu przesłuchania J. P. z innego postępowania. Pozwalają na to przepisy art. 180 § 1 i art. 181 o.p.
W oparciu o zebrane dowody organy ustaliły, że faktury wystawione na rzecz skarżącego przez J. J. P. są nierzetelne, bowiem ich przedmiotem była dostawa części samochodowych, a kontrahent skarżącego nie zajmował się tego rodzaju działalnością gospodarczą. Organy ustaliły szereg okoliczności, które w łącznym powiązaniu przekonują o zasadności hipotezy, że zakwestionowane faktury nie dokumentują rzeczywistych zdarzeń gospodarczych.
W pierwszej kolejności należy zwrócić uwagę na okoliczności dotyczące kontrahenta skarżącego, który nie mógł w racjonalny sposób wyjaśnić źródła pochodzenia odsprzedawanych części samochodowych. W szczególności na jego rzecz nie były wystawiane żadne faktury w tym przedmiocie, w tym przez wskazanego przez J. P. rzekomego dostawcę części, tj. W. A.. Kontrahent nie był w stanie przedstawić żadnej dokumentacji odnoszącej się do kupowanych części. Uzasadniona jest ocena wyjaśnień J. P., że cechują się one dużą ogólnością. Istotne jest też to, że kontrahent skarżącego nie weryfikował dostawców części, nie był zainteresowany ich pochodzeniem. Należy też zwrócić uwagę na fakt, że J. P. nie opłacił podatku VAT za II, III i IV kwartał 2020 r., a więc ma miejsce sytuacja, w której skarżący odliczył podatek, który nie został zapłacony na wcześniejszym etapie obrotu. Należy ponadto zauważyć, że wskazaniom skarżącego o tym, że dokonywał zakupu części samochodowych na giełdzie w Przeźmierowie od J. P. przeczy ustalenie organów, że J. J. P. nie wynajmował stoisk sprzedaży na terenie Kiermaszu Części w Przeźmierowie, co wynika z pisma Automobilklubu Wielkopolskiego - podmiotu zarządzającego giełdą w Przeźmierowie.
O fikcyjności dostaw części uwidocznionych na fakturach od J. J. P. świadczą również ustalenia dotyczącego samego skarżącego, który prowadził działalność gospodarczą w zakresie naprawy aut powypadkowych już od 2006 r. Zwraca tu uwagę ustalenie, że działalność skarżącego miała cechować się wysokim profesjonalizmem wynikającym nie tylko z faktu wieloletniego doświadczenia na rynku naprawy aut, ale przede wszystkim z faktu współpracy z autoryzowanymi stacjami obsługi pojazdów oraz L. sp. z o.o., z czym wiązała się konieczność zachowania wysokiego standardu świadczonych usług. Jak wynika przy tym chociażby z umowy z L. sp. z o.o., wysoki standard usługi opierał się również na tym, że skarżący miał korzystać jedynie z nowych i oryginalnych części zamiennych, a używanych wyłącznie, gdy tak zdecyduje kontrahent skarżącego. W kontrze do takiego standardu usług jest kupowanie części niewiadomego pochodzenia, których przymiotów, w szczególności oryginalności części, nie można wykazać, gdyż nie ma dokumentacji na to wskazującej. Już samo kupowanie części na giełdzie, a nie od zaufanych dostawców (w przypadku nowych i oryginalnych części od producentów lub autoryzowanych sprzedawców) wskazuje na to, że tego rodzaju zakupy nie odpowiadały charakterowi prowadzonej przez skarżącego działalności.
Skarżący, pomimo podwyższonego standardu prowadzonej działalności, nie dbał o to, czy kupowane części rzeczywiście są nowe i oryginalne, nie dysponował też dokumentami, które by na to wskazywały, gdyż takie nie zostały mu przekazane. Nie był on zainteresowany pochodzeniem nabywanych części. Nie weryfikował również samego dostawcy J. J. P.. Przy tym treść wystawianych na rzecz skarżącego faktur VAT jest bardzo ogólna, części samochodowe nie zostały w nich opisane w sposób umożliwiający identyfikację konkretnego towaru, co zastanawia w zestawieniu z innymi kontrahentami, gdzie wskazane dane pozwalają na szczegółową identyfikację nabywanych towarów.
Przedstawione przez skarżącego okoliczności transakcji z J. P. budzą zatem uzasadnione wątpliwości. Według wskazań skarżącego, faktury VAT były wystawiane w dniu transakcji na giełdzie w Przeźmierowie, jednak daty uwidocznione na fakturach w większości przypadków nie pokrywają się z dniami, w których giełda była czynna. Płatności skarżący miał dokonywać jedynie w gotówce, jednak również te wskazania nie znajdują żadnego potwierdzenia.
Okoliczności współpracy nie potwierdzili też pracownicy skarżącego, gdyż według jego wskazań, w całości to on zajmował się transakcjami, w tym odbierał towar.
Charakterystyczne jest, że niektóre z fakturowych transakcji opiewały na sumę bliską 15.000 zł, co wskazuje na celowe ominięcie wymogu dokonywania płatności przelewem przy transakcji przekraczającej 15.000 zł. Warto ponownie zauważyć, że takiego przypadku nie stwierdzono w zakresie faktur VAT wystawianych na rzecz skarżącego przez inne podmioty, gdzie płatności były dokonywane przelewem, a nie w gotówce.
Brak jakiejkolwiek realnej weryfikacji kontrahenta oraz pochodzenia towarów budzi wątpliwości, tym bardziej, że fakturowa współpraca z kontrahentem była istotna w skali działalności skarżącego. Łączna wartość towarów na fakturach VAT wystawionych przez J. J. P. na rzecz skarżącego przez około 6 miesięcy współpracy wyniosła 170.000 zł. W miesiącu sierpniu 2020 r. deklarowane zakupy od omawianego kontrahenta stanowiły aż 34% wszystkich zakupów. Nie były to więc przypadki marginalne, które można byłoby pominąć w skali działalności skarżącego, świadczącego usługi dla podmiotów wymagających jednak wyższej jakości niż części samochodowe niewiadomego pochodzenia.
W ocenie sądu organy słusznie zwracają uwagę na ustalenia decyzji wymiarowych za dalsze okresy (decyzje z 20 maja 2025 r. nr 318000-CKK2-2.5001.64.2024.30 w przedmiocie podatku VAT za sierpień, listopad i grudzień 2021 r. i nr 318000-CKK2-2.5001.65.2024.30 w przedmiocie podatku VAT za luty, marzec, kwiecień, maj, lipiec, wrzesień, październik, grudzień 2022 r. i styczeń i luty 2023 r.). Ustaloną w nich współpracę dotyczącą zakupów części samochodowych odpowiednio od M. K. I. oraz M.1 Sp. z o.o. cechują te same okoliczności (brak opisu towaru umożliwiającego identyfikację, brak dokumentów, płatność gotówką, wartości pojedynczych faktur poniżej 15 tys. zł, a przede wszystkim nieopłacenie VAT przez wystawców faktur), które zaważyły na uznaniu nierzetelności faktur VAT w sprawie niniejszej, tylko potwierdzając utrwalony sposób działania skarżącego i rzekomych kontrahentów z giełdy w Przeźmierowie. Wobec takich ustaleń nie może być mowy o przypadku, lecz celowym, świadomym działaniu skarżącego.
Wobec stwierdzenia, że zakwestionowane faktury wystawione przez J. J. P. na rzecz skarżącego nie dokumentują rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, uzasadniona była odmowa prawa do odliczenia podatku naliczonego z tych faktur na podstawie art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) u.p.t.u.
Skarżący nie zgadza się z ustaleniem, że zakwestionowane transakcje, od których odliczył podatek, nie miały miejsca.
Sąd, przyznając rację organowi, wskazuje, że przedstawiane przez skarżącego okoliczności nabywania przez niego towarów udokumentowanych fakturami wystawionymi przez J. P., nie są przekonujące. Według ustaleń organów, J. P. również nie nabył tego towaru. Nie zdołano potwierdzić informacji, że handel pomiędzy skarżącym a J. P. miał miejsce na terenie giełdy w Przeźmierowie. Organ zasadnie zakwestionował prawdziwość twierdzenia skarżącego, że chodził na giełdzie od straganu do straganu i robił zakupy tam, gdzie trafił na potrzebne części. Przeczy to twierdzeniom, że towary te – zgodnie z ewidencją i fakturami – miały być nabyte od J. P. Wiarygodność zeznań skarżącego co do nabywania części samochodowych na giełdzie podważa fakt rozbieżności w datach sprzedaży (wystawiania faktur) i dniach, kiedy giełda była czynna, przy czym skarżący twierdzi, że faktury były wystawiane w dacie sprzedaży. O braku faktycznie nabywania tych towarów świadczy też to, że skarżący nie był w stanie wskazać żadnych osób (np. pracowników), którzy mogliby ten fakt poświadczyć. W rezultacie, poza fakturami i twierdzeniem skarżącego, brak jest dowodów na nabycie przez skarżącego towarów od J. P., ten zaś z kolei nie był w stanie w żaden sposób udokumentować dysponowania towarem. Wskazuje to, że transakcje te nie miały rzeczywistego charakteru.
Zakładając nawet, że jakiś towar istniał należy stwierdzić, że skarżący nie nabywał go od J. P.. Lakoniczne zapisy rzekomo nabywanego towaru na fakturach wskazują na to, że nie było możliwości zidentyfikowania nabywanego towaru, co z kolei powodowało znaczące ryzyko braku możliwości dochodzenia roszczeń przysługujących z gwarancji. Trudno ten fakt pogodzić z charakterem działalności skarżącego. Dodatkowym utrudnieniem w tym względzie okazują się płatności gotówkowe.
Ustalenia w sprawie nie potwierdzają więc forsowanej przez skarżącego tezy, że sporne transakcje miały miejsce, a jeśli nawet istniały jakieś nieprawidłowości, to skarżący nie miał tego świadomości. Skarżący oczekuje, że organy podatkowe winny wykazać i udowodnić, że skarżący miał pełną świadomość uczestniczenia w podejrzanych z podatkowego punktu widzenia transakcjach.
Zdaniem sądu, w sprawie prawidłowo przyjęto, że działania skarżącego miały charakter świadomy. W tym względzie należy zauważyć, że skarżący był podmiotem doświadczonym w swojej branży, a charakter prowadzonej działalności (działalność certyfikowana, współpraca z autoryzowanymi stacjami obsługi pojazdów, świadczenie usług na rzecz L. sp. z o.o.) zobowiązywał go do zachowania przezorności kupieckiej. Oznacza to, że nabywając części samochodowe na giełdzie, nie mógł nie sprawdzać tożsamości osób, od których je nabywał. Tymczasem w przypadku transakcji z J. P. skarżący godził się na bardzo ogólne opisy tych towarów na fakturach, dokonywał płatności gotówkowych opiewających na kwoty poniżej 15.000 zł. Jednocześnie przyjęty standard współpracy z J. P. odbiegał od tego, jaki był przez niego realizowany z innymi kontrahentami. Słuszna jest konstatacja organu, że wynikające z charakteru prowadzonej działalności i z zawartych umów standardy świadczenia usług stoją w opozycji twierdzeniu, że skarżący nabywał części do aut na giełdzie w Przeźmierowie, że nie weryfikował swoich dostawców, w tym J. P. (świadczy o tym brak przedstawienia jakichkolwiek dowodów mogących wskazywać na dokonanie weryfikacji). Istniały zatem podstawy do stwierdzenia, że skarżący miał wiedzę co do charakteru deklarowanych zakupów.
Uzasadnione jest twierdzenie organu, że skarżący co najmniej godził się na udział w procederze nabycia towarów z niewiadomego źródła. Opisane okoliczności przeczą twierdzeniu skarżącego, że nie wiedział on i nie mógł wiedzieć o charakterze transakcji, w których uczestniczył.
Dodatkowo elementem obciążającym skarżącego, wskazującym na świadome podjęcie działalności z podmiotem nierzetelnym okazuje się ustalenie, że wobec skarżącego wydano dwie inne decyzje oparte na ustaleniu, że skarżący w kolejnych okresach deklarował zakup części samochodowych od innych nierzetelnych podmiotów, które również nie zapłaciły podatku VAT wykazanych na wystawionych fakturach. Nie może być dziełem przypadku to, że skarżący w swojej działalności trafiał na podmioty, które nie płacą podatku należnego. Przeciwnie, wskazuje to na świadomy udział skarżącego w tym zorganizowanym procederze.
Odnosząc się do zarzutu skarżącego, iż organ nie zakwestionował mu dokonanej sprzedaży, należy podzielić stanowisko organu, że w przypadku skarżącego, który wykonuje działalność w zakresie kompleksowej naprawy aut powypadkowych, usługi assistance oraz kupno i sprzedaż pojazdów, argument ten pozostaje nielogiczny. Skarżący nie dokonuje bowiem dalszej odsprzedaży części jako przedmiot prowadzonej działalności.
Sąd nie podziela zarzutu naruszenia art. 188 w zw. z art. 180, art. 120 w zw. z art. 187 § 1 i art. 123 o.p. poprzez zaniechanie przeprowadzenia dowodów i w związku z tym naruszenie art. 192 o.p. Zakres postępowania dowodowego wyznacza norma prawa materialnego. Chodzi więc o ustalenie, czy zapisany w normie prawa materialnego stan występuje w stanie faktycznym sprawy. Organ musi więc ustalić, jakie okoliczności mają znaczenie prawne w sprawie i jakie dowody są niezbędne dla ich ustalenia. Materiał dowodowy musi być wyczerpujący i w tym celu należy jako dowód dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem (art. 180 § 1 o.p.). Następnie organ ma obowiązek wyczerpująco rozpatrzyć cały materiał dowodowy, co oznacza, że żadnego dowodu pominąć nie może, choć może odmówić dowodom wiarygodności. Tak zebrany materiał podlega swobodnej ocenie (art. 191 o.p.). Zaznaczyć trzeba, że obowiązek dopuszczenia i prowadzenia dowodu doznaje ograniczenia m.in. w sytuacji, gdy okazuje się to niemożliwe z przyczyn niezależnych od organu.
Jak już wskazano, przesłuchanie J. P., pomimo podjętej próby, okazało się niemożliwe. Organ poddał jednak ocenie protokół przesłuchania go w innej sprawie. Wyjaśnienia dotyczyły charakteru prowadzonej przez niego działalności, w tym kwestii pochodzenia części samochodowych. Organ dokonał oceny tych wyjaśnień w powiązaniu z całym zgromadzonym w sprawie materiałem dowodowym.
Podobnie niezasadny jest, w ocenie sądu, zarzut naruszenia art. 120 o.p. oraz art. 7 Konstytucji RP w zw. z art. 210 § 1 pkt 6 oraz § 4 o.p. poprzez nieodniesienie się do argumentów podnoszonych przez skarżącego. Jak zasadnie wskazał organ w odpowiedzi na skargę, organ nie przesłuchiwał w sprawie świadków, więc nie może odnieść skutku zarzut nieuwzględnienia zeznań wszystkich świadków. Z kolei ustosunkowując się do twierdzeń skarżącego odnośnie zdjęć, organ pierwszej instancji już wyjaśniał, że strona internetowa, do której skarżący podał link, została zablokowana ze względów bezpieczeństwa. Nie może więc skarżący skutecznie podnosić zarzutu nieodniesienia się przez organ do materiału, do którego brak było dostępu.
Niezasadny jest też zarzut naruszenia art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 o.p. Zgodnie z tą regulacją, stanowiące element decyzji uzasadnienie faktyczne powinno zawierać w szczególności wskazanie faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, którym dał wiarę, oraz przyczyn, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności, uzasadnienie prawne zaś zawiera wyjaśnienie podstawy prawnej decyzji z przytoczeniem przepisów prawa. W ocenie sądu, uzasadnienie decyzji zostało sporządzone w sposób prawidłowy. Zawiera wszystkie elementy wymagane przepisami prawa. Organ przytoczył przepisy prawa stanowiące podstawę rozstrzygnięcia, wskazał na ich rozumienie, przedstawił istotne w sprawie fakty i poddał je ocenie. Ocena ta zyskała aprobatę sądu, który uznał ją za logiczną i przekonującą.
Sąd nie doszukał się w sprawie innych naruszeń przepisów prawa materialnego czy procesowego, które uzasadniałyby konieczność uchylenia zaskarżonej decyzji.
Mając na uwadze powyższe, skargę należało oddalić na podstawie art. 151 p.p.s.a.