z uwagi na oparcie ustaleń co do stanu faktycznego sprawy na podstawie błędnych założeń organu podatkowego I instancji oraz pominięcie istotnych dowodów potwierdzających legalność działania skarżącej, pominiętych przez organ I instancji.
W oparciu o powyższe zarzuty, działająca w imieniu Spółki pełnomocnik wniosła o: uchylenie zaskarżonej decyzji w całości oraz poprzedzającej ją decyzji organu podatkowego I instancji i orzeczenie co do istoty sprawy, ewentualnie uchylenie zaskarżonej decyzji i przekazanie sprawy organowi podatkowemu
II instancji do ponownego rozpoznania; rozpoznanie sprawy na rozprawie; zasądzenie od organu na rzecz skarżącej kosztów procesu, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.
Odpowiadając na skargę Dyrektor IAS podtrzymał dotychczasowe stanowisko
i wniósł o jej oddalenie.
W piśmie z dnia 18 grudnia 2025 r. pełnomocnik Spółki w uzupełnieniu skargi rozszerzyła złożony środek zaskarżenia o następujące zarzuty:
1. Naruszenia przepisów prawa materialnego:
- art. 33 § 1 w zw. z art. 33 § 2 pkt 2 o.p. poprzez błędną wykładnię pojęcia "uzasadnionej obawy" i przyjęcie, że sam fakt kwestionowania rzetelności faktur
u kontrahentów oraz hipotetyczna kwota zobowiązania (ok. 220 tys. zł) kreują stan zagrożenia wykonania zobowiązania, przy jednoczesnym ignorowaniu realnego potencjału produkcyjnego skarżącej.
- art. 33 § 1 o.p. w zw. z art. 2 i art. 31 ust. 3 Konstytucji RP poprzez naruszenie zasady proporcjonalności i nadmierną ingerencję w prawo własności, prowadzącą do faktycznego paraliżu gospodarczego Spółki, a także
- naruszenie zasady neutralności i proporcjonalności VAT (Dyrektywa 2006/112AVE) poprzez uniemożliwienie podatnikowi prowadzenia legalnej działalności wytwórczej przed ostatecznym rozstrzygnięciem co do wysokości zobowiązania.
2. Naruszenia przepisów postępowania, mające istotny wpływ na wynik sprawy:
- art. 121 § 1 i art. 122 o.p. poprzez budowanie negatywnej prognozy płatniczej w oparciu o historię podatkową wspólników Spółki, co stanowi naruszenie zasady autonomii podatkowej osoby prawnej i nie może stanowić dowodu na uczestnictwo Spółki w oszustwie VAT.
- art. 187 § 1 oraz art. 191 o.p. poprzez dowolną ocenę dowodów, polegającą na uznaniu, że Spółka "wyzbywa się majątku" lub "nie daje rękojmi zapłaty",
w sytuacji gdy Spółka w trakcie trwania blokad ukończyła i zrealizowała zaawansowany projekt budowy katamaranu.
- art. 106 § 3 p.p.s.a. w zw. z brakiem należytego wyjaśnienia stanu faktycznego przez organ poprzez pominięcie dowodów wizualnych potwierdzających realność produkcji.
W celu wykazania, że teza organu o "braku realności transakcji" oraz "obawie niewykonania zobowiązania" jest całkowicie błędna, skarżąca przedłożyła materiał dowodowy dokumentujący realizację projektu statku/katamaranu. Pełnomocnik Spółki wniosła o dopuszczenie dowodu z: Załącznika nr 1: Dokumentacja fotograficzna obrazująca fazy budowy statku i materiał wideo oraz Załącznika 2; Postanowienie Naczelnika Podlaskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Białymstoku, na okoliczność braku dowodów na uprawdopodobnienie wysokości przyszłego zobowiązania w podatku VAT.
Przy piśmie z dnia 31 grudnia 2025 r. organ złożył odpowiedź na uzupełnienie skargi i podtrzymał prezentowane dotychczas stanowisko.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku zważył, co następuje.
Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.
Zgodnie z art. 33 § 1 o.p., zobowiązanie podatkowe przed terminem płatności może być zabezpieczone na majątku podatnika, a w przypadku osób pozostających w związku małżeńskim także na majątku wspólnym, jeżeli zachodzi uzasadniona obawa, że nie zostanie ono wykonane, a w szczególności gdy podatnik trwale nie uiszcza wymagalnych zobowiązań o charakterze publicznoprawnym lub dokonuje czynności polegających na zbywaniu majątku, które mogą utrudnić lub udaremnić egzekucję. W przypadku zabezpieczenia na majątku wspólnym małżonków przepis art. 29 § 2 stosuje się odpowiednio.
Stosownie do art. 33 § 2 o.p., zabezpieczenia w okolicznościach wymienionych w § 1 można dokonać również w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub kontroli celno-skarbowej, przed wydaniem decyzji:
1) ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego;
2) określającej wysokość zobowiązania podatkowego;
3) określającej wysokość zwrotu podatku.
W myśl art. 33 § 3 o.p., w przypadku, o którym mowa w § 2 pkt 2, zabezpieczeniu, z zastrzeżeniem art. 54 § 1 pkt 1, podlega również kwota odsetek za zwłokę należnych od zobowiązania na dzień wydania decyzji o zabezpieczeniu.
Dalej ustawodawca wskazuje, że w przypadku, o którym mowa w § 2, organ podatkowy na podstawie posiadanych danych co do wysokości podstawy opodatkowania określa w decyzji o zabezpieczeniu:
1) przybliżoną kwotę zobowiązania podatkowego, jeżeli zabezpieczenie następuje przed wydaniem decyzji, o której mowa w § 2 pkt 1;
2) przybliżoną kwotę zobowiązania podatkowego oraz kwotę odsetek za zwłokę należnych od tego zobowiązania na dzień wydania decyzji o zabezpieczeniu, jeżeli zabezpieczenie następuje przed wydaniem decyzji, o której mowa w § 2 pkt 2 (art. 33 § 4 o.p.).
Z przedstawionych regulacji prawnych wynika, że zasadniczą przesłanką do wydania decyzji zabezpieczającej na majątku podatnika zobowiązanie podatkowe jest ustalenie istnienia uzasadnionej obawy, że zobowiązanie podatkowe może nie zostać wykonane. Ustawodawca wprawdzie nie zdefiniował pojęcia "uzasadnionej obawy", niemniej jednak zobrazował w sposób przykładowy okoliczności, co do których ustalenie, że zaistniały, pozwala na kwalifikację stanu faktycznego, jako spełniającego wymogi z art. 33 § 1 o.p. Są to w szczególności sytuacje, gdy podatnik trwale nie uiszcza wymagalnych zobowiązań o charakterze publicznoprawnym lub dokonuje czynności polegających na utracie prawa własności do majątku, które może utrudnić lub udaremnić egzekucję. Przesłanki warunkujące możliwość sięgnięcia do instytucji zabezpieczenia z jednej strony nawiązują do sytuacji już istniejącej (stan obawy), z drugiej natomiast do przyszłości (groźba niewykonania zobowiązania podatkowego). Uzasadniona obawa musi istnieć już w chwili rozstrzygania w przedmiocie zabezpieczenia, jednak obawa ta odnoszona jest zarazem do zdarzenia, które jeszcze nie nastąpiło (a nawet nie wiadomo, czy
w ogóle wystąpi).
Podkreślenia przy tym wymaga, że organy podatkowe mogą za pomocą wszelkich argumentów, popartych ustalonymi w sprawie okolicznościami, wykazywać, że istnieje groźba niewykonania zobowiązania podatkowego
w przyszłości, uzasadniająca sięgnięcie do instytucji zabezpieczenia. Z samej istoty "obawy" niewykonania zobowiązania wynika, że zgromadzone w takim postępowaniu dowody nie muszą w sposób pewny i jednoznaczny wskazywać, że podatnik
w przyszłości nie wykona zobowiązania. Wystarczy, że zgromadzone w sprawie dowody i okoliczności uprawdopodobniają, że istnieje niebezpieczeństwo, iż
w przyszłości podatnik takich zobowiązań nie wykona.
W doktrynie (por. W. Stachurski [w:] Ordynacja podatkowa. Tom I. Zobowiązania podatkowe. Art. 1-119zzk. Komentarz aktualizowany, red. L. Etel, LEX/el. 2023, art. 33) i judykaturze zgodnie wskazuje się, że obie wymienione w art. 33 § 1 o.p. przesłanki szczegółowe stanowią jedynie przykłady działania uzasadniającego obawę niewykonania zobowiązania podatkowego i z całą pewnością nie wyczerpują wszystkich możliwych sytuacji. Katalog okoliczności, które uzasadniają obawę niewykonania zobowiązania, jest otwarty, na co wskazuje użyty w art. 33 § 1 o.p. zwrot "w szczególności" (zob. np. wyroki NSA: z 7 czerwca 2013 r., I FSK 970/12; z 11 września 2014 r., I FSK 1423/13). Nie ma zatem przeszkód, aby organ podatkowy mógł wskazać także na inne okoliczności uzasadniające istnienie obawy, że zobowiązanie podatkowe nie zostanie wykonane. Z uzasadnioną obawą niewykonania zobowiązania podatkowego mamy do czynienia m.in. w razie trudnej sytuacji finansowej podmiotu zobowiązanego, ewentualnie w przypadku działań skierowanych na wyzbywanie się majątku (wyrok WSA w Gdańsku z 21 grudnia 2011 r., I SA/Gd 1011/11) czy też np. w przypadku dokonywania przez podatnika obniżenia podatku należnego VAT na podstawie fikcyjnych faktur (wyrok NSA z 17 grudnia 2019 r., I FSK 909/17).
W wyroku z dnia 8 października 2013 r., SK 40/12 Trybunał Konstytucyjny dokonując oceny zgodności przesłanki wymienionej w art. 33 § 1 o.p. uzasadnionej obawy niewykonania zobowiązania podatkowego ze wskazanymi w skardze konstytucyjnej wzorcami kontroli stwierdził, że oceniając art. 33 § 2 pkt 2 w związku
z art. 33 § 1 o.p. należy mieć na względzie specyfikę analizowanej instytucji. Zauważył, że zabezpieczenia wydawane w toku kontroli podatkowej -
w przeciwieństwie do zabezpieczeń wydawanych np. w postępowaniu egzekucyjnym - służą zagwarantowaniu wykonania potencjalnego zobowiązania podatkowego, którego istnienie i wysokość są przedmiotem sporu między organami skarbowymi
i podatnikiem. Choć docelowo mają one zapewnić spełnienie przez podatnika obowiązku płynącego z art. 84 Konstytucji, to jednak są stosowane na etapie, kiedy byt i zakres tego obowiązku są jedynie prawdopodobne, a nie - pewne i ostateczne.
Z tego powodu zbadanie, czy zastosowanie tego rozwiązania jest konieczne
i proporcjonalne, powinno być dokonywane ze szczególną dokładnością. Czym innym jest bowiem ingerencja w prawo majątkowe na podstawie prawomocnej decyzji wymiarowej (w tym wypadku ograniczenie praw podatnika jest bowiem konstytucyjnie uzasadnione i - o ile nie prowadzi do konfiskaty mienia - nie może być traktowane jako nieproporcjonalne naruszenie praw podatnika), a czym innym - ustanowienie zabezpieczenia należności podatkowej, co do której toczy się dopiero kontrola podatkowa. Zdaniem Trybunału Konstytucyjnego, zakwestionowana przesłanka zastosowania zabezpieczenia, tj. uzasadniona obawa niewykonania zobowiązania podatkowego, pozwala organom skarbowym (pod kontrolą sądów administracyjnych) na odpowiednie ustalanie relacji między konkurującymi wartościami - prawem własności podatnika i obowiązkiem płacenia przez niego podatków.
Uwzględniając powyższe rozważania o ogólnym charakterze, zdaniem sądu organ uprawdopodobnił w tej sprawie, że zachodzi uzasadniona obawa, że przybliżone zobowiązania Spółki, przekraczające 230.000 zł, nie zostaną przez nią dobrowolnie uregulowane. Odwołując się w swej argumentacji do sytuacji majątkowej i finansowej skarżącej oraz charakteru nieprawidłowości stwierdzonych na obecnym etapie kontroli celno-skarbowej organ w wystarczający sposób wykazał potrzebę dokonania zabezpieczenia w trybie art. 33 § 1 o.p.
Po pierwsze, Spółka nie ma majątku (brak nieruchomości, pojazdów); jej kapitał zakładowy wynosi 50.000 zł, co stanowi ułamek przybliżonego zaniżenia zobowiązania podatkowego; Spółka – od początku prowadzenia działalności gospodarczej – rokrocznie wykazuje rosnące straty w CIT; sprawozdanie finansowe Spółki za 2023 r. zawiera błędy, które uniemożliwiły organowi I instancji jego otwarcie i ocenę zdolności finansowych. Poza tym, organ odwoławczy poinformował, że według stanu na koniec 2025 r. Spółka posiada nieuregulowane zaległości w VAT za wrzesień 2025 r. (ponad 60.000 zł).
Po drugie, dla oceny przesłanki zabezpieczenia istotne znaczenie przypisać należy charakterowi nieprawidłowości stwierdzonych na obecnym etapie kontroli celno-skarbowej prowadzonej wobec Spółki. Otóż, dane, jakimi dysponowały organy, uzasadniają stanowisko o bardzo prawdopodobnym nieuprawnionym odliczeniu przez skarżącą podatku naliczonego z faktur VAT nie dokumentujących rzeczywistych zdarzeń gospodarczych (syntetyczny opis tych ustaleń zawarto na
str. 12 zaskarżonej decyzji i opisano już we wstępnej części niniejszego uzasadnienia). Z dotychczasowych ustaleń wynika zatem, że bezpośredni dostawcy Spółki, powiązani z nią osobowo (wspólnikiem i prezesem zarządu skarżącej jest U. C., która wspólnie z T. J. stanowi zarząd jednej z fundacji będącej wspólnikiem spółki z o.o. B.) sztucznie kreowali łańcuchy fakturowania w celu wyłudzenia VAT. Część z tych podmiotów zgłosiła adres prowadzenia działalności tożsamy z adresami zgłoszonymi przez skarżącą. Wystawcy faktur (H. U. C.
i H. T. J.) deklarowali podatek, ale go nie płacili. Spółka B. (jej wspólnikami są fundacje reprezentowane przez T. J.
i U. C.) tego samego dnia przyjęła faktury od T. J.
i następnie wystawiała faktury na rzecz Spółki. Gros płatności to płatności na rachunki prywatne T. J. Interesujące są przy tym ustalenia odnoszące się do okoliczności i rysu historycznego powstania skarżącej oraz podmiotów wystawiających na jej rzecz faktury, mające źródło w efektach postępowań karnych prowadzonych wobec U. C..i D. W. – założyciela firmy H., których efektem była utrata możliwości prowadzenia działalności gospodarczej w związku z utratą płynności finansowej (U. C.), czy w związku z orzeczonym zakazem prowadzenia działalności gospodarczej
(D. W.). Podsumowanie ustaleń w tym zakresie znajduje się na str. 15-16 decyzji Naczelnik PUCS.
Opisane szczegółowo w decyzjach okoliczności czynią zatem prawdopodobnym udział Spółki w transakcjach wyłudzeniowych, co - zdaniem sądu - w powiązaniu z ustaleniami dotyczącymi sytuacji jej stanu majątkowego - uzasadniały obawę, że zobowiązania podatkowe wskazane w skarżonej decyzji nie zostaną wykonane.
Wobec powyższego sąd za pozbawione usprawiedliwionych podstaw uznał zarzuty naruszenia art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 120 o.p., art. 121 § 1, art. 122
i art. 187 § 1 w zw. z art. 191 o.p. i w zw. z art. 210 § 1 pkt 6 oraz art. 210 § 4 o.p., jak też art. 127 o.p. w zw. z art. 229 o.p. w zw. z art. 121 § 1 o.p. i w zw. z art. 210
§ 1 pkt 6 i art. 210 § 4 o.p. oraz zarzut naruszenia art. 33 § 1 o.p. w zw. z art. 2
i art. 31 ust. 3 Konstytucji RP.
W ocenie sądu w rozpoznawanej sprawie podjęto niezbędne działania w celu wyjaśnienia stanu faktycznego i zebrano wystarczająco obszerny materiał dowodowy, które oceniono zgodnie z zasadą swobodnej oceny dowodów. Wartość materiału dowodowego oceniono bezstronnie, zgodnie z zasadą prawdy obiektywnej, a przede wszystkim z obowiązującymi przepisami. Poszczególne dowody rozpatrzono odrębnie, jak i we wzajemnej łączności, mając na uwadze całokształt sprawy. Nie była więc to ocena dowolna. Podkreślenia wymaga, że w postępowaniu dotyczącym zabezpieczenia przedwymiarowego jasnym jest, że zobowiązanie podatkowe jest podawane jedynie w sposób przybliżony, ponadto okoliczności wskazujące na uzasadnioną obawę niewykonania tychże zobowiązań powinny być jedynie uprawdopodobnione. Tym samym rygor dowodowy jest w tym postępowaniu złagodzony względem reguł ogólnych Ordynacji podatkowej. Należy dodać, że postępowanie prowadzono w sposób bezstronny, zgodnie z obowiązującym prawem. Organ wskazał i uzasadnił argumenty, jakimi kierowano się, rozstrzygając sprawę.
W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji oraz decyzji Naczelnika PUCS opisano dowody odnoszące się do poszczególnych podmiotów, powiązań między nimi, transferów środków pieniężnych i wyrażono ich ocenę we wzajemnym powiązaniu. Na tym etapie sprawy nie można wymagać pełnego zobrazowania określonego zjawiska, ustalenia wszystkich faktów celem udowodnienia nieprawidłowości. Organ nakreślił tę kwestię w oparciu o dotychczasowe ustalenie kontroli celno-skarbowej. Wbrew stanowisku strony sprawa został dwukrotnie rozpatrzona, a zarzut naruszenia zasady dwuinstancyjności postępowania jest chybiony. Uzasadnienie skarżonej decyzji jest kompletne i stanowi wyraz logicznego i spójnego rozpatrzenia materiału dowodowego.
Sąd zwraca uwagę, że brak przesłanki trwałego nieuiszczania wymagalnych zobowiązań, względnie okoliczność, że nie nastąpiło zbycie żadnych składników majątku celem udaremnienia egzekucji, nie świadczą same z siebie, że w sprawie nie wystąpiła uzasadniona obawa, że zobowiązanie podatkowe może nie zostać wykonane. Jak już wspomniano wymienione w art. 33 § 1 o.p. konkretne przesłanki stanowią jedynie przykłady działania uzasadniającego obawę niewykonania zobowiązania podatkowego i z całą pewnością nie wyczerpują wszystkich możliwych sytuacji. Organy podatkowe mogą ustalać - za pomocą wszelkich argumentów, popartych ustalonymi w sprawie okolicznościami - że istnieje groźba niewykonania zobowiązania podatkowego w przyszłości, uzasadniająca sięgnięcie do instytucji zabezpieczenia. Przy czym wystarczające jest, że zgromadzone dowody
i okoliczności uprawdopodobniają, że owe niebezpieczeństwo istnieje.
W analizowanym przypadku obawę niewykonania zobowiązania podatkowego uzasadniającą jego zabezpieczenie stanowi nie tylko przyjęcie do rozliczenia faktur niepotwierdzających rzeczywistych transakcji. Okoliczność ta koresponduje
z dodatkowymi faktami, dotyczącymi sytuacji majątkowej Spółki w zestawieniu
z przewidywaną wysokością zaległości podatkowych oraz okolicznościami wskazującymi, że Spółka jako podmiot kwalifikowany może wykorzystywać działalność do celów mających związek z wyłudzeniami skarbowymi (co stanowiło podstawy, najpierw do zastosowania tzw. krótkiej blokady rachunków bankowych Spółki, a następnie przedłużenia tej blokady). Przesłanki zabezpieczenia nie ustały po upływie terminu blokady rachunków bankowych Spółki.
Zdaniem sądu, powyższe okoliczności uzasadniały zastosowanie instytucji zabezpieczenia. Podkreślenia wymaga, że w ramach postępowania w przedmiocie zabezpieczenia nie dokonuje się oceny prawidłowości ustaleń organów jako ostatecznych i wiążących dla określenia zobowiązania podatkowego
w ewentualnej/przyszłej decyzji "wymiarowej". Wystarczające jest również uprawdopodobnienie, uwiarygodnienie istnienia ryzyka niewywiązania się
z zobowiązania podatkowego. Nawiązując m.in. do ustaleń kontroli celno-skarbowej, organy uczyniły to przekonująco. Przedmiotem postępowania zmierzającego do wydania decyzji o zabezpieczeniu nie jest ostateczne określenie wysokości zobowiązania podatkowego i przesądzenie, że Spółka miała bądź nie miała prawa odliczenia VAT, a jedynie wykazanie istnienia uzasadnionej obawy niewykonania zobowiązania po ostatecznym określeniu jego wysokości w toku postępowania wymiarowego. W celu wydania decyzji o zabezpieczeniu organ podatkowy nie ma obowiązku zgromadzenia całego materiału dowodowego, który umożliwiłaby kategoryczne potwierdzenie stanu faktycznego w zakresie zobowiązania podatkowego, lecz ma obowiązek uprawdopodobnić wysokość zobowiązania podatkowego. Określenie przybliżonej kwoty zobowiązania podatkowego nie ma charakteru definitywnego stanowiska organu podatkowego, zaś podatnik zachowuje prawo do czynnego udziału we właściwym postępowaniu podatkowym.
Przyjęta w art. 33 § 1 o.p. przesłanka do wydania decyzji o zabezpieczeniu wykonania zobowiązania podatkowego zostanie spełniona wówczas, gdy organ podatkowy wykaże, że majątek podatnika, w kontekście przybliżonej kwoty zobowiązania podatkowego, z uwzględnieniem ewentualnych odsetek za zwłokę, jest w takiej kondycji, lub - w wyniku działań podatnika - może być w takiej kondycji, że brak zabezpieczenia może pozbawić wierzyciela publicznego zaspokojenia należnych od podatnika zobowiązań podatkowych. Istotne jest także to, że dla zastosowania instytucji zabezpieczenia organy nie muszą wykazać, że zobowiązania podatkowe nie będą wykonane. Muszą jedynie przedstawić okoliczności, poparte stosownymi dowodami, jak to miało miejsce w niniejszej sprawie, że istnieje ryzyko, że może coś takiego nastąpić (zob. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 11 stycznia 2018 r., I FSK 1632/17).
Wbrew stanowisku autorki skargi organy nie pominęły istotnych dowodów potwierdzających sytuację Spółki. Skarżąca wykazuje, że prowadzi działalność,
a nabyte materiały służą budowie statku/katamaranu. Na tę okoliczność przedstawia dokumentację fotograficzną i filmową. Analiza tych dokumentów oraz ustaleń Naczelnika poczynionych już po wydaniu decyzji o zabezpieczeniu prowadzi do wniosku, że budowa ta trwa (nie została zakończona). Pamiętać jednak trzeba, że obawę niewykonania zobowiązania organ wywodził nie z tego, w jaki sposób Spółka świadczy określone usługi, czy wykonuje dane dzieło na rzecz swojego kontrahenta, lecz z faktu możliwego przyjęcia do rozliczeń faktur nierzetelnych, pochodzących od nierzetelnych, powiązanych podmiotów oraz wobec braku majątku, z którego fiskus mógłby ewentualnie się zaspokoić. Posiadanie określonych zapasów (które zużywane są do wykonania łodzi), czy też posiadanie środków pieniężnych – tj. płynnych aktywów, nie daje podstaw do uznania, że przewidywane zobowiązanie zostanie dobrowolnie uregulowane przez Spółkę. Za organem należy powtórzyć, że zgodnie z umową na budowę katamaranu zaliczki za poszczególne etapy prac, regulowane są przez zamawiającego na rzecz Spółki według z góry ustalonego harmonogramu. Oznacza to, że skarżąca po zakończeniu budowy katamaranu, nie otrzyma żadnych środków finansowych.
Na uwzględnienie nie zasługują argumenty, w których skarżąca stara się wykazać nadmierny fiskalizm w działaniu organów, prowadzący do systemowego paraliżu działalności Spółki. Oczywistym jest, że zabezpieczenie wykonania zobowiązania podatkowego jako działanie ingerujące w prawo własności jest dolegliwe, niemniej każdy podmiot prowadzący działalność gospodarczą, musi być świadomy, że organy mogą i w pewnych sytuacjach są wręcz zobligowane, dbając
o bezpieczeństwo finansowe państwa, do korzystania z tego uprawnienia, gdy są spełnione ustawowe przesłanki. W sprawie tej przesłanki takie wystąpiły.
Na zakończenie podkreślenia wymaga, że organ nie mógł naruszyć art. 106
§ 3 p.p.s.a., gdyż adresatem tego przepisu jest sąd administracyjny.
W tym stanie rzeczy sąd stwierdza, że zaskarżona decyzja nie narusza prawa. Orzeczono zatem jak w sentencji na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.).