Przytaczając treść art. 22 ust. 1, art. 22n ust. 2 i 6 u.p.d.o.f. Dyrektor IAS wskazał, że w wyniku porównania zapisów w prowadzonej księdze przychodów i rozchodów z dokumentami źródłowymi uznano, że Skarżący zawyżył wydatki o kwotę 1.155,52 zł dot. odpisów amortyzacyjnych. Pomimo wystosowanych przez Naczelnika US wezwań do dostarczenia ewidencji środków trwałych oraz dokumentów potwierdzających nabycie środka trwałego, Skarżący nie przedłożył ww. dokumentacji. Organ odwoławczy potwierdził zasadność nieuznania za koszt uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych w łącznej kwocie 1.155,52zł.
Z odpowiedzi uzyskanej od holenderskiej administracji podatkowej wynika, że w wyniku zawartej z firmą Skarżącego umowy na świadczenie usług przewozu osób od płatności dokonywanych przez klientów korzystających z usług przewozu, podmiot U. pobierał prowizje, które wyniosły w 2018 r. 674.581,43 zł. Przelewy dokonywane przez U. i U1. z tytułu świadczonych przez firmę Skarżącego usług przewozu były pomniejszane o kwoty należnych prowizji. Kwota ta nie została przez Skarżącego ujęta w kosztach uzyskania przychodów uzyskiwanych z tytułu świadczenia usług przewozu osób. Pobranej przez U. prowizji Skarżący nie wykazał w podatkowej księdze przychodów i rozchodów za 2018 r. ani w zeznaniu podatkowym za 2018 r. Wydatki te natomiast były ściśle związane z osiągniętym przychodem z tytułu wykonywania usług przewozu osób. W świetle powyższego, organ odwoławczy potwierdził zasadność uznania za koszt uzyskania przychodów ww. wydatków w łącznej kwocie 674.581,43 zł.
W zakresie wynagrodzeń pracowników organ odwoławczy wskazał, że z art. 22 ust. 6bb i art. 23 ust. 1 pkt 55a i ust. 3d u.p.d.o.f. wynika, że podatnik podatku dochodowego od osób fizycznych ma prawo zaliczyć w ciężar kosztów uzyskania przychodów świadczenia w części finansowanej przez płatnika składek na rzecz pracowników pod warunkiem ich faktycznego poniesienia - wypłaty wynagrodzenia oraz terminowego opłacenia składek do ZUS. Skarżący nie przedłożył list płac, ani nie udokumentował faktu wypłaty wynagrodzeń. Mając jednak na względzie zasadę orzekania na korzyść podatnika, pomimo braku przedłożenia list wynagrodzeń, Dyrektor IAS uznał za zasadne uznanie wykazanych w księdze przychodów i rozchodów wynagrodzeń pracowników za poniesione wydatki w poczet KUP w kwocie łącznej 9.159,07 zł. Z przekazanych przez Gdański Urząd Pacy jak i holenderską administrację podatkową zestawień zatrudnianych osób/kierowców wynika, że ilość kierowców świadczących pracę dla Skarżącego była znacznie wyższa, aniżeli wykazywana w dokumentacji podatkowej i ubezpieczeniowej (ilość osób zgłoszonych do Zakładu Ubezpieczeń Społecznych również różniła się od wykazanej w księdze podatkowej). Jednakże, przesłanką zaliczenia określonej kwoty do kosztów uzyskania przychodu z działalności gospodarczej jest łączne spełnienie warunków określonych w art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f., tj.: faktyczne poniesienie wydatku przez podatnika, związek tego wydatku z osiągniętym przychodem, związek wydatku z prowadzoną działalnością gospodarczą, nieuwzględnienie przez ustawodawcę zakresu poniesionego wydatku w treści art. 23 tej ustawy, a ponadto należyte udokumentowanie. Skarżący zaś, pomimo wielu wezwań, m.in. o przedłożenie list płac, zawartych umów o pracę, umów zleceń i umów o dzieło z pracownikami zatrudnionymi w okresie objętym kontrolą, nie przedłożył żadnych dokumentów dotyczących zatrudnienia pracowników. Ze zgromadzonego materiału dowodowego wynika, że choć, co prawda, Skarżący musiał zatrudniać kierowców do wykonywania licznych kursów przewozu osób, to nie wiązała go z nimi żadna prawnie zawarta umowa. Skarżący nie zgłosił bowiem żadnych, poza kilkoma, pracowników do ubezpieczeń społecznych, ani też nie odprowadzał zaliczek na podatek dochodowy z tytułu zatrudniania innych osób, niż ustalone w decyzji. Z kolei przesłankami zaliczenia wydatków do kosztów uzyskania przychodów z działalności gospodarczej jest łączne ich spełnienie, w tym należyte udokumentowanie, co w świetle ww. okoliczności (braku zawartych umów, zgłoszenia do ZUS, US) nie może skutkować obciążeniem należności podatkowych kosztami, które nie zostały udokumentowane. Uwzględniając powyższe, wysokość kosztów uzyskania przychodów określono w kwocie 778,447,15zł.
Kolejno organ przedstawił wyliczenie kwoty należnego podatku, wskazując jako podstawę odstąpienia od oszacowania podstawy opodatkowania art. 23 § 2 O.p. Mając na uwadze art. 234 O.p. Dyrektor stwierdził zasadność określonej przez Naczelnika US kwoty zobowiązania podatkowego.
3. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku Skarżący, reprezentowany przez profesjonalnego pełnomocnika, wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji i poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji oraz wstrzymanie ich wykonania, a także zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego, zarzucając naruszenie:
- przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, tj. art. 120, art. 121, art. 122, art. 123 § 1, art. 124, art. 187 § 1-2, art. 188, art. 190 § 1-2, art. 191, art. 192, art. 199, art. 200 § 1, art. 210 § 1 pkt 5-6, art. 210 § 4, art. 233 § 1 pkt 1 O.p. poprzez niewłaściwe zastosowanie;
- przepisów prawa materialnego, które miały wpływ na wynik sprawy, tj. art. 9 ust. 1 i 3, art. 9a ust. 2, art. 10 ust. 1 pkt 3, art. 14 ust. 1, 1c, 1e, 1i, ust. 2 pkt 5 i 12, art. 22 ust. 1, art. 22n ust. 2 i 6, art. 23, art. 24 ust. 2, art. 24a ust. 2, art. 26 ust. 1 pkt 2, art. 27b, art. 30c ust. 1, 2, 3 i 6, art. 45 ust. 1, ust. 1a pkt 2 i ust. 6 u.p.d.o.f. poprzez niewłaściwe zastosowanie;
- przepisów prawa materialnego, tj. przepisów art. 70 § 1 i § 6 O.p. poprzez niewłaściwe zastosowanie polegające na nieuwzględnieniu przedawnienia zobowiązania podatkowego z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 2018 r., mimo że nie zaistniały żadne przesłanki świadczące o tym, iż nastąpiło zawieszenie bądź przerwa biegu przedawnienia ww. zobowiązania podatkowego.
4. W odpowiedzi na skargę Dyrektor IAS wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje:
5.1. Skarga nie zasługuje na uwzględnienie.
5.2. Spór w sprawie sprowadza się do rozstrzygnięcia, czy Skarżącemu zgodnie z prawem określono wysokość zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2018 r. według stawki 19%.
5.3. W niniejszej sprawie, w pierwszej kolejności należało odnieść się do najdalej idącego zarzutu, tj. zarzutu naruszenia przepisów art. 70 § 1 i 6 O.p. poprzez nieuwzględnienie upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego wobec braku zaistnienia przesłanek świadczących o zawieszeniu lub przerwaniu biegu tego terminu.
W ocenie Sądu, organ odwoławczy prawidłowo ocenił kwestię braku przedawnienia objętego postępowaniem zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2018 r. z uwagi na zawieszenie na podstawie art. 70 § 6 pkt 1 i 4 O.p. biegu terminu przedawnienia tego zobowiązania. Wbrew zwartym w skardze wywodom, w rozpatrywanej sprawie doszło do skutecznego zawieszenia biegu terminu przedawnienia przedmiotowego zobowiązania, albowiem okoliczności towarzyszące wszczęciu postępowania karno-skarbowego uniemożliwiają przypisanie mu cechy instrumentalności i posłużenia się tą instytucją wyłącznie w celu przedłużenia biegu terminu przedawnienia.
Na marginesie – bowiem argumentacja skargi nie odnosi się do tego zagadnienia – Sąd wskazuje, że w sprawie doszło najpierw do zawieszenia biegu terminu przedawnienia na podstawie art. 70 § 6 pkt 4 O.p. wskutek doręczenia Skarżącemu w dniu 15 czerwca 2023 r. zarządzenia zabezpieczenia wydanego przez Naczelnika US w dniu 23 maja 2023 r. Jak wskazał organ, na dzień wydania zaskarżonej decyzji nie wystąpiła przesłanka świadcząca o zakończeniu okresu zawieszenia wskazana w art. 70 § 7 pkt 5 O.p.
W trakcie trwającego już okresu zawieszenia biegu terminu przedawnienia przedmiotowego zobowiązania wystąpiła kolejna przesłanka zawieszająca bieg tego terminu, określona w art. 70 § 6 pkt 1 O.p. Zgodnie z treścią art. 70 § 6 pkt 1 O.p. bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego nie rozpoczyna się, a rozpoczęty ulega zawieszeniu, z dniem wszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, o którym podatnik został zawiadomiony, jeżeli podejrzenie popełnienia przestępstwa lub wykroczenia wiąże się z niewykonaniem tego zobowiązania.
Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale z dnia 24 maja 2021 sygn. akt I FPS 1/21 odniósł się do dokonywania przez sądy administracyjne oceny zgodności z prawem stosowania przez organy podatkowe art. 70 § 1 pkt 6 w zw. z art. 70c O.p. przy wydawaniu decyzji podatkowych. Zauważono, że w praktyce orzeczniczej organów podatkowych zarysowała się niepokojąca tendencja do instrumentalnego stosowania przepisów, wbrew celowi dla którego zostały wprowadzone przez prawodawcę, niwecząca przy tym ich istotę, zakotwiczoną w zasadach prawa wynikających z ustawy zasadniczej, co zrodziło konieczność korekty dotychczasowego spojrzenia na sposób kontroli tego zjawiska i opowiedzenia się za tą linią orzecznictwa, w której w szerszym zakresie realizowane są wartości konstytucyjne. NSA wskazał, że według tejże linii, podstawą do skutecznego nierozpoczęcia lub zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania nie może być pozorowane działanie organów właściwych w sprawach uruchamiania postępowań karnych skarbowych, których celem jest jedynie przedłużenie tym samym organom działającym w charakterze organów podatkowych czasu do wydania decyzji podatkowej. Należy bowiem zwrócić uwagę, że wśród organów postępowania przygotowawczego, wymienionych w art. 118 § 1 i 2 k.k.s. główny ciężar prowadzenia takich postępowań spoczywa na naczelniku urzędu skarbowego oraz naczelniku urzędu celno-skarbowego. Zauważono również, że przyjęcie takiej interpretacji zakresu uprawnień sądów administracyjnych miało swoje źródło w okolicznościach faktycznych spraw kontrolowanych przez te sądy. Z jednej strony wynikał z nich oczywisty i widoczny bez konieczności prowadzenia pogłębionej analizy brak podstaw materialnoprawnych lub procesowych do wszczynania postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe. Z drugiej zaś zbliżał się termin wygaśnięcia zobowiązania podatkowego na skutek jego przedawnienia, uniemożliwiający prowadzenie postępowania podatkowego.
W rozpatrywanej sprawie zawiadomieniem z dnia 6 maja 2024 r. poinformowano Skarżącego o zawieszeniu, z dniem 23 kwietnia 2024 r. (data wydania przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w Sopocie postanowienia o wszczęciu dochodzenia w sprawie o przestępstwo skarbowe), na podstawie art. 70 § 6 pkt 1 O.p., biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2018 r., z uwagi na wszczęcie postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe, którego popełnienie wiąże się z niewykonaniem tego zobowiązania. Przedmiotowe postępowanie karne-skarbowe nie zostało zakończone.
Ze wskazanych okoliczności w kontekście przywołanych powyżej przepisów prawa jednoznacznie wynika spełnienie w niniejszej sprawie warunków zawieszenia biegu terminu przedawnienia - Strona została prawidłowo zawiadomiona (stosownie do przepisu art. 70c O.p.) o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia przedmiotowego zobowiązania podatkowego wskutek wszczęcia dochodzenia karno-skarbowego w sprawie o przestępstwo skarbowe, którego podejrzenie popełnienia związane jest z niewykonaniem tego zobowiązania. Ponadto, wszczęcie dochodzenia karnego skarbowego nastąpiło ponad pół roku wcześniej (tj. 23 kwietnia 2024 r.) aniżeli podstawowy termin przedawnienia zobowiązania podatkowego w tej sprawie (31 grudnia 2024 r.). Dodatkowo, w okresie poprzedzającym wszczęcie postępowania karnego skarbowego dotyczącego tego zobowiązania organ pierwszej instancji przeprowadził szereg czynności mających na celu ustalenie stanu faktycznego i zmierzających do zebrania materiału dowodowego niezbędnego do końcowego załatwienia sprawy. W ocenie Sądu czynności związane z zawieszeniem biegu terminu przedawnienia (wszczęcie dochodzenia karnego skarbowego) zostały podjęte w odpowiednim czasie i we właściwym trybie, co nastąpiło po zgromadzeniu stosownego materiału dowodowego oraz dokonaniu niezbędnych ustaleń, które wskazywały na fakt narażenia przez podatnika na uszczuplenie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2018 r. Zarówno data wszczęcia postępowania karnego skarbowego, jak i przyczyny jego wszczęcia, ściśle związane są z ustaleniami dokonanymi przez Naczelnika US w trakcie przeprowadzonej kontroli podatkowej. Stwierdzając zatem nieprawidłowości w zakresie wywiązywania się przez podatnika z obowiązków rozliczenia podatkowego za 2018 r. organ podatkowy zobligowany był do poinformowania organu postępowania przygotowawczego o tych okolicznościach. Wskazane postępowanie karne skarbowe zostało wszczęte przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w Sopocie, a zatem organ odrębny od organu prowadzącego kontrolę podatkową i postępowanie podatkowe. Wszczęcie dochodzenia przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w Sopocie poprzedzało zatem prowadzenie przez Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w Gdańsku czynności mających na celu wyjaśnienie istotnych okoliczności sprawy. To fakty ustalone w toku kontroli podatkowej dały podstawy do wszczęcia postępowania karnego skarbowego.
W ocenie Sądu, w świetle uchwały NSA z dnia 24 maja 2021 r. sygn. akt I FPS 1/21 nie można przyjąć, że w niniejszej sprawie doszło do instrumentalnego wszczęcia postępowania karnoskarbowego. Co istotne, decyzja organu drugiej instancji zawiera uzasadnienie faktyczne i prawne w kwestii "instrumentalności" zawieszenia biegu terminu przedawnienia. Dyrektor IAS odniósł się zarówno do kwestii "rozpoczęcia" zawieszenia biegu terminu przedawnienia, jak również przeprowadził postępowanie wyjaśniające w kwestii przyczyn i okoliczności stanowiących podstawę wszczęcia dochodzenia oraz podjętych w jego trakcie czynności.
Zdaniem Sądu, stan faktyczny sprawy nie pozwala na formułowanie wniosku o instrumentalnym wszczęciu postępowania karnoskarbowego. Analiza akt sprawy oraz treści zaskarżonej decyzji nie daje uzasadnionych podstaw do przyjęcia za zasadne twierdzeń strony skarżącej. Zaznaczyć należy, że postanowienie o wszczęciu postępowania karnoskarbowego zostało sporządzone na ponad osiem miesięcy przed upływem podstawowego terminu przedawnienia przedmiotowego zobowiązania podatkowego. Zauważyć przy tym należy, że dla sporządzenia zawiadomienia o popełnieniu czynu zabronionego, wszczęcia postępowania karno-skarbowego, czy postawienia podejrzanemu zarzutów nie jest istotny etap postępowania (kontrola podatkowa, postępowanie podatkowe, postępowanie odwoławcze), lecz okoliczność czy organ posiada informacje, materiały uzasadniające podejrzenie popełnienia przestępstwa skarbowego. Taka sytuacja miała miejsce w niniejszej sprawie.
Reasumując, w niniejszej sprawie doszło do skutecznego zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2018 r. i nie można stawiać tezy o "instrumentalnym" wszczęciu postępowania karno-skarbowego. W rozpoznawanej sprawie spełnione zostały wszystkie przesłanki wynikające z art. 70 § 6 pkt 1 i art. 70c O.p., od zaistnienia których uzależniony jest skutek w postaci zawieszenia biegu terminu przedawnienia. Zatem zaskarżona decyzja została wydana przed upływem terminu przedawnienia.
W związku z powyższym bezzasadne okazały się podniesione w skardze zarzuty naruszenia przepisów art. 70 § 1 i § 6 O.p.
5.4. Kolejno, kontroli poddano zasadność podniesionych w skardze zarzutów naruszenia przepisów postępowania, bowiem dopiero po przesądzeniu, że stan faktyczny ustalony przez organ podatkowy w zaskarżonej decyzji jest prawidłowy, można przejść do skontrolowania subsumpcji danego stanu faktycznego pod zastosowane przez ten organ przepisy prawa materialnego.
Przechodząc do oceny zasadności zarzutów sformułowanych przez stronę skarżącą w powyższym zakresie, należy podkreślić, że uchylenie przez sąd administracyjny decyzji z powodu naruszenia przepisów postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a.) może nastąpić jedynie wtedy, jeżeli to naruszenie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. A zatem nie każde naruszenie przepisów postępowania powoduje konieczność wyeliminowania decyzji z obrotu prawnego. Tylko takie naruszenie przepisów, które mogło spowodować, że wynik sprawy mógłby być inny, gdyby do tego naruszenia nie doszło, powoduje konieczność uchylenia decyzji przez sąd (por. uchwała NSA z dnia 25 kwietnia 2005 r. sygn. akt FPS 6/04, ONSAiWSA 2005/4/66, wszystkie przywołane orzeczenia dostępne w CBOSA na stronie internetowej orzeczenia.nsa.gov.pl, CBOSA).
W ocenie Sądu nie zasługują na uwzględnienie zarzuty dotyczące naruszenia przepisów postępowania. W sprawie nie doszło do uchybień w zakresie gromadzenia materiału dowodowego. Z akt sprawy wynika, że podjęto wszelkie niezbędne działania w celu ustalenia rzeczywistego stanu sprawy, a zgromadzony materiał dowodowy jest wystarczający do wydania prawidłowego rozstrzygnięcia. Zgodnie z zasadą z art. 180 § 1 O.p., organy dopuściły dowody, które mogły przyczynić się do wyjaśnienia sprawy. Stąd także informacje pozyskane od zagranicznej administracji podatkowej mogą stanowić dowód w sprawie, mający na celu dokładne wyjaśnienie stanu faktycznego sprawy oraz zebranie i rozpatrzenie w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego.
Wbrew wywodom skargi nie doszło do naruszenia zasady czynnego udziału strony w postępowaniu. Skarżący na każdym etapie postępowania podatkowego miał możliwość zapoznania się ze zgromadzonym materiałem dowodowym, o czym był informowany. Korzystając z przysługujących uprawnień procesowych mógł także składać stosowne wyjaśnienia oraz przedkładać dowody, które w jego ocenie były istotne dla załatwienia sprawy. Z okoliczności sprawy, opisanych w zaskarżonej decyzji, wynika jednak, że Skarżący w toku postępowania podatkowego nie skorzystał z przysługujących mu uprawnień zapoznania się z aktami i wypowiedzenia w sprawie zgromadzonego materiału dowodowego przed wydaniem decyzji. Wzywany wielokrotnie o dokumenty w sprawie, unikał udzielenia odpowiedzi, bądź udzielał ich tylko w ograniczonym zakresie. Również na etapie postępowania odwoławczego, Strona miała możliwość czynnego udziału w postępowaniu, czego dowodem są protokoły z dnia 2, 8 i 9 lipca 2025 r. z zapoznania się z całymi aktami sprawy przez Pełnomocnika Strony. O braku pozbawienia Strony czynnego udziału w postępowaniu świadczą również pozytywnie rozpatrzone wnioski Strony:
- pismo Dyrektora IAS z dnia 25 czerwca 2025 r., stanowiące odpowiedź na wniosek z 13 czerwca 2025 r. o wydłużenie terminu do udzielenia odpowiedzi na wezwanie w celu przedstawienia dowodów dokumentujących koszty wynagrodzeń pracowników oraz wpływy na konta bankowe Podatnika oraz o możliwość zapoznania się z aktami przed udzieleniem odpowiedzi na wezwanie,
- pismo Dyrektora IAS z dnia 21 lipca 2025 r., stanowiące odpowiedź na wniosek Pełnomocnika Strony z 14 lipca 2025 r. o wydanie kopii płyt CD z akt sprawy,
- wezwania z 17 października 2025 r. o przedstawienie dowodów i osobiste stawiennictwo w celu przesłuchania Skarżącego w charakterze strony, które były odpowiedzią na wnioski dowodowe o przesłuchanie Strony z 18 sierpnia 2025 r. i 14 października 2025 r.,
- postanowienie Dyrektora IAS z 19 grudnia 2025 r., będące odpowiedzią na wniosek z 5 listopada 2025 r. o zmianę terminu przesłuchania Strony.
W świetle powyższego Sąd stwierdza, że nieuzasadnione jest twierdzenie Skarżącego, że Dyrektor IAS pominął wniosek pełnomocnika Strony z dnia 18 sierpnia 2025r. o przesłuchanie Skarżącego w charakterze strony, gdyż wniosek ten został rozpatrzony w sposób pozytywny w wezwaniu z dnia 17 października 2025 r. do osobistego stawiennictwa Strony na przesłuchanie, które Strona i Pełnomocnik odebrali odpowiednio w dniu 6 listopada 2025 r. i w dniu 31 października 2025 r.
Strona w toku postępowania odwoławczego składając wnioski o wydłużenie terminu na dokonanie określonych czynności i o wyznaczenie nowego terminu jej przesłuchania nie dążyła do złożenia wyjaśnień, które w jej ocenie były istotne dla załatwienia sprawy, lecz zdaniem Sądu do wydłużenia postępowania w zakresie zobowiązania podatkowego, zmierzając do jego przedawnienia i w konsekwencji do umorzenia postępowania.
Co istotne, strona postępowania ma możliwość przedłożenia wyjaśnień i dowodów na każdym etapie prowadzonego postępowania, bez konieczności oczekiwania na wyznaczenie przez organ terminu przesłuchania czy wezwania do przedłożenia dokumentacji. Podnosząc w skardze zarzut naruszenia prawa strony do czynnego udziału w postępowaniu Skarżący nie wskazał, jakie istotne dla sprawy okoliczności zostałyby ustalone przy przesłuchaniu strony oraz przeprowadzeniu ewentualnych złożonych przezeń dowodów. Organ podatkowy ma zaś obowiązek gromadzenia dowodów wyłącznie do momentu ustalenia niewątpliwego stanu faktycznego sprawy, wystarczającego dla podjęcia rozstrzygnięcia, a zatem nie musi wielokrotnie wzywać strony do stawienia się na przesłuchanie lub przedłożenia stosownej dokumentacji, jeżeli strona do tychże wezwań się nie stosuje, a jej bierna postawa zmierza wyłącznie do przedłużenia czasu prowadzonego postępowania.
Rację należy przyznać organowi, który w odpowiedzi na skargę wskazał, że bierna postawa Strony, w tym brak zaangażowania w celu dążenia do ustalenia stanu faktycznego sprawy i brak przedkładania dowodów w spornym zakresie, jak również fakt niezgłoszenia całego szeregu rachunków bankowych, a także brak ujawnienia wysokich dochodów, prowadzi do stwierdzenia, że Skarżący unikał przedstawienia dowodów w celu uniknięcia opodatkowania spornych przychodów, nieujawnionych w księdze przychodów i rozchodów, mających odzwierciedlenie w postaci wpływów na konta bankowe. Skarżący, pomimo kierowanych do niego wielu wezwań między innymi o przedłożenie tytułów prawnych, umów, na podstawie których wpłynęły na konta bankowe sporne środki pieniężne, list płac, zawartych umów o pracę oraz umów zleceń i umów o dzieło z pracownikami zatrudnionymi w okresie objętym kontrolą, nie przedłożył żadnych dokumentów dotyczących zatrudnienia pracowników, jak i wpływów na konta.
Mając na względzie: pozycję procesową strony w postępowaniu, tj. możliwość przedkładania dowodów potwierdzających okoliczności, których strona chce dowieść na każdym etapie postępowania, a także przebieg sprawy, tj. przyjętą przez stronę strategię procesową polegającą wyłącznie na kontestowaniu ustaleń organów podatkowych (bez przedkładania dowodów potwierdzających tezy strony) i wpisującą się w tę strategię próbę przedłużania postępowania, Dyrektor IAS miał podstawy prawne do wydania postanowienia z dnia 19 grudnia 2025 r. w zakresie odmownego załatwienia wniosku Pełnomocnika Strony o zmianę terminu przeprowadzenia dowodu z przesłuchania Strony. Strona konsekwentnie bowiem nie realizowała wskazywanych przez organ czynności (czy to stawiennictwa na przesłuchanie czy przedłożenia dowodów) ani w terminach pierwotnych, ani w terminach wydłużonych.
Konkludując, zdaniem Sądu, zarzuty dotyczące pozbawienia Strony możliwości czynnego udziału w postępowaniu, należy uznać za bezpodstawne.
Wbrew zarzutom skargi, zaskarżona decyzja oraz jej uzasadnienie zawierają wszystkie wymagane przepisami Ordynacji podatkowej elementy. Wskazano w niej i wyjaśniono podstawę prawną rozstrzygnięcia, jak też odzwierciedlenie znalazł w niej proces rozumowania organu, wskazanie faktów na jakich opierał się organ, wnioski dotyczące oceny dowodów i argumenty uzasadniające przyjęcie takiego, a nie innego stanowiska. Dokonana ocena dowodów jest w pełni logiczna, nie wykracza także poza granice wynikające z art. 191 O.p., nie nosi cech dowolności czy powierzchowności. Należy przy tym zaznaczyć, że to, iż treść kwestionowanej decyzji nie odpowiada oczekiwaniom Skarżącego, w żaden sposób nie narusza ani zasady legalizmu, ani zasady pogłębiania zaufania do organów podatkowych czy też zasady prawdy obiektywnej. Skarżący ma bowiem prawo do własnego subiektywnego przekonania o zasadności podniesionych zarzutów, zaś przekonanie to nie musi mieć odzwierciedlenia w obowiązujących przepisach prawnych i ich wykładni. Natomiast sam fakt, że wnioski organu orzekającego wynikające z zebranego materiału dowodowego są odmienne od oczekiwań Skarżącego, nie stanowi o naruszeniu przepisów.
W sprawie nie doszło zatem do naruszenia wskazanych w skardze przepisów postępowania podatkowego w sposób, który mógłby mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Sąd z urzędu również nie stwierdził innych naruszeń, gdyż wydanie decyzji poprzedzone zostało postępowaniem przeprowadzonym bez uchybień proceduralnych.
5.5. W rozpatrywanej sprawie stan faktyczny został ustalony w sposób prawidłowy, a organ dokonał jego subsumpcji pod właściwie zastosowane i wyłożone przepisy prawa materialnego.
Zgromadzony materiał dowodowy, w tym informacje i dokumentacja uzyskana w ramach współpracy międzynarodowej od holenderskiej administracji podatkowej (m.in. umowy o świadczenie usług, zestawienia tras przejazdów, dane rejestracyjne pojazdów i kierowców,, zestawienie numerów kont bankowych, na które U. i U1. przelewały środki, zestawienie obrotów dokonanych za pośrednictwem aplikacji U2., zestawienie faktur) dowodziły tego, że Skarżący świadczył usługi transportowe przy użyciu aplikacji mobilnych, do wykonywania których zatrudniał kierowców i wynajmował pojazdy. Organ prawidłowo orzekł o zaniżeniu przez Skarżącego przychodu z tytułu wpłat otrzymanych z U. i U1. (odnoszących się do wartości kursów usług transportowych wykonywanych przy użyciu aplikacji U2.) oraz wpłat na konta bankowe uzyskanych z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej, a także o zawyżeniu kosztów dotyczących odpisów amortyzacyjnych i zaniżeniu kosztów dotyczących prowizji naliczonej i pobranej z tytułu świadczonych usług na rzecz podmiotu U. i U1. Wbrew twierdzeniom Skarżącego, organ prawidłowo ustalił charakter wpłat dokonanych na konta bankowe, jako związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą, a nie posiadających charakteru prywatnego, o czym świadczy obszerna analiza rachunków bankowych przedstawiona w zaskarżonej decyzji.
Za przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f., uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont; u podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług (art. 14 ust. 1 u.p.d.o.f.). Za datę powstania przychodu uważa się, z zastrzeżeniem określonych sytuacji, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi, albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień wystawienia faktury albo uregulowania należności (art. 14 ust. 1c u.p.d.o.f.). W przypadku otrzymania przychodu z działalności gospodarczej, do którego nie stosuje się ww. zasady, za datę powstania przychodu uznaje się dzień otrzymania zapłaty (art. 14 ust. 1i u.p.d.o.f.). Stosując ww. przepisy w sposób właściwy do ustalonego w sprawie przychodu uzyskanego przez Skarżącego, organ zasadnie przy tym podniósł, że brak jest możliwości jego pomniejszenia o kwotę należnego podatku od towarów i usług, skoro Skarżący nie wystawił faktur, nie wykazał tego podatku w deklaracjach VAT-7, ani nie została wobec niego wydana decyzja określająca wysokość podatku od towarów i usług za badany okres (tak też NSA w wyroku z dnia 9 kwietnia 2019 r. sygn. akt II FSK 2376/17).
Stosownie do art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f., kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. Aby wydatek został zaliczony do kosztów uzyskania przychodów musi więc spełnić łącznie następujące warunki: pozostawać w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, zostać poniesiony w celu uzyskania przychodów (zachowania/zabezpieczenia źródła przychodu), ewentualnie mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów, być definitywny (faktyczny), zostać właściwie udokumentowany (por. wyrok NSA z dnia 7 sierpnia 2025 r., sygn. akt II FSK 739/23). Zasadnie zatem organ: 1) nie uznał za koszty uzyskania przychodu odpisów amortyzacyjnych w kwocie 1.155,52 zł, 2) uznał za koszty uzyskania przychodu wydatki stanowiące prowizję pobraną przez U. i U1. w kwocie 674.581,43 zł, 3) uznał za koszty uzyskania przychodu wykazane w księdze przychodów i rozchodów wynagrodzenia pracowników w łącznej kwocie 9.159,07 zł, 4) nie uznał za koszty uzyskania przychodu wynagrodzeń pozostałych pracowników, z uwagi na fakt braku ich udokumentowania.
W skardze odniesiono się wyłącznie do nieuznania za koszty uzyskania przychodu nieuwzględnionych przez organ wynagrodzeń wypłaconych na rzecz pozostałych kierowców. Zarzucając organowi błędne postępowanie w powyższym zakresie Skarżący nie przedstawił jednakże żadnej argumentacji ani powodów, dla których organ winien uwzględnić ww. wydatki w kosztach uzyskania przychodu, w sytuacji braku ich jakiegokolwiek udokumentowania przez Skarżącego, pomimo wielokrotnych wezwań organu w tym przedmiocie (o przedłożenie listy płac, umów o pracę, umów zleceń, umów o dzieło itd.). Brak zaś udokumentowania wydatków i ich związku przyczynowo-skutkowego z osiąganym przychodem prowadzi do skutecznego zakwestionowania kosztów uzyskania przychodu (por. wyrok NSA z dnia 9 stycznia 2019 r., sygn. akt II FSK 16/17).
Mając na uwadze przywołaną powyżej treść przepisów art. 14 ust. 1, ust. 1c i ust. 1i oraz art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f., których nieprawidłowe zastosowanie zarzucono w skardze, Sąd stwierdza, że zarówno wysokość przychodu, jak i przypisane do niego poszczególne wpłaty, a także wysokość kosztów, jak i przypisane do nich poszczególne kwoty, została ustalona w sposób prawidłowy. Podniesiona przez Skarżącego argumentacja nie zdołała podważyć prawidłowości dokonanego przez organ rozliczenia w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2018 r. według stawki 19%.
5.6. Po dokonaniu kontroli, Sąd doszedł do przekonania, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie, bowiem zaskarżona decyzja odpowiada prawu, a ocena przeprowadzonego postępowania nie ujawniła wad, o których mowa w art. 145 p.p.s.a., dających podstawę do jej wyeliminowania z obrotu prawnego.
5.7. Biorąc pod uwagę przedstawione powyżej okoliczności Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, na podstawie art. 151 p.p.s.a., oddalił skargę nie znajdując podstaw do jej uwzględnienia.