Wyrok WSA z dnia 01 lipca 2025, sygn. I SA/Gd 275/25

Sygnatura: I SA/Gd 275/25
Data orzeczenia: 01 lipca 2025
Sąd: Wojewódzki Sąd Administracyjny (WSA)
Status: Nieprawomocne
Podatnik: spółka akcyjna

Streszczenie

Spółka O. S.A. (następca prawny L. S.A.) toczyła postępowanie dotyczące podatku VAT za okresy 2014-2015. Po kontroli i złożeniu korekt deklaracji, Spółka złożyła 'korekty odwracające' i wniosek o stwierdzenie nadpłaty VAT z odsetkami (40.760.012 zł). Organy zakwestionowały transakcje nabycia biokomponentów od H. Sp. z o.o., uznając je za wewnątrzwspólnotowe i nieodzwierciedlające rzeczywistych operacji (łańcuch dostaw z udziałem podmiotów nieprowadzących działalności). Ostatecznie Dyrektor Izby Administracji…

Skarbowej w Gdańsku (2025 r.) uznał zobowiązanie za przedawnione, ale odmówił stwierdzenia nadpłaty, argumentując błędną kwalifikacją dostaw przez Spółkę i brak należytej staranności w kontaktach z kontrahentem (m.in. naruszenie procedur, przedpłaty, brak weryfikacji). Czy organ mógł skutecznie rozpatrywać wniosek o stwierdzenie nadpłaty VAT po stwierdzeniu przedawnienia zobowiązania? Czy utrzymanie odmowy stwierdzenia nadpłaty (mimo umorzenia postępowania w zakresie zobowiązania) i uznanie korekt odwracających za bezskuteczne było prawidłowe? Czy kwalifikacja dostaw jako wewnątrzwspólnotowych i zarzut braku należytej staranności są zasadne? Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku oddalił skargę, uznając decyzję organu za prawidłową. Sąd potwierdził, że rozpatrzenie wniosku o nadpłatę po przedawnieniu jest dopuszczalne (art. 79 § 3 OrdPK), a organ mógł wykorzystać dowody z umorzonego postępowania. Uznał kwalifikację dostaw jako wewnątrzwspólnotowych i brak należytej staranności Spółki za uzasadnione dowodowo. Stwierdzenie bezskuteczności korekt uznano za zgodne z prawem (art. 81b § 2a OrdPK). Sąd nie stwierdził naruszeń proceduralnych.

jeszcze 145 słów

Pełne streszczenie po zalogowaniu

Streszczenie AI to nasza wartość dodana — zaloguj się lub załóż konto, aby zobaczyć pełną analizę.

Zaloguj się Wypróbuj za darmo

Sentencja

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Sławomir Kozik, Sędziowie Sędzia WSA Marek Kraus, Sędzia NSA Alicja Stępień (spr.), Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Dorota Kotlarek, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 1 lipca 2025 r. sprawy ze skargi O. S.A. z siedzibą w P. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku z dnia 13 lutego 2025 r. nr 2201-IOV-2.4103.213-221.2024/10/04 w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku od towarów i usług za okres od listopada do grudnia 2014 r. oraz od marca do września 2015 r. oddala skargę

Uzasadnienie

Na podstawie postanowienia nr [...] z 20 czerwca 2016 r. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w Gdańsku wszczął wobec L. S.A. przejętej 1 sierpnia 2022 r. przez O. S.A. (dalej Skarżąca) postępowanie w zakresie kontroli rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatku od towarów i usług za okresy od listopada 2014 roku do września 2015 roku oraz ustalenia czy dany podmiot jest instytucją obowiązaną w świetle ustawy z 16 listopada 2000 r. o przeciwdziałaniu praniu pieniędzy oraz finansowaniu terroryzmu.

Ww. postępowanie kontrolne zakończono wydaniem wyniku kontroli nr UKS22W2P2.420.10.2016.45 z 24 lutego 2017 r. w związku ze złożeniem przez Spółkę 9 lutego 2017 r. w trybie art. 14c ust. 2 ustawy o kontroli skarbowej korekt deklaracji dla podatku od towarów i usług za okres od listopada do grudnia 2014 roku oraz od marca do września 2015 roku w całości uwzględniających ustalenia poczynione podczas postępowania kontrolnego nr 22160270.

Następnie 20 kwietnia 2017 roku skarżąca ponownie złożyła korekty deklaracji dla podatku od towarów i usług za okres od listopada do grudnia 2014 roku oraz od marca do września 2015 roku określone jako "odwracające korekty deklaracji VAT" - dalej zwane jako korekty odwracające. Jednocześnie wniesiono również o stwierdzenie nadpłaty w podatku od towarów i usług wraz z uiszczonymi przez Spółkę odsetkami za zwłokę za okres od listopada do grudnia 2014 roku oraz od marca do września 2015 roku w łącznej kwocie 40.760.012 zł.

W związku z powyższym Naczelnik Pomorskiego Urzędu Celno-Skarbowego postanowieniem nr UKS22W2P2.420.10.2016.54, doręczonym skarżącej 24 stycznia 2018 r. podjął zakończone postępowanie kontrolne nr 22160270.

Po przeprowadzeniu postępowania kontrolnego nr 22160270 Naczelnik Pomorskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Gdyni wydał:

• decyzję nr 328000-CKK.500.18.1.2020.148, UKS22W2P2.420.10.2016.332 z 28 września 2022 r. określającą zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za okres od listopada do grudnia 2014 roku oraz od marca do września 2015 roku oraz odmawiającą stwierdzenia nadpłaty w podatku od towarów i usług wraz z uiszczonymi przez Spółkę odsetkami za zwłokę za okres od listopada do grudnia 2014 roku oraz od marca do września 2015 roku w łącznej kwocie 40.760.012 zł,

• wynik kontroli nr 328000-CKK.500.18.1.2020.149, UKS22W2P2.420.10.2016.333 z 29 września 2022 r..

Decyzja została doręczona pełnomocnikowi skarżącej 3 października 2022 r. Natomiast 17 października 2022 r. Podatnik złożył odwołanie od ww. decyzji do Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie.

Po rozpatrzeniu odwołania Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Warszawie decyzją z 1 grudnia 2023 r. nr 1401-IOV-2.4103.156.2022.29.MI uchylił decyzję organu pierwszej instancji w całości oraz przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia.

Po przeprowadzeniu ponownego postępowania Naczelnik Pomorskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Gdyni wydał 31 maja 2024 r. decyzję nr 3280000-CPK.5001.7.2024.211 w której:

• określił O. S.A. następcy prawnemu L. S.A. zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za grudzień 2014 roku oraz od marca do września 2015 roku;

• umorzył jako bezprzedmiotowe postępowanie kontrolne prowadzone w zakresie kontroli rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatku od towarów i usług za listopad 2014 roku;

• odmówił stwierdzenia nadpłaty w podatku od towarów i usług wraz z uiszczonymi przez skarżącą odsetkami za zwłokę za okres od listopada do grudnia 2014 roku oraz od marca do września 2015 roku w łącznej kwocie 40.760.012 zł.

W ww. decyzji organ pierwszej instancji zakwestionował nabycie biokomponentów [...] od podmiotu H. Sp. z o.o. oraz stwierdził, iż faktury wystawione przez ww. podmiot na rzecz L. S.A. nie odzwierciedlają rzeczywistych transakcji gospodarczych. Jednocześnie wskazał na konieczność umorzenia, jako bezprzedmiotowego postępowania prowadzonego w zakresie kontroli rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatku od towarów i usług za listopad 2014 roku ze względu na przedawnienie zobowiązania podatkowego za ww. okres. Stronę pouczono o prawie do wniesienia odwołania od decyzji organu pierwszej instancji. Decyzja została doręczona pełnomocnikowi skarżącej 14 czerwca 2024 r..

Pismem z 28 czerwca 2024 r. O. S.A. - reprezentowana przez pełnomocnika doradcę podatkowego - wniosła odwołanie od decyzji Naczelnika Pomorskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Gdyni z 31 maja 2024 r. nr 328000-CPK.5001.7.2024.211, zaskarżając ją w części dotyczącej:

• określenia Spółce zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za grudzień 2014 roku oraz od marca do września 2015 roku;

• odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku od towarów i usług wraz z uiszczonymi przez Spółkę odsetkami za zwłokę za okres od listopada do grudnia 2014 roku oraz od marca do września 2015 roku w łącznej kwocie 40.760.012 zł.,

jednocześnie wnosząc o:

-uchylenie decyzji we wskazanej części oraz orzeczenie w tym zakresie co istoty sprawy na podstawie art. 233 § 1 pkt 2 lit. a) Ordynacji podatkowej, ewentualnie:

-uchylenie decyzji w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia przez organ pierwszej instancji na podstawie art. 233 § 2 Ordynacji podatkowej.

Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku wydał 13 lutego 2025 r. decyzję nr 2201-IOV-2.4103.213-221.2024/10/04, którą uchylił decyzję organu pierwszej instancji w części dotyczącej określenia zobowiązania podatkowego za grudzień 2014 roku oraz od marca do września 2015 roku ze względu na przedawnienie zobowiązania i umorzył w tym zakresie postępowanie w sprawie, a w pozostałym zakresie utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji.

W uzasadnieniu organ wskazał powołując okoliczności, które wystąpiły w sprawie, że bieg terminu przedawnienia z tytułu podatku do towarów i usług za grudzień 2014 roku oraz od marca do września 2015 roku uległ zawieszeniu na okres od 19 listopada 2019 r. do 31 grudnia 2020 r. tj. 408 dni. Natomiast z uwagi na umorzenie śledztwa Prokuratury Regionalnej w Gdańsku, sygn. akt RP I Ds. 39.2019 postanowieniem z 31 maja 2023 r., biegł on dalej od dnia następnego po dniu prawomocnego zakończenia postępowania tj. od 16 czerwca 2023 r..

W związku z powyższym stwierdzono, że zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za grudzień 2014 roku oraz od marca do września 2015 roku uległo przedawnieniu z dniem 28 lipca 2024 r..

Zaakcentowano, że w niniejszej sprawie nie zaszły żadne inne przesłanki wskazane w art. 70 Ordynacji podatkowej, który skutkowałyby bądź zawieszeniem, bądź przerwaniem biegu przedawnienia zobowiązania podatkowego.

Przenosząc powyższe do stanu faktycznego w niniejszej sprawie stwierdzono, że przedawnienie zobowiązania podatkowego powoduje bezprzedmiotowość postępowania odwoławczego w ww. zakresie oraz konieczność jego umorzenia na podstawie art. 233 § 1 pkt 2 lit. a Ordynacji podatkowej.

Tym samym w stanie faktycznym i prawnym rozpoznawanej sprawy zasadnym stało się uchylenie decyzji Naczelnika Pomorskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Gdyni z 31 maja 2024 r. nr 328000-CPK.5001.7.2024.211 w przedmiocie podatku od towarów i usług za okres od listopada do grudnia 2014 roku oraz od marca do września 2015 roku i umorzenie postępowania w ww. zakresie z uwagi na jego bezprzedmiotowość. Nie jest bowiem możliwe merytoryczne rozstrzygnięcie ww. sprawy co do istoty, ponieważ zaistniała trwała i nieusuwalna przeszkoda, która czyni niemożliwym prowadzenie postępowania w ww. zakresie, tj. doszło do przedawnienia zobowiązania. Dalsze prowadzenie postępowania w takim przypadku stanowiłoby o jego oczywistej wadliwości, mającej istotny wpływ na wynik sprawy.

Jednocześnie jako w pełni uzasadnione uznano umorzenie przez organ pierwszej instancji jako bezprzedmiotowe postępowanie kontrolne prowadzone w zakresie kontroli rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatku od towarów i usług za listopad 2014 roku, w związku z przedawnieniem zobowiązania za ww. okres na etapie postępowania pierwszoinstancyjnego.

Niezależnie od rozstrzygnięcia w zakresie zobowiązania podatkowego Strony Dyrektor tut. Izby podzielił stanowisko Naczelnika Pomorskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Gdyni odnośnie odmowy przychylenia się do wniosku, złożonego przez Spółkę do Naczelnika Pomorskiego Urzędu Skarbowego w Gdańsku 20 kwietnia 2017 r. o stwierdzenie nadpłaty w podatku od towarów i usług wraz z uiszczonymi przez Spółkę odsetkami za zwłokę za okres od listopada do grudnia 2014 roku oraz od marca do września 2015 roku w łącznej kwocie 40.760.012 zł, powstałej na skutek dokonania korekt deklaracji dla podatku od towarów i usług VAT-7 w całości uwzględniających ustalenia zawarte w protokole badania ksiąg podatkowych nr UKS22W2P2.420.10.2016.25 z 7 grudnia 2016 r., wydanym w toku postępowania kontrolnego nr 22160270.

Przypomniano, że w uzasadnieniu powyższego wniosku strona wskazała, że nadpłata wynika z nieprawidłowych ustaleń zawartych w wyniku kontroli, zgodnie z którymi transakcje dostawy na rzecz Spółki przez jej bezpośredniego kontrahenta H. Sp. z o.o. biokomponentu [...] należało uznać za wewnątrzwspólnotową dostawę i wykazać w skorygowanej deklaracji podatek VAT.

Zdaniem strony, dokonując powyższych ustaleń organ pierwszej instancji w rażący sposób naruszył art. 22 ust. 2-3 ustawy o VAT dokonując ustaleń w zakresie miejsca dostawy i prawa dysponowania towarem jak właściciel wyłącznie przez pryzmat warunków handlowych ([...]) z pominięciem organizacji transportu.

We wniosku zaznaczono również, że Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w Gdańsku analizował tylko ostatnią dostawę H. Sp. z o.o. na rzecz L. S.A. Nie ustalono natomiast ani rzeczywistych warunków na jakich realizowane były dostawy przez poszczególne podmioty w łańcuchu dostaw, ani podmiotu będącego organizatorem transportu.

Ponadto wskazano, że według najlepszej wiedzy Strony transakcje łańcuchowe nabycia biokomponentu [...] odbywały się w ten sposób, że w pierwszej kolejności towar miał być zakupiony od belgijskich i holenderskich traderów przez spółki C. Gmbh oraz A. Ltd , a następnie sprzedawany był do podmiotów H.1 Sp. z o.o./I. Sp. z o.o./H.2 Sp.j. które z kolei sprzedawały towar H. Sp. z. o.o. realizującej ostateczną dostawę na rzecz L. S.A..

Według strony to będące pierwszym ogniwem w łańcuchu dostaw podmioty C. Gmbh oraz A. Ltd, miały pełnić rolę organizatora transportu i tylko te dostawy można było uznać za ruchome. Natomiast pozostałe transakcje w łańcuchu, w tym sprzedaż biokomponentu [...] stronie przez spółkę H. były dostawami nieruchomymi dokonanymi na terenie kraju w miejscu zakończenia transportu towarów, (t. V/k. 952-958). Na potwierdzenie powyższych twierdzeń Spółka przedstawiła faktury wystawione przez U. Ltd oraz U.1Sp. z o.o. na rzecz C. Gmbh oraz A. Ltd.

Jednocześnie wraz z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty strona złożyła "korekty odwracające" deklaracji VAT-7 za okres od listopada do grudnia 2014 roku oraz od marca do września 2015 roku wraz z informacjami VAT-UEK.

Analizując treść powyższego wniosku Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku powołując się na wskazane przepisy prawa stwierdził, że strona dopełniła wszelkich formalności pozwalających na rozpoznanie wniosku strony o stwierdzenie nadpłaty. W szczególności został on złożony przed upływem przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów usług za okres od listopada do grudnia 2014 roku oraz od marca do września 2015 roku wraz z korektami deklaracji VAT oraz informacjami VAT-UEK.

Mając na uwadze wskazane wyżej przepisy uznano, że nie ma przeszkód do rozpatrzenia ww. wniosku strony o stwierdzenie nadpłaty w podatku od towarów i usług za okres od listopada do grudnia 2014 roku oraz od marca do września 2015 roku mimo uchylenia decyzji wymiarowej oraz umorzenia postępowania ze względu na upływ terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za ww. okresy rozliczeniowe.

Zaznaczono przy tym, że w takim przypadku postępowanie jest ograniczone wyłącznie co do okoliczności wskazanych w samym wniosku o stwierdzenie nadpłaty, a organ je prowadzący zobowiązany jest do dokonywania własnych ustaleń, jak również jest uprawniony do korzystania z dowodów zgromadzonych w toku postępowania wymiarowego w celu wyjaśnienia wszystkich okoliczności wskazanych w samym wniosku.

Analizując treść złożonego wniosku oraz materiał dowodowy zgromadzony w sprawie uznano, że nie mogą zyskać akceptacji twierdzenia strony, zgodnie z którymi organ pierwszej instancji miał dokonać nieprawidłowych ustaleń w zakresie uznania, że transakcje dostawy na rzecz Spółki przez jej bezpośredniego kontrahenta H. Sp. z o.o. należało uznać za wewnątrzwspólnotową dostawę.

Ustosunkowując się do powyższej kwestii wskazano, że w okresie listopad 2014 r. - wrzesień 2015 r. L. S.A. ujęła w dokumentacji finansowo-księgowej oraz ewidencji prowadzonej dla potrzeb podatku od towarów i usług wymieniony w decyzji faktury zakupu VAT oraz ich korekty z tytułu nabycia biokomponentów [...] od krajowego kontrahenta - H. Sp. z o.o. (przekształcona w H. S.A., następnie w H. Sp. z o.o. Sp.k.).

Faktury zakupu VAT zostały rozliczone w deklaracjach dla podatku od towarów i usług VAT-7 za poszczególne miesiące.

Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w Gdańsku w toku postępowania kontrolnego nr 22160270 stwierdził nieprawidłowości w zakresie ww. transakcji, co uzasadnił w protokole badania ksiąg nr UKS22W2P2.420.10.2016.25 z 7 grudnia 2016 r. oraz w wyniku kontroli nr UKS22W2P2.420.10.2016.45 z 24 lutego 2017 r., który wydano w związku ze złożeniem przez Spółkę 9 lutego 2017 r. korekt deklaracji dla podatku od towarów i usług VAT-7, uwzględniających w całości stwierdzone przez organ nieprawidłowości.

W toku ww. postępowania kontrolnego ustalono, że transakcje nabycia przez stronę biokomponentów od H. Sp. z o.o. nie były transakcjami nabycia towaru w kraju jak zadeklarowała kontrolowana Spółka, a jego wewnątrzwspólnotowym nabyciem. Tym samym stwierdzone nieprawidłowości dotyczyły niewłaściwego rozpoznania miejsca (kraju) opodatkowania transakcji nabycia przez L. S.A. biokomponentów [...] od kontrahenta H. Sp. z o.o..

Mając na uwadze powyższe ustalenia stwierdzono, że w zakresie podatku naliczonego L. S.A. nie miała prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawionych na jej rzecz przez dostawcę krajowego, czyli H. Sp. z o.o. z tytułu transakcji nabycia biokomponentów [...] (w łącznej wysokości 34.299.339,63 zł), gdyż odliczając ten podatek naruszono przepisy wynikające z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT, a mianowicie, że nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Dokonując powyższych ustaleń oparto się głównie na dokumentacji dotyczącej dokonywanych transakcji, która została przedłożona przez Stronę w toku postępowania w tym m.in.:

• zamówieniach wystawionych przez stronę do H. Sp. z o.o.;

• fakturach VAT wystawionych przez H. Sp. z o.o. na rzecz strony;

• konosamentach (bill of landing) dotyczących dostaw biokomponentu;

• "[...] L. S.A. w G.".

Zgodnie z powyższą dokumentacją dostawa biokomponentów odbywała się drogą morską na podstawie listu przewozowego. Towar był kierowany bezpośrednio z kraju unijnego (Belgia/Holandia) do L. S.A. w Polsce. Przed załadunkiem towaru w porcie belgijskim bądź holenderskim H. Sp. z o.o. wystawiała fakturę sprzedaży biokomponentów dla L. S.A. na określony produkt (termin płatności zazwyczaj przed załadunkiem w porcie); następnie fakturę korygowano w pozycjach dotyczących ilości i ceny.

Zakupu biokomponentów [...] dokonywano wyłącznie według określonej przez Spółkę w zapytaniu ofertowym formuły cenowej (cena zmienna) na bazie średniej z miesięcznych notowań [...] z platformy [...] oraz zaoferowanej stałej premii/dyskonta i obejmującej cały miesiąc dostawy towaru. W momencie składania oferty, cena ostateczna nie była znana. Transakcje zakupu [...] od H. Sp. z o.o. odbywały się na bazie comiesięcznych zamówień generowanych z systemu [...] Spółki oraz zasad określonych w "Ogólnych warunkach zakupu biokomponentów L. S.A.".

Na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego stwierdzono, że transakcje nabycia biokomponentów przez L. S.A. od H. Sp. z o.o. noszą znamiona transakcji łańcuchowych, w których towar jest wysyłany/transportowany bezpośrednio od pierwszego z podmiotów w łańcuchu do ostatniego w łańcuchu transakcji nabywcy. W przypadku transakcji "łańcuchowych" obowiązek podatkowy u każdego dostawcy powstaje z chwilą dokonania dostawy na rzecz nabywcy, tj. z chwilą przeniesienia prawa do rozporządzania towarem jak właściciel. Co do zasady ma to miejsce z chwilą fizycznego wydania towaru. Jeżeli jednak przed fizycznym wydaniem towaru dochodzi do przeniesienia na nabywcę prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, wówczas obowiązek podatkowy powstanie z tą chwilą.

Zgodnie z zgromadzonym w sprawie materiałem dowodowym H. Sp. z o.o. w ramach transakcji łańcuchowych miała najpierw nabywać biokomponenty [...] od spółek: H.1 Sp. z o.o., I. Sp. z o.o, bądź H.2 Sp.j., a następnie dokonywać ich dalszej sprzedaży stronie.

Ustawodawca zadecydował co do zasady, że w przypadku transakcji łańcuchowych, w których towar jest wysyłany lub transportowany przez nabywcę, który dokonuje również jego dostawy, dostawą ruchomą jest dostawa dokonana dla tego nabywcy. Zasada ta podlega jednak modyfikacji w przypadku, gdy z warunków dostawy wynika, że wysyłkę lub transport towaru należy przyporządkować dostawie dokonanej przez tego nabywcę.

Opierając się na zgromadzonym materiale dowodowym stwierdzono, iż transakcją "ruchomą", tj. dostawą, w wyniku której towary są wysyłane, transportowane, jest transakcja dokonywana przez H. Sp. z o.o. na rzecz L. S.A., a transakcje pomiędzy H. Sp. z o.o. a dostawcami biokomponentów na rzecz tej spółki oraz wszystkie poprzednie transakcje w łańcuchu są transakcjami "nieruchomymi" dokonanymi w miejscu (kraju) rozpoczęcia transportu towaru, czyli w miejscu, w którym towar znajduje się w momencie dostawy - zarówno zgodnie z art. 22 ust. 1 pkt 1 oraz art. 22 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku VAT, jak i w przypadku, o którym mowa w art. 22 ust. 2 i ust. 3 pkt 1 i 2 tej ustawy.

Wszystkie dostawy zrealizowane zostały na warunkach CFR [...] ([...]). Celem Międzynarodowych Reguł Handlu (INCOTERMS) jest jasny podział kosztów transakcji i transportu oraz wskazanie organizatora transportu. Ponadto warunki INCOTERMS określają, która strona transakcji ponosi ryzyko związane z towarem w trakcie transportu oraz moment przekazania ryzyka ze sprzedającego na nabywcę. Zgodnie z regułą CFR (Cost and Freight - koszt i fracht) sprzedający nie ponosi kosztów ubezpieczenia towarów (od momentu załadunku na statek w porcie nadania), które leżą po stronie kupującego, a dostawa zostaje uznana za zrealizowaną w momencie załadunku towaru na statek przewoźnika wskazanego przez sprzedającego. Ryzyko związane z towarem zostaje przeniesione na kupującego w momencie załadunku towaru na statek. Wszelkie dodatkowe, wynikłe po załadunku, koszty związane z transportem oraz innymi zdarzeniami obciążają kupującego. W przypadku dostawy na warunkach INCOTERMS 2010 CFR - w celu określenia momentu powstania obowiązku podatkowego - datą dokonania przedmiotowych dostaw jest moment wydania towaru armatorowi (w Belgii/Holandii).

Wskazane w wyniku kontroli ustalenia wynikają również z §17 "[...] L. S.A. w G." Postanowienia szczególne dla dostaw morskich CFR", który nie uległ zmianie przez cały kontrolowany okres, a gdzie podkreślono, że: "Sprzedający wykonuje dostawę z chwilą załadowania Produktu na statek przewoźnika wyznaczonego przez Sprzedającego w porcie załadunku oraz po zapewnieniu na własny koszt przewozu do portu rozładunku wskazanego w Zamówieniu. Koszty ubezpieczenia Produktu pokrywa Kupujący. Własność oraz ryzyko utraty Produktu przechodzi ze Sprzedającego na Kupującego w chwili przekroczenia przez Produkt burty statku w porcie załadunku".

Treść cytowanego dokumentu jednoznacznie potwierdza więc, że przypadku transakcji strony z H. Sp. z o.o. za moment dostawy należy rozumieć przejście prawa do rozporządzania rzeczą jak właściciel. Tym samym zasadnie uznano, iż władztwo nad towarem oraz ryzyko jego utraty lub uszkodzenia strona przejęła, gdy towar przekroczył reling statku, czyli gdy znalazł się na pokładzie statku, a miało to miejsce w Holandii lub Belgii, co wynika wprost z konosamentów, które zostały zgromadzone w przedmiotowej sprawie .

Powyższe stanowisko potwierdzają również polisy ubezpieczeniowe wystawione przez W. S.A. na rzecz strony z tytułu ubezpieczenia towaru ([...] - estrów metylowych wyższych kwasów tłuszczowych) na czas transportu towaru z portu załadunku do portu przeznaczenia w Gdyni, które zostały przedłożone przez stronę w załączeniu do pisma nr [...] z 25 sierpnia 2017 r. stanowiącym odpowiedź na wezwanie Naczelnika Dolnośląskiego Urzędu Celno-Skarbowego we Wrocławiu.

Dodatkowo ustalenia zawarte w wyniku kontroli korespondują również z innymi dowodami zgromadzonymi w toku kontroli, w tym w szczególności z decyzją Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej we Wrocławiu nr [...] 28 listopada 2016 r. wystawioną dla H. S.A., w której m.in. określono dla spółki podatek do zapłaty z tytułu wystawienia w miesiącach listopad - grudzień 2014 r. oraz marzec - wrzesień 2015 r. faktur sprzedaży biokomponentów [...] z wykazanym podatkiem od towarów i usług na rzecz L. S.A. w trybie art. 108 ust. 1 ustawy o VAT. W uzasadnieniu jej podkreślono, że z ustalonego stanu faktycznego wynika, że dostawy na rzecz L. S.A. miały miejsce poza terytorium kraju, tj. w Belgii i Holandii.

Mając na uwadze powyższe ustalenia stwierdzono, że nabycia przez stronę biokomponentów od H. Sp. z o.o. nie były transakcjami nabycia towaru w kraju jak zadeklarowała kontrolowana Spółka, a wewnątrzwspólnotowym nabyciem towaru.

Wskazano również, że strona początkowo zgodziła się z ww. stanowiskiem składając 9 lutego 2017 r. w trybie art. 14c ust. 2 ustawy o kontroli skarbowej korekty deklaracji dla podatku od towarów i usług za okres od listopada do grudnia 2014 roku oraz od marca do września 2015 roku w całości uwzględniające ustalenia poczynione w toku postępowania kontrolnego.

Następnie strona 20 kwietnia 2017 r. złożyła wniosek o stwierdzenie nadpłaty w podatku od towarów i usług wraz z uiszczonymi przez Spółkę odsetkami za zwłokę za okres od listopada do grudnia 2014 roku oraz od marca do września 2015 roku w łącznej kwocie 40.760.012 zł.

Odnosząc się do kolejnych zawartych we wniosku twierdzeń organ, jako całkowicie niezasadne uznał stanowisko strony, zgodnie z którym organizatorem transportu w ramach transakcji łańcuchowych dotyczących dostaw biokomponentu [...] miały być rzekomo spółki C. Gmbh oraz A. Ltd, co miała potwierdzać dołączona do wniosku dokumentacja.

Wskazano, że z materiału dowodowego zgromadzonego w toku postępowania kontrolnego wynika, że sprzedaż biokomponentu [...] do L. odbywała się w ramach tzw. transakcji łańcuchowych.

Zgodnie z ustaleniami dokonanymi w toku postępowania kontrolnego na początku łańcucha znajdowały się następujące podmioty z Belgii, Holandii oraz Szwajcarii:

- S. B.V.,

- C. N.V.,

- G. B.V.,

- B. N.V.,

- V. S.A.

Powyżej wskazane spółki miały rzekomo sprzedawać towar następnym w łańcuchu spółkom C. Gmbh z Niemiec oraz cypryjskiej A. Ltd. Następnymi ogniwami łańcucha dostaw były jedne ze wskazanych poniżej polskich spółek:

- H.3 Sp. z o.o. Sp. k.a.,

- H.1 Sp. z o.o.,

- I. Sp. z o.o.,

- H.2S Sp.j.

Następnie biokomponent miał być sprzedawany spółce H. Sp. z o.o. (przekształcona w H. S.A., następnie w H. Sp. z o.o. Sp.k.), która była bezpośrednim dostawcą towaru dla L. S.A..

Zgodnie z twierdzeniami strony zawartymi we wniosku o stwierdzenie nadpłaty jedynymi dostawami ruchomymi w wyżej wskazanym łańcuchu miały być wyłącznie transakcje zakupu biokomponentu przez C. Gmbh oraz A. Ltd od kontrahentów z Belgii oraz Holandii, a pozostałe transakcje miały mieć rzekomo charakter nieruchomych, dokonanych na terenie kraju. Powyższym twierdzeniom przeczą jednak dowody zgromadzone w toku postępowania kontrolnego, w tym ustalenia dotyczące C. Gmbh.

Na podstawie zebranych dowodów organ uznał, że pomimo formalnej rejestracji spółka C. Gmbh nie prowadziła rzeczywistej działalności gospodarczej wbrew twierdzeniem zawartym we wniosku o stwierdzenie nadpłaty, tym samym nie mogła ona pełnić w łańcuchu dostaw roli organizatora transportu.

Podobnie wskazano na ustalenia w zakresie A. Ltd.

W tej kwestii organ mając na uwadze wskazane okoliczności stwierdził, że poza formalnym zarejestrowaniem A. Ltd. nie prowadziła rzeczywistej działalności gospodarczej, a była ona tylko elementem systemu stworzonego przez E.H. mającego wydłużyć łańcuch podmiotów biorących udział w nierzetelnych transakcjach.

Dokonane w sprawie ustalenia przeczą więc zawartemu we wniosku o stwierdzenie nadpłaty stanowisku strony, zgodnie z którym A. Ltd. miała pełnić rolę organizatora transportu.

Organ także poczynił ustalenia w zakresie transportu biokomponentów przez U.1Sp. z o.o..

Zważywszy na materiał dowodowy zgromadzony w toku postępowania przedstawionej argumentacji strony nie może potwierdzać przedstawiona przez nią dokumentacja dotycząca transportu biokomponentu [...].

Wskazano, że do wniosku o stwierdzenie nadpłaty L. S.A. załączyła faktury dotyczące nabycia usługi transportu, które zostały wystawione przez U.1Sp. z o.o. oraz U. Limited na rzecz C. Gmbh oraz A. Ltd..

W tym zakresie mając na uwadze zgromadzony w niniejszej sprawie materiał dowodowy jako całkowicie bezzasadne uznano zawarte we wniosku o stwierdzenie nadpłaty twierdzenia, zgodnie z którymi organizatorami transportu miały być spółki C. Gmbh i A. Ltd..

Zdaniem organów, z ustaleń dokonanych na podstawie materiału dowodowego zebranego w toku postępowania kontrolnego wynika wprost, że ww. wskazane podmioty były tylko sztucznie utworzonymi ogniwami w łańcuchu transakcji, które w rzeczywistości nie organizowały transportu biokomponentów jak również nie prowadziły żadnej działalności gospodarczej Powyższe stanowisko potwierdzają następujące okoliczności wykazane w toku postępowania:

• obie spółki zostały założone na krótko przed dokonaniem pierwszych dostaw,

• obie spółki były bezpośrednio powiązane z E.H. bądź K.H., którzy oficjalnie bądź nieoficjalnie sprawowali kontrolę nad ww. podmiotami min. dysponując rachunkami bankowymi spółek, tym samym to E.H. w rzeczywistości zajmował się regulowaniem należności za transport biokomponentów,

• przedstawiciel spółki U.1Sp. z o.o., która zajmowała się transportem biokomponentu [...] do G. w tej sprawie kontaktował się wyłącznie z przedstawicielami firmy brokerskiej R. z Holandii, która była powiązana oraz współpracowała z E.H.,

• poza fakturami w toku postępowania strona nie przedstawiła żadnych dowodów potwierdzających, że C. Gmbh oraz A. Ltd. zajmowały się organizacją transportu w ramach łańcucha dostaw,

• obie spółki sprzedawały zakupione biokomponenty następnym ogniwom w łańcuchu po znacznie zaniżonych cenach,

• z zeznań J.K. oraz E.H. wprost wynika, że rola C. Gmbh sprowadzała się wyłącznie do "złamania ceny" przez sprzedaż biokomponentu następnej spółce w łańcuchu ze stratą, co pozwalało na zaoferowanie towaru L. S.A. po sztucznie zaniżonej cenie. Powyższe twierdzenia można odnieść również do A. Ltd.,

• z ww. dowodu wynika również, że A. Ltd. była wykorzystywana przez E.H. do wyprowadzania środków pochodzących z niezapłaconego podatku VAT z tytułu dostaw biokomponentów do paliw.

Ze zgromadzonego natomiast materiału dowodowego zatem wprost wynika, że zadeklarowane przez stronę transakcje nabycia biokomponentów od H. Sp. z o.o. nie były transakcjami krajowymi jak wskazała L. S.A, a zostały dokonane na terytorium Belgii oraz Holandii w momencie załadunku towaru na statek. Powyższe wynika zarówno z § 17 Ogólnych warunków zakupów biokomponentów jak i z przedłożonych konosamentów.

Kolejno organ mając na uwadze zgromadzony w toku postępowania materiał dowodowy stwierdził, że roli organizatora transportu nie mogły pełnić również pozostałe spółki należące do łańcucha transakcji czyli: H.1 Sp. z o.o., I. Sp. z o.o., H.2S Sp.j., H.3 Sp. z o.o. Sp. k.a..

Zaznaczono przy tym , że nawet strona wskazała, że transakcje pomiędzy ww. podmiotami a H. Sp. z o.o. miały charakter dostaw nieruchomych, nie przedstawiono również żadnych dowodów potwierdzających pełnienie przez ww. spółki funkcji organizatora transportu.

Niezależnie od powyższego stwierdzono, że z dowodów zgromadzonych w toku postępowania kontrolnego wynika, że żaden z powyżej wskazanych podmiotów pomimo formalnego zarejestrowania w Krajowym Rejestrze Sądowym nie prowadził rzeczywistej działalności gospodarczej, nie mógł więc brać udziału w transakcjach sprzedaży biokomponentu.

Powyższe ustalenia potwierdzają dowody dotyczące ww. podmiotów, które zostały zgromadzone w toku postępowania, z których wynikają następujące okoliczności:

• każda ze spółek została zawiązana na krótko przed rozpoczęciem transakcji dotyczących dostaw biokomponentu [...] do strony;

• żadna ze spółek, poza prezesem spółki, nie zatrudniała pracowników, nie posiadała środków trwałych, a ich siedziby mieściły się w biurach wirtualnych;

• ww. podmioty nie posiadały również środków finansowych pozwalających na zakup towaru w ilościach wskazanych na zakwestionowanych fakturach;

• rzekoma sprzedaż biokomponentu przez ww. spółki na rzecz H. Sp. z o.o. następowała po zaniżonych cenach ze znaczną stratą dla sprzedającego;

• podatek należny wynikający ze sprzedaży towaru H. Sp. z o.o. przez H.1 Sp. z o.o., był neutralizowany przez zakup płyt CD od podmiotu N. Sp. z o.o., który pozorował prowadzenie działalności gospodarczej,

• H.3 Sp. z o.o. Sp.k.a. ujęła w rejestrze nabyć za III kwartał 2014 r. faktury VAT z tytułu zakupu płyt CD od podmiotu P. Sp. z o.o. oraz z tytułu zakupu praw licencyjnych do płyt CD od F. Sp. z o.o., natomiast wystawiła faktury sprzedaży ze stawką VAT 0% z tytułu zaliczek na płyty CD z zawartością muzyczną na rzecz J. Ltd.,

• spółki H. Sp. z o.o., I. Sp. z o.o., H.2 Sp.j. były powiązane ze sobą osobowo i stanowiły własność K.H. oraz E.H.,

• spółki H.3 Sp. z o.o. Sp.k.a oraz H.1 Sp. z o.o., stanowiły własność F.N., który był wspólnikiem E.H. w procederze wyłudzenia podatku VAT;

• po zakończeniu transakcji spółki były likwidowane w ten sam sposób - najpierw były przekształcane w spółki komandytowe, a potem uchwałami rozwiązane bez przeprowadzenia postępowania likwidacyjnego;

• znamiennym jest fakt, że komplementariusze i komandytariusze przekształconych spółek - dostawców L. SA, tj. H. I.1 Sp. z o.o. Sp.k., H.1 V. Sp. z o.o. Sp.k., I. D. Sp. z o.o. Sp.k. - miały jednego wspólnego udziałowca – M. Sp. z o.o. Udziałowcami M. Sp. z o.o. były podmioty C.1 Sp. z o.o. oraz I. Sp. z o.o., które z kolei miały także jednego udziałowca – M.1 Sp. z o.o. Funkcję prezesa zarządu w M. Sp. z o.o. oraz M.1 Sp. z o.o. pełnił D.B., natomiast w C.1 Sp. z o.o. oraz I. Sp. z o.o. E.K.. Natomiast ostatnimi ogniwami w schemacie powiązań był D.B. oraz P.1 Sp. z o.o., którzy byli udziałowcami M.1 Sp. z o.o.,

• E.K. reprezentował również spółkę L. Sp. z o.o., która była komplementariuszem spółki L. Sp. z o.o. Sp. k.a., a następnie H.3 L. Sp. z o.o. Sp.k., która powstała w wyniku przekształcenia spółki H.3 Sp. z o.o. Sp. k.a.,

• E.K. podczas przesłuchania w Urzędzie Skarbowym w Jarosławiu wskazał, że został prezesem ww. spółek na prośbę siostrzeńca D.B., nie przypomina sobie nazw spółek, których był prezesem, nie wie co było ich przedmiotem działalności i dlaczego uległy rozwiązaniu.

Powyższe ustalenia potwierdza również materiał zgromadzony w toku śledztwa nr RP I Ds 39.2019, w tym w szczególności wyjaśnienia złożone przez podejrzanego J.K. oraz E.H., w których wskazali, że opisane powyżej spółki stanowiły jedynie element sztucznej struktury podmiotów, zapewniających istnienie mechanizmu unikania opodatkowania. Ich udział w transakcjach wiązał się wyłącznie z oszustwem podatkowym, mającym na celu uniknięcie wpłat do budżetu państwa podatku od towarów i usług, w związku z transakcjami sprzedaży biokomponentów na rzecz strony.

Mając na uwadze zgromadzony w sprawie materiał dowodowy należy więc, zdaniem organu jednoznacznie stwierdzić, że podmioty H.1 Sp. z o.o., I. Sp. z o.o., H.2 Sp.j. nie prowadziły rzeczywistej działalność. Stanowiły tylko element systemu stworzonego przez F.N. oraz E.H., a mającego na celu oszustwa podatkowe. Tym samym nie mogły one pełnić również roli organizatorów transportu w łańcuchu dostawy.

Ponadto z zgromadzonych dowodów wynika, że faktury wystawione przez H.1 Sp. z o.o., I. Sp. z o.o., H.2S Sp.j., H.3 Sp. z o.o. Sp.k.a. nie potwierdzały rzeczywistych transakcji. Skutkiem czego ww. podmioty nie mogły sprzedać H. Sp. z o.o. towaru wskazanego na fakturach.

Reasumując organ uznał w tej części , że wbrew twierdzeniom zawartym we wniosku o stwierdzenie nadpłaty z materiału dowodowego wynika, że transakcje wskazane na zakwestionowanych fakturach należało zakwalifikować jako wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Ze zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego wynika, że w rzeczywistości transakcje dostawy biokomponentów do strony jako transakcje łańcuchowe były organizowane w ten sposób, że towar był wysyłany/transportowany bezpośrednio od pierwszego z podmiotów w łańcuchu do ostatniego w łańcuchu transakcji nabywcy, czyli od podmiotów z Belgii, Holandii do L. S.A. w Polsce.

Jak wskazano pozostałe podmioty z przedstawionego przez stronę łańcucha dostaw nie mogły pełnić roli organizatora transportu ani nawet brać udział w sprzedaży biokomponentu, biorąc pod uwagę, że nie prowadziły one rzeczywistej działalności, a zostały wprowadzone w celu sztucznego zaniżenia ceny oraz wyłudzenia podatku VAT, który nie był płacony.

Powyższe potwierdza więc, że faktury dokumentujące nabycie biokomponentu [...], wystawione przez H. Sp. z o.o. nie odzwierciedlają faktycznych transakcji gospodarczych w zakresie podmiotowym, gdyż przedsiębiorstwo to nie było rzeczywistą stroną tych transakcji.

Ze zgromadzonego materiału dowodowego wynika również, że H. Sp. z o.o. nie mogła nabyć od pozostałych spółek w łańcuchu dostaw faktycznego, ekonomicznego władztwa nad towarem (prawa do rozporządzania towarem jak właściciel), a następnie przenieść tego władztwa na rzecz kolejnego podmiotu - L. S.A..

W świetle zatem zaprezentowanych ustaleń faktycznych w oparciu o przywołane obowiązujące przepisy prawa Dyrektor Izby nie znalazł również podstaw do uznania przedmiotowego wniosku strony za zasadny.

Organ uznał też, analizując materiał dowodowy zgromadzony w postępowaniu kontrolnym, że strona dokonując transakcji z H. Sp. z o.o. nie dochowała należytej staranności nawiązując współpracę z ww. podmiotem. Tym samym strona nie może się powoływać, że nie wiedziała i nie mogła się dowiedzieć zarówno o przestępczej działalności E.H. jak i tego, że biokomponent [...] pochodzi z transakcji wewnątrzwspólnotowych. Wbrew twierdzeniom strony zawartym w odwołaniu powyższe ustalenia potwierdzają okoliczności wykazane w toku postępowania kontrolnego, w tym dotyczące naruszenia wewnętrznych procedur w związku z dokonaniem pierwszej transakcji z H. Sp. z o.o. udokumentowanej fakturą nr 01/11/2014.

Wbrew twierdzeniom strony nawiązanie współpracy z H. Sp. z o.o. odbyło się poza jakimikolwiek procedurami, a nawet bez najprostszej weryfikacji spółki. Co więcej, dostawcą biokomponentów w tej transakcji do H. Sp. z o.o. był podmiot powiązany - H.2 Sp.j., który nie został wybrany podczas ww. akcji ofertowej.

Powyższe wskazuje na naruszenie przyjętych procedur, w tym w szczególności instrukcji "Zakupu biokomponentów", co skutkowało powierzenie przeprowadzenia transakcji o znacznej wartości spółce, która powstała na kilka miesięcy przed jej dokonaniem, która nie brała udziału w przetargu.

Jednocześnie, jako całkowicie niewiarygodne w tym kontekście uznano zawarte w odwołaniu wyjaśnienia strony.

Organ zwrócił również uwagę na brak weryfikacji kontrahenta przez stronę przed dokonaniem pierwszej transakcji analizując materiał dowodowy zgromadzony w postępowaniu nie mogą zyskać akceptacji twierdzenia strony, że miała dochować wszelkich procedur oraz czynności związanych z weryfikacją kontrahenta.

Ze zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego wynika bowiem, że przed pierwszą transakcją nie sprawdzono nawet czy H. Sp. z o.o. została zarejestrowana w Krajowym Rejestrze Sądowym i pod jaką nazwą. Powyższą okoliczność potwierdza korespondencja e-mail jaka miała miejsce w dniach 4-5.2014 r. pomiędzy E.H., K.N. a pracownikami L. S.A. S.C. i B.B.

Powyższe dowodzi, że 7 listopada 2014 r. L. S.A. dokonała zapłaty 9.745.970,19 zł, nie weryfikując żadnych dokumentów rejestracyjnych nowego podmiotu, z nowym nr NIP nowym rachunkiem bankowym i to przed załadunkiem towaru, o czym doskonale wiedzieli pracownicy Spółki, jak wynika z ww. korespondencji e-mail.

Dodatkowo wskazano, że ze zgromadzonego materiału dowodowego wynika, że powyższa transakcja została dokonana przez podmiot, którego oferta w ogóle nie powinna być brana pod uwagę. Podkreślono, że zgodnie z obowiązującymi przepisami żeby sprzedać biokomponent wtedy trzeba było być podmiotem zarejestrowanym w rejestrze A.. Podmiot niewpisany, nie mógł złożyć oferty, która mogłaby być przyjęta.

Natomiast zgodnie ze świadectwem rejestracji z 18 marca 2015 r. H. Sp. z o.o. zarejestrowano w A. dopiero 17 marca 2015 r., natomiast pierwsza transakcja została zawarta już w listopadzie 2014 r.. Warto przy tym również podkreślić, że L. S.A. w listopadzie 2014 r. i marcu 2015 r. złożyła zamówienia do H. Sp. z o.o. nr [...] z 5 listopada 2014 r. na zakup 2.650 ton biokomponentów, wartość netto 7.923.553 zł oraz nr [...] z 13 marca 2015 r. na zakup 2.500 ton biokomponentów, wartość netto 7.294.100 zł, mimo że Spółka nie była jeszcze zarejestrowana w A..

Mając na uwadze powyższe okoliczności organ uznał, że nie mogą w żaden sposób potwierdzać dokonania weryfikacji kontrahenta następujące dokumenty przedłożone przez Stronę w toku postępowania kontrolnego, które miały być pozyskane od H. Sp. z o.o.:

• wydruk ze strony /[...]/,

• potwierdzenie o zarejestrowaniu podmiotu w zakresie podatku od towarów i usług z 9 lutego 2015 r.,

• certyfikat firmy certyfikującej [...] z 9 lutego 2015 r.,

• świadectwo rejestracji w A. z 18 marca 2015 r.,

• zaświadczenie A. nr [...] o wpisie do rejestru podmiotów sprowadzających z 31 marca 2015 r.,

• odpis KRS z 17 czerwca 2015 r.,

• zaświadczenie o niezaleganiu w podatkach na dzień 29 stycznia 2016 r. (poza okresem kontrolowanym),

• wydruk potwierdzenia numeru VAT VIES z 21 marca 2016 r. (poza okresem kontrolowanym),

• potwierdzenie nadania numeru identyfikacji podatkowej przez Naczelnika Urzędu Skarbowego Wrocław-Krzyki 17 marca 2014 r. podmiotowi A.2 Sp. z o.o. (poprzednia nazwa H. Sp. z o.o.),

• zaświadczenie o numerze identyfikacyjnym REGON z 3 listopada 2014 r.,

• decyzja Prezesa Urzędu Regulacji Energetyki z 29 kwietnia 2014 r. o udzieleniu koncesji na obrót paliwami ciekłymi na okres od 29 kwietnia 2014 r. do 29 kwietnia 2024 r. przedsiębiorcy A.2 Sp. z o.o. (poprzednia nazwa H. Sp. z o.o.). Decyzją Prezesa Urzędu Regulacji Energetyki zmieniono firmę z A.2 Sp. z o.o. na H. Sp. z o.o..

Wskazano, że wszystkie powyższe dokumenty, poza zaświadczeniem o numerze identyfikacyjnym REGON oraz decyzją Prezesa Urzędu Regulacji Energetyki, zostały wystawione znacznie później niż podjęto współpracę lub wręcz poza okresem kontrolowanym. Nie mogły zatem one być przedmiotem analizy w listopadzie 2014 roku. Ponadto jak wynika z zeznań E.H., żaden z pracowników strony nie był nawet w siedzibie spółki.

Na brak podejmowania działań mających na celu dalszą weryfikację kontrahenta wskazują również zeznania świadków pracowników [...] S.C., A.K., G.J. oraz B.B. z których wynika, że nie podejmowano żadnych czynności związanych z weryfikacją kontrahenta, poza analizą dokumentów rejestracyjnych.

Wskazano przy tym, że w kontrolowanym okresie w ramach L. S.A. nie funkcjonowała żadna wyspecjalizowana komórka, której zadaniem byłoby sprawdzenie kontrahentów. Weryfikacja kontrahentów miała następować wyłącznie na podstawie przedłożonych przez nich dokumentów rejestracyjnych oraz przez prawidłowość dostaw.

Ponadto raz w roku procedury wymagały sporządzenia karty oceny dostawców biokomponentów, gdzie oceniano terminowość dostaw, sposób kontaktu, cenę. Ta ocena była do celów audytów wewnętrznych i nie miała wpływu na kolejne wybory.

Wskazano, że co prawda A.K., który był kierownikiem zespołu wskazał, że były sytuacje gdy L. S.A. korzystała z zewnętrznych wywiadowni gospodarczych w celu sprawdzenia kontrahentów, niemniej w przypadku H. Sp. z o.o. powyższe procedury nie miały zastosowania.

Ponadto o braku dochowania przez stronę należytej staranności w dobrze kontrahentów potwierdza dowód w postaci wiadomości e-mail z 30 listopada 2015 r. przesłanej przez A.K. do M.K. z Biura Podatków. Przesłano w nim odpowiedzi na pytania audytorów z EY dotyczące dokonywanych przez stronę transakcji zakupów. Z powyższego dowodu wynika między innymi że:

• strona nie posiadała pisemnych procedur weryfikacji dostawców, które odrębnie adresują kwestię wyłudzeń VAT,

• dostawcy strony nie byli weryfikowani ponownie po przekroczeniu określonego poziomu obrotów lub w ramach indywidualnych transakcji o dużej wartości,

• strona nie posiadała procedur weryfikacji w przypadku transakcji, w których Spółka nabywała towary lub usługi poniżej cen rynkowych, pozwalających wykazać, że Spółka wiedziała lub powinna była podejrzewać, że dany towar lub usługa uczestniczy w procederze wyłudzenia podatku VAT.

Zatem w kontrolowanym okresie pomimo świadomości o istniejących zagrożeniach związanych z działalnością oszustów podatkowych na rynku paliw strona nie stworzyła żadnych dodatkowych procedur pozwalających na ich uniknięcie.

Wbrew twierdzeniom strony, nie można w takim przypadku mówić o pełnym zaangażowaniu strony w społeczną odpowiedzialność biznesu, w tym w sposób funkcjonowania spółki w przestrzeni społecznej i ekonomicznej.

Jednocześnie nie mogą zyskać akceptacji twierdzenia strony, zgodnie z którymi o wyborze H. Sp. z o.o., jako rzetelnego kontrahenta miała świadczyć okoliczność wcześniejszej współpracy z innymi podmiotami z Grupy H. oraz fakt, że E.H. pracował w firmie P.2 Sp.j., która realizowała dostawy na rzecz strony.

Ustosunkowując się do powyższej kwestii wskazano, że przed dokonaniem pierwszej transakcji przez H. Sp. o.o. strona współpracowała z należącymi do portfolio E.H. spółkami H. Sp.j. oraz I. Sp. z o.o..

Transakcje z I. Sp. z o.o. dotyczyły wyłącznie sprzedaży przez stronę biodiesel B100. Ww. spółka występowała więc w zupełnie innej roli (odbiorcy L. S.A.), a nie jako podmiot biorący udział w akcjach ofertowych - jako potencjalny dostawca, który musi wówczas spełnić szereg warunków, aby wziąć udział w akcji ofertowej oraz sfinalizować transakcję.

Ponadto wskazano, że nawet E.H. oraz K.H. pismami z dnia 23 lipca 2019 r. wskazali, że do "grupy H." należały: H. Sp. z o.o. oraz H.2S Sp.j.. Nie wspomniano natomiast nic na temat I. Sp. z o.o..

Odnosząc się natomiast do transakcji zawartych pomiędzy stroną a H. Sp.j. stwierdzono, że współpraca z ww. spółką powinna wskazywać na konieczność dalszej weryfikacji podmiotów powiązanych z E.H. zważywszy na jego problemy z płynnością finansową.

Podkreślono, że choćby z e-maila z 8 stycznia 2014 r. przesłanego do J.S. przez S.C. wynika, że H. Sp.j., oraz I. Sp. z o.o. zalegały z płatnościami na rzecz L. S.A na łączną kwotę 1.943.721,97 zł.

O ciągłych problemach związanych z uregulowaniem faktur, w tym również z płynnością

finansową wspominał również sam E.H. w wiadomościach e-mail kierowanych do pracowników strony.

Wskazano, że strona pomimo, że miała świadomość problemów finansowych spółek powiązanych z E.H. nie dość, że w dalszym ciągu kontynuowała z nim współpracę to jeszcze wskazywała na konieczność zapłaty zaległych faktur, aby "nie miało to późniejszych konsekwencji w naszych relacjach biznesowych".

Dodatkowo oceniając współpracę Spółki z podmiotami powiązanymi osobowo z E.H. oraz K.H. w innych okresach (kwiecień - październik 2014 r., październik - listopad 2015 r., kwiecień - czerwiec 2016 r.) podkreślono, iż Naczelnik Pomorskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Gdyni w toku kontroli celno-skarbowych oraz postępowań podatkowych dokładnie zbadał wzajemne transakcje, w wyniku czego wydał decyzje:

1. nr 328000-CKK2-8.4103.4.2023.55 (328000-CKK-7.4103.5.2022) z dnia 29 marca 2023 r.,

2. nr 328000-CKK2-8.4103.5.2023.55 (328000-CKK-7.4103.6.2022) z dnia 29 marca 2023 r.,

3. nr 328000-CKK2-8.4103.1.2023.48 (328000-CKK-7.4103.10.2022) z dnia 5 kwietnia 2023 r.,

w których zakwestionował transakcje zawarte pomiędzy L. S.A. a H.2S Sp.j., I. Sp. z o.o., H. S.A. Organ uznał, iż faktury nie dokumentują rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, w związku z czym Spółka na podstawie art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT nie była uprawniona do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wykazany w ww. fakturach VAT.

W związku z powyższym organ stwierdził, że wcześniejsza jak i późniejsza współpraca Spółki z ww. podmiotami w zakresie obrotu biokomponentami została szczegółowo zbadana i oceniona w trakcie ww. postępowań podatkowych. Dokonane podczas nich ustalenia potwierdzają, że wcześniejsza współpraca ze spółkami należącymi do E.H. nie mogła świadczyć od dochowaniu przez stronę należytej staranności.

Nie może też świadczyć o dochowaniu dobrej wiary oparcie zaufania na informacji, że E.H. pracował w firmie, nawet o ugruntowanej pozycji wśród podmiotów zajmujących się handlem paliwami. Powyższe bowiem nie oznacza, że firma, którą założył i reprezentuje jest tak samo wiarygodnym i rzetelnym przedsiębiorstwem.

Zważywszy na materiał dowodowy przedstawiony w sprawie braku podjęcia działań mających na celu dalszą weryfikację H. Sp. z o.o. uznano za niedochowanie przez stronę należytej staranności, w sytuacji gdy w niniejszej sprawie zaistniały następujące okoliczności wskazujące na konieczność dalszego sprawdzania wiarygodności spółki:

• w tym okresie rynek paliwowy był bardzo zagrożony działalnością oszustów podatkowych zajmujących się wyłudzeniami podatku VAT, co powinno wzmóc czujność strony przy nawiązaniu współpracy z dostawcami,

• transakcja miała zostać dokonana przez nowy podmiot, który powstał na kilka miesięcy przed dokonaniem transakcji,

• spółka H. Sp. z o.o. nie miała żadnego doświadczenia w przeprowadzaniu transakcji o tak znacznej wartości, ani nawet historii transakcji z L. S.A.,

• biorąc pod uwagę wartość transakcji spółka miała bardzo niski kapitał zakładowy w wysokości 50.000 zł,

• spółka oferowała cenę znacząco niższą w porównaniu zarówno z cenami rynkowymi jak i z cenami oferowanymi przez innych kontrahentów, co powinno być również asumptem do dalszej weryfikacji spółki,

• widniejący na konosamentach dostawcy H. Sp. z o.o. tacy jak: C. Gmbh, G., G.1, V. S.A., brali również udział w akcjach ofertowych organizowanych przez L. S.A., tym bardziej podejrzana dla strony winna być sprzedaż tego samego towaru po znacznie niższej cenie, niż oferowana przez te podmioty podczas akcji ofertowych,

• pracownicy strony mieli pełną świadomość o problemach z płynnością finansową spółek należących do E.H., co wynika choćby z wcześniejszej współpracy z I. Sp. z o.o..

Organ kolejno podkreślił, że w sprawie dochodziło do naruszania wewnętrznych procedur w związku z dalszą współpracą z H. Sp. z o../H. S.A., gdyż materiał dowodowy zgromadzony w niniejszej sprawie należy potwierdza niedochowanie przez stronę należytej staranności , o czym świadczą liczne naruszenia wewnętrznych procedur w trakcie dalszej współpracy z kontrahentem.

Stwierdzone nieprawidłowości dotyczyły w szczególności:

1. skróconych terminów płatności w związku udzieleniem H. Sp. z o.o. zgód na skonto,

2. regulowania należności za biokomponenty na zasadzie przedpłat,

3. księgowania oraz sposobu wystawiania faktur,

4. braku wskazania organizatora transportu,

5. terminu wystawiania zamówień.

W ocenie organu, należy także zwrócić uwagę na skrócone terminy płatności w związku udzielanymi przez stronę zgodami na tzw. skonta, regulowanie należności na zasadzie przedpłat.

Ze zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego wynika, że każda z faktur dotyczących sprzedaży biokomponentu została wystawiona przed załadunkiem towaru, a płatności na rzecz kontrahenta były realizowane w okresie krótszym, niż 21 dni, najczęściej kilkudniowe (3-4 dni) oraz były to terminy wcześniejsze niż sam załadunek towaru.

W efekcie stwierdzono, że powyższe transakcje zostały zrealizowane na zasadzie przedpłaty, co wbrew twierdzeniom strony w znaczący sposób odbiegało od dostaw realizowanych na rzecz Spółki przez innych kontrahentów.

Mając na uwadze treść wyjaśnień E.H. stwierdzono, że bez udzielonych przez stronę przedpłat/skont H. Sp. z o.o. nie byłoby w stanie dokonać dostaw biokomponentów ze względu na niewystarczające środki finansowe posiadane przez spółkę. Dzięki uzyskanym skontom E.H. mógł przeprowadzać transakcje zakupu biokomponentu bez udziału własnego kapitału. Tym samym niemożliwe stałoby się kontynuowanie procederu polegającego na wyłudzaniu niezapłaconego podatku VAT.

Podkreślenia wymaga również, że pracownicy strony udzielając zgód na skonta nie weryfikowali nawet czy doszło już do dostawy towaru oraz czy H. Sp. z o.o. posiadała przyznaną linię kredytową, jak również nie interesowali się czy dokonano już dostawy towaru, co wynika wprost z korespondencji pomiędzy M.K. a pracownikiem [...] F.M. z 10 listopada 2015 r..

Tym samym powyższa okoliczność wskazuje, że transakcje z H. Sp. z o.o. zostały zawarte z naruszeniem obowiązujących procedur dotyczących terminów płatności w sposób odbiegający od typowych transakcji zakupu biokomponentów.

Organ zwrócił też uwagę na nieprawidłowości związane z wystawianiem oraz księgowaniem faktur H. Sp. z o.o., brak wskazania organizatora transportu, terminu wystawienia zamówienia, czy też brak nadzoru nad pracownikami.

Tego nadzoru nie sprawowali bezpośrednio przełożeni A.K. oraz S.C. czyli: P.M., który pełnił funkcję Dyrektora ds. Zarządzania Sprzedażą, M.M. - [...] (Wiceprezes Zarządu) oraz M.S. - [...] (Wiceprezes Zarządu).

W swoich zeznaniach wskazywali, że nadzór z ich strony miał charakter formalny, nie ingerowali w pracę zespołu, jak również nie dokonywano weryfikacji przedkładanych dokumentów w zestawieniu z materiałem źródłowym.

Podkreślono przy tym, że P.M. nie zareagował nawet kiedy transakcję na dostawę za listopad 2014 roku zawarto z H. Sp. z o.o. w sytuacji, gdy po zakończeniu akcji ofertowej 25 września 2014 r. podjął on decyzję o maksymalizacji wolumenu do zakupu [...]-10 wyłącznie od E.

Ze zgromadzonego materiału dowodowego wynika, że żadnych wątpliwości strony co do działań podejmowanych przez pracowników nie budziły podejmowane przez nich działania w związku z przyśpieszeniem terminu płatności czy przekazywaniem do rozliczeń skanów faktur wystawionych przez H. Sp. z o.o., co wiązało się wręcz ze sprzeciwem pracowników działu księgowości.

Wbrew temu co wskazuje strona w przypadku sprawowania prawidłowego nadzoru mogła ona z łatwością wykryć udział pracowników z Zespołu ds. Biopaliw i Biokomponentów w procederze.

Zaznaczono, że niemal każdy, że świadków wskazywał na wyjątkową sytuację jakim było regulowanie przez stronę płatności za dostawy na zasadzie przedpłat.

Już powyższa okoliczność, tak odbiegająca od normy jeśli chodzi o współpracę strony z innymi kontrahentami, winna skutkować co najmniej kontrolą czynności podejmowanych przez pracowników Zespołu ds. Biopaliw i Biokomponentów, tym bardziej, że dotyczyły one wielomilionowych kontraktów z nowo powstałą spółką.

Jednocześnie strona ignorowała również zastrzeżenia pracowników działu księgowości co do przyjmowania do rozliczenia skanów faktur, co również wskazywało na konieczność dalszej weryfikacji kontrahenta jak również winno skutkować podjęciem jakichkolwiek działań w związku nadzorem nad pracownikami.

Powyższej opisane okoliczności wskazują, że strona w praktyce nie sprawowała nadzoru nad swoimi pracownikami, dzięki czemu mogli oni bez przeszkód pomagać E.H. w procederze wyłudzenia podatku VAT. Podkreślono, że bez nieuczciwej współpracy z pracownikami strony transakcje związane z wyłudzeniem podatku VAT nie mogłyby w ogóle mieć miejsca.

Co do braku podstaw do objęcia szczególnym nadzorem komórki kierowanej przez A.K., wskazano, że w tym okresie cały rynek paliwowy jako zagrożony działalnością oszustów podatkowych podlegał szczególnemu nadzorowi ze strony administracji rządowej. Tym samym na stronie jako jednej z największych spółek paliwowych ciążył obowiązek nadzoru nad pracownikami, którzy w jej imieniu dokonywali tak znaczących transakcji zakupu biokomponentów. Sama ich wartość wskazywała na konieczność pogłębionej weryfikacji kontrahentów.

Mając na uwadze powyższe organ jednoznacznie stwierdził, że niesprawowanie przez stronę nadzoru nad pracownikami należy uznać za kolejną okoliczność świadczącą o niedochowaniu przez L. S.A. należytej staranności zarówno podczas nawiązania jak i kontynuowania współpracy z H. Sp. z o.o..

Ustosunkowując się do pozostałych zarzutów wskazanych w odwołaniu jako całkowicie niezasadne uznano twierdzenia strony dotyczące nieprzeprowadzenia wszystkich zawnioskowanych przez stronę dowodów z zeznań F.M. oraz J.A.

Skuteczność prawna żądania przeprowadzenia dowodu uzależniona jest od stwierdzenia, że przedmiotem dowodu jest okoliczność mająca znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy, a jednocześnie okoliczność ta nie została potwierdzona innym dowodem.

Stąd jako całkowicie bezzasadne uznano zawarte w odwołaniu zarzuty dotyczące odmowy przeprowadzenia zawnioskowanych przez stronę dowodów. Zaakcentowano przy tym , że okoliczności związane z niedochowaniem przez stronę należytej staranności były wyjaśnione w toku postępowania przed organem pierwszej instancji innymi dowodami, co wskazano również w uzasadnieniu decyzji.

Kolejno, jako niezasadne uznano zarzuty dotyczące naruszenia zasady czynnego udziału strony w toku prowadzonego postępowania, przejawiające się oparciem rozstrzygnięcia o mylne uznanie, że włączenie do akt sprawy decyzji wydanych wobec innych podmiotów wyłącza konieczność zweryfikowania inkorporowanych ustaleń faktycznych.

Stwierdzono, że organ pierwszej instancji był w pełni uprawniony do wykorzystania w postępowaniu decyzji wydanych wobec H. Sp.j. oraz dokumentacji zgromadzonej przez Zamiejscowy Wydział Prokuratury Krajowej w Łodzi. Również powyższe w żaden sposób nie naruszyło prawa Strony do czynnego udziału w postępowaniu. Powyższa dokumentacja stanowiła tylko jeden z wielu dowodów przeprowadzonych w toku postępowania podatkowego, jak również nie miała decydującego wpływu na rozstrzygnięcie sprawy.

Wbrew twierdzeniom zawartym w odwołaniu stronie umożliwiono zapoznanie się z ww. materiałem dowodowym. Z akt sprawy wynika, że pełnomocnik strony M.K. miał możliwość ich przeglądania 22 maja 2024 r..

Jako całkowicie bezzasadne uznano również zarzuty dotyczące naruszenia zasady czynnego udziału strony w toku prowadzonego postępowania poprzez wyznaczenie zbyt krótkiego terminu na udzielenie odpowiedzi na wezwanie nr 328000-CPK.5001.7.2024.195 z 29 kwietnia 2024 r..

Odnosząc się do powyższego twierdzenia wskazano, że pismem z 21 maja 2024 r. nr 328000-CPK.5001.7.2024.205 organ pierwszej instancji wydłużył termin na udzielenie odpowiedzi do 28 maja 2024 r.. O powyższym strona została poinformowana podczas przeglądania akt 22 maja 2024 r.. Ponadto przed wydaniem decyzji strona w wyznaczonym terminie przesłała "stanowisko spółki w zakresie sposobu prowadzenia postępowania kontrolnego".

Mając na uwadze powyższe strona miała wystarczająco czasu na udzielenie odpowiedzi na wezwanie, tym samym jako całkowicie niezasadne należy również uznać twierdzenia strony dotyczące naruszenia jej czynnego udziału w toku prowadzonego postępowania kontrolnego.

Organ podkreślił również, że organ odwoławczy wydając decyzję dokonał szczegółowej analizy dokumentacji załączonej do odwołania, w tym w szczególności płyt CD z zabezpieczoną dokumentacją ze skrzynek e-mail pracowników strony.

Podsumowując, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej rozstrzygając sprawę objętą odwołaniem O. S.A. od decyzji Naczelnika Pomorskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Gdyni z 31 maja 2024 r. nr 328000-CPK.5001.7.2024.211 za konieczne uznał uchylenie decyzji organu pierwszej instancji w części dotyczącej: określenia zobowiązania podatkowego za grudzień 2014 roku oraz od marca do grudnia 2015 roku, jak również umorzenie postępowania w ww. sprawie ze względu na przedawnienie zobowiązania podatkowego.

Ze zgromadzonego materiału dowodowego w sprawie wynika bowiem, że zobowiązanie podatkowe strony uległo przedawnieniu 28 lipca 2024 r. skutkiem czego konieczne stało się umorzenie postępowania w niniejszym zakresie.

Jednocześnie Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku jako w pełni uzasadnione uznał stanowisko Naczelnika Pomorskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Gdyni odnośnie odmowy przychylenia się do wniosku z 20 kwietnia 2017 r. o stwierdzenie nadpłaty w podatku od towarów i usług wraz z uiszczonymi przez Spółkę odsetkami za zwłokę za okres od listopada do grudnia 2014 roku oraz od marca do września 2015 roku w łącznej kwocie 40.760.012 zł, nadpłaconym przez Spółkę na skutek dokonania korekt deklaracji dla podatku od towarów i usług VAT-7 w całości uwzględniających ustalenia zawarte w protokole badania ksiąg podatkowych nr UKS22W2P2.420.10.2016.25 z 7 grudnia 2016 r., wydanym w toku postępowania kontrolnego nr [...].

Wskazano, że pomimo umorzenia postępowania wymiarowego organ odwoławczy był w pełni uprawniony do rozpatrzenia wniosku strony, jak również miał możliwość do skorzystania z obszernego materiału dowodowego zgromadzonego w toku postępowania kontrolnego.

Rozstrzygając niniejszą sprawę organ pierwszej instancji zasadnie zastosował art. 75 § 4-4a Ordynacji podatkowej stwierdzając, że złożony przez stronę wniosek nie zawiera uzasadnionych podstaw i odmówił stwierdzenia nadpłaty.

W szczególności jako całkowicie niezasadne uznano twierdzenia strony, w których stwierdziła, że organ pierwszej instancji błędnie ustalił, że transakcje dostawy na rzecz Spółki przez jej bezpośredniego kontrahenta H. Sp. z o.o. należało zakwalifikować jako wewnątrzwspólnotową dostawę, a nie nabycie krajowe, jak to wskazano w pierwotnych deklaracjach.

W tym kontekście nie mogą zdaniem organu zyskać akceptacji zawarte we wniosku twierdzenia strony, zgodnie z którymi organizatorami transportu w ramach łańcuchu dostaw miały być podmioty C. Gmbh oraz A. Ltd. Tymczasem ze zgromadzonego materiału dowodowego wynika, że ww. podmioty jak i pozostałe spółki z łańcucha dostaw nie prowadziły rzeczywistej działalności gospodarczej nie mogły więc zajmować się organizacją transportu.

Pełnienia przez ww. spółki funkcji organizatora transportu nie mogą potwierdzać również dołączone do wniosku faktury wystawione przez spółkę U.1 za transport biokomponentów, biorąc pod uwagę, że z zeznań złożonych pracownika ww. spółki wynika, że nigdy nie kontaktował się z przedstawicielami C. Gmbh oraz A. Ltd. Natomiast sam transport był organizowany przez brokera powiązanego z E.H..

Ponadto ze zgromadzonego materiału dowodowego wynika, że H. Sp. z o.o. nie mogła nabyć od pozostałych spółek w łańcuchu dostaw faktycznego, ekonomicznego władztwa nad towarem (prawa do rozporządzania towarem jak właściciel), a następnie przenieść tego władztwa na rzecz kolejnego podmiotu - L. S.A. W konsekwencji zakwestionowane faktury nie odzwierciedlają faktycznych transakcji gospodarczych w zakresie podmiotowym, gdyż firma ta nie była rzeczywistą stroną tych transakcji.

Dokonując pierwszej transakcji zakupu biokomponentów strona nie weryfikowała wiarygodności kontrahenta, a sama transakcja została dokonana z pominięciem obowiązującej w spółce procedury zakupów biokomponentów. Ze zgromadzonej w sprawie dokumentacji wynika bowiem, że H. Sp. z o.o. nie brała nawet udziału w akcji ofertowej.

Natomiast kolejne transakcje były dokonywane z rażącym naruszeniem istniejących procedur w zakresie dotyczącym min. terminów płatności oraz wystawiania faktur. W szczególności należy wskazać, że wszystkie płatności na rzecz H. Sp. z o.o. dokonywane były z naruszeniem 14 dniowego terminu płatności. W wyniku powyższych naruszeń zapłata za biokomponenty była dokonywana w efekcie na zasadzie przedpłat zanim doszło do dostawy towaru.

Taki sposób rozliczeń pozwalał dostawcy biokomponentów prowadzić proceder polegający na wyłudzaniu podatku VAT, podczas gdy nie posiadał on środków na przeprowadzenie transakcji ze stroną.

Strona z kolei nie sprawując w wystarczający sposób nadzoru nad swoimi pracownikami, którzy współpracując z przedstawicielami paliwowego dostawcy towaru, umożliwiali mu prowadzenie procederu polegającego na wyłudzeniu podatku VAT. Pomijała przy tym wszelkie sygnały ostrzegawcze, które powinny skutkować podjęciem jakichkolwiek działań tj. regulowanie należności za biokomponenty na zasadzie przedpłat czy księgowanie na podstawie skanów faktur.

W sprawie nie uchybiono żadnej z zasad ogólnych prowadzenia postępowania, w tym art. 123 Ordynacji podatkowej. Strona miała pełną możliwość czynnego udziału w postępowaniu. Natomiast materiał dowodowy zebrany w przedmiotowej sprawie został opracowany i opisany w sposób rzetelny, zgodnie ze stanem faktycznym, wszystkie opisane okoliczności faktyczne oraz ich ocena prawna z powołaniem treści stosownych przepisów znalazły wyraz w uzasadnieniu faktycznym i prawnym decyzji organu pierwszej instancji, zgodnie z art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej. W trakcie prowadzonego postępowania nie zostały naruszone przepisy procesowe w stopniu mogącym negatywnie rzutować na wynik sprawy, w szczególności organ pierwszej instancji działał na podstawie i w granicach prawa, nie naruszając przy tym zasady zaufania.

Jednocześnie działając zgodnie z art. 81b § 2a Ordynacji podatkowej organ odwoławczy wskazał na bezskuteczność korekt deklaracji VAT-7 oraz informacji VAT-UEK złożonych przez stronę za okres od listopada do grudnia 2014 roku oraz od marca do września 2015 roku wraz z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty z 20 kwietnia 2017 r., w związku odmową stwierdzenia nadpłaty.

W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego decyzji z 13 lutego 2025 r. zarzucono naruszenie:

1) przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, tj.:

a) art. 81 b § 2a Ordynacji podatkowej10 w zw. z art. 24 ust. 3 Ustawy o kontroli skarbowej11 oraz w zw. z art. 31 ust. 1 ustawy o kontroli skarbowej w zw. z art. 202 przepisów wprowadzających ustawę o KAS12 - przez:

i) niezasadne wskazanie na bezskuteczność korekt deklaracji VAT-7 złożonych przez L. 19 kwietnia 2017 r.13, podczas gdy

ii) Korekty Odwracające stały się skuteczne w zakresie odwrócenia skutków złożonych wcześniej korekt deklaracji VAT-7 w toku postępowania kontrolnego prowadzonego przez Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Gdańsku14, oraz

iii) spowodowały podjęcie postępowania kontrolnego, tj. skutki o których mowa w art. 24 ust. 3 ustawy o kontroli skarbowej;

b) art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 75 § 1 w zw. z art. 79 § 1 w zw. art. 208 § 1 Ordynacji podatkowej oraz w zw. z art. 31 ust. 1 ustawy o kontroli skarbowej w zw. z art. 202 Przepisów wprowadzających ustawę o KAS - przez utrzymanie w mocy decyzji I Instancji co do odmowy stwierdzenia nadpłaty L. , podczas gdy postępowanie w przedmiocie nadpłaty nie mogło zostać skutecznie zainicjowane, ponieważ rozstrzygnięcie co do wysokości zobowiązań L. , wynikających z Korekt Odwracających, powinno zapaść w trybie podjętego postępowania kontrolnego;

c) art. 75 § 1 i § 4a w zw. z art. 79 § 1 w zw. z art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 24 ust. 3 ustawy o kontroli skarbowej oraz w zw. z art. 31 ust. 1 ustawy o kontroli skarbowej w zw. z art. 202 Przepisów wprowadzające ustawę o KAS - przez instrumentalne wykorzystanie złożonego wniosku nadpłatowego wraz z Korektami Odwracającymi do osiągnięcia rezultatu tak jakby rozliczenia L. mogły dalej być skutecznie kwestionowane - co faktycznie nie miało i nie mogło mieć już miejsca z uwagi na upływ terminu przedawnienia zobowiązań L. i niedopuszczalność dalszego prowadzenia postępowania kontrolnego,

d) art. 75 § 1 i § 4a w zw. z art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 24 ust. 3 ustawy o kontroli skarbowej oraz w zw. z art. 31 ust. 1 ustawy o kontroli skarbowej w zw. z art. 202 Przepisów wprowadzających ustawę o KAS - przez instrumentalne wykorzystanie złożonego wniosku nadpłatowego wraz z Korektami Odwracającymi do weryfikacji rozliczeń L. niezależnie od terminu przedawnienia się zobowiązań L. , tj. bez jakichkolwiek ograniczeń czasowych wynikających z art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej;

e) art. 234 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 31 ust. 1 ustawy o kontroli skarbowej w zw. z art. 202 Przepisów wprowadzających ustawę o KAS - przez wskazanie w Decyzji na bezskuteczność Korekt Odwracających, co stanowi o pogorszeniu sytuacji Spółki względem decyzji pierwszej instancji, która nie zawierała takich wskazań;

f) art. 210 § 1 pkt 6 w zw. z art. 210 § 4 w zw. z art. 123 § 1 i art. 124 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 31 ust. 1 ustawy o kontroli skarbowej w zw. z art. 202 Przepisów wprowadzających ustawę o KAS - przez przedstawienie niespójnego uzasadnienia prawnego decyzji, które czyni niemożliwym podjęcie przez Spółkę adekwatnej polemiki z Dyrektorem Izby Administracji Skarbowej, naruszając prawo Spółki do obrony, a także zasadę przekonywania strony, tj. poprzez jednoczesne wskazanie przez Dyrektora Izby Administracji Skarbowej na:

i) nieprawidłowe rozpoznanie przez L. dostaw krajowych w ramach transakcji łańcuchowych oraz

ii) niedochowanie należytej staranności przez L. w relacjach handlowych z H. sp. z o.o.15 z uwagi na domniemane wyłudzenie VAT przy obrocie towarami innymi niż nabyte przez L. ;

- które to tezy są wzajemnie wykluczające, gdyż identyfikacja dostawy ruchomej wskazuje na uznanie przez Dyrektora Izby Administracji Skarbowej prawidłowości obrotu towarem;

2) przepisów prawa materialnego, tj.:

a) art. 22 ust. 2 i ust. 3 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług16 - przez błędne uznanie, że dostawy towaru przez H. na rzecz Spółki miały charakter wewnątrzwspólnotowy, podczas gdy prawidłowe zastosowanie ustawy o VAT winno polegać na uznaniu, że dostawy realizowane przez H. miały charakter dostaw krajowych,

b) art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit. a) oraz art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy o VAT - przez odmowę prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących transakcje z H. i przyjęcie, że L. nie dochowała należytej staranności kupieckiej, w sytuacji, gdy;

- podstawą dla odmowy prawa do odliczenia podatku naliczonego jest wykazanie, że podatnik wiedział lub powinien wiedzieć o tym, że dane transakcje mogą wiązać się z oszustwem podatkowym na gruncie VAT - nie zaś z jakąkolwiek nieprawidłowością niezwiązaną z systemem VAT oraz dotyczącą łańcucha dostaw towaru innego niż nabyty przez podatnika,

- podstawą dla odmowy prawa do odliczenia podatku naliczonego związanej z ewentualnym nienależytym zachowaniem pracowników podatnika jest wykazanie winy własnej samego podatnika tj. winy w wyborze lub nadzorze nad pracownikiem,

- L. dokonała faktycznej weryfikacji kontrahentów w zakresie, jaki był niezbędny do sprawdzenia ich wiarygodności i w sposób, który był możliwy w realiach prowadzonej działalności gospodarczej oraz na moment dokonywania poszczególnych transakcji,

- L. zgromadziła dokumenty niezbędne do prawidłowego udokumentowania transakcji i ich przebiegu.

Z uwagi na powyższe naruszenia prawa, wniesiono o:

1) uchylenie zaskarżonej decyzji w części utrzymującej w mocy decyzję pierwszej instancji co do odmowy stwierdzenia nadpłaty za okres od listopada 2014 r. do grudnia 2014 r. oraz od marca 2015 r. do września 2015 r. w łącznej kwocie 40.760.012 zł, oraz

2) uchylenie w powyższym zakresie poprzedzającej jej decyzji pierwszej instancji, oraz

3) umorzenie postępowania podatkowego co do stwierdzenia nadpłaty w podatku od towarów i usług wraz z uiszczonymi przez Spółkę odsetkami za zwłokę, a także

4) orzeczenie zwrotu kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego, niezbędnych do celowego dochodzenia praw.

Ponadto wniesiono o uwzględnienie przez Dyrektora Izby Administracji Skarbowej skargi w całości na podstawie art. 54 § 3 zd. 2 PPSA.

W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje:

Skarga jest niezasadna.

Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2024 r. poz. 1267) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. Z kolei, przepis art. 3 § 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm., dalej jako "p.p.s.a.") stanowi, że kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne.

W wyniku takiej kontroli decyzja podlega uchyleniu w razie stwierdzenia przez Sąd: naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenia prawa dającego podstawę wznowienia postępowania administracyjnego, lub innego naruszenia przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a, b i c p.p.s.a.). W razie nieuwzględnienia skargi w całości albo w części sąd oddala skargę odpowiednio w całości albo w części (art. 151 p.p.s.a.).

Z przepisu art. 134 § 1 p.p.s.a. wynika z kolei, że Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a, (która to regulacja nie znajduje zastosowania w niniejszej sprawie).

Badając rozpoznawaną sprawę w tak zakreślonej kognicji, Sąd nie stwierdził naruszeń przepisów postępowania, w stopniu które skutkowałoby koniecznością wyeliminowania z obrotu prawnego zaskarżonej decyzji Dyrektora Izby Administracji Skarbowej.

Istota sporu sprowadza się do rozstrzygnięcia, czy zasadnie Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Pomorskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Gdyni z 31 maja 2024 r. nr 328000-CPK.5001.7.2024.211 w zakresie odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku od towarów i usług wraz z uiszczonymi przez podatnika odsetkami za zwłokę za okresy od listopada do grudnia 2014 roku oraz od marca do września 2015 roku.

Ustosunkowując się do zarzutów podniesionych w skardze jako bezzasadne w ocenie Sądu należy uznać twierdzenia skarżącej, w których wskazuje na bezprzedmiotowość prowadzonego postępowania w sprawie stwierdzenia nadpłaty, podkreślając, że organ nie miał możliwości rozpatrzenia wniosku o stwierdzenia nadpłaty po upływie terminu przedawnienia, gdyż –jak twierdzi strona - nie mogło zostać ono skutecznie zainicjowane ze względu na fakt złożenia wniosku w trakcie postępowania kontrolnego, tym samym nie mogło ono być przedmiotem postępowania kontrolnego oraz postępowania odwoławczego, a intencją organów nie było prowadzenie postępowania w tym zakresie, jak też że nie było podstaw do stwierdzenia bezskuteczności złożonych przez skarżącą korekt odwracających, a postępowanie zostało ono instrumentalnie wykorzystane do zakwestionowania dokonanego przez stronę rozliczenia pomimo przedawnienia zobowiązania podatkowego.

Odnosząc się do przedstawionej w skardze argumentacji Sąd podziela ocenę, że wbrew twierdzeniom zawartym w skardze w niniejszej sprawie nie zachodziły przeszkody, które uniemożliwiałyby rozpatrzenie złożonego przez skarżącą wniosku o stwierdzenie nadpłaty, nawet w przypadku przedawnienia zobowiązań podatkowych Spółki. Stawiając zarzuty odnośnie powyższej kwestii w skardze całkowicie pominięto zarówno obowiązujące przepisy jak i ustaloną linię orzeczniczą.

Zgodnie z art. 79 § 3 Ordynacji podatkowej "Decyzję w sprawie stwierdzenia nadpłaty na wniosek złożony przed upływem terminu przedawnienia można wydać także po upływie tego terminu".

W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego wyraźnie wskazuje się, że umorzenie postępowania wymiarowego z uwagi na przedawnienie nie musi automatycznie oznaczać bezprzedmiotowości czy bezzasadności postępowania w sprawie stwierdzenia nadpłaty podatku, (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 26 lutego 2019 r., sygn. akt I GSK 3209/18).

Organy mogą więc po upływie terminu przedawnienia orzekać w granicach wniosku - o stwierdzenie nadpłaty.

W tej sytuacji w ocenie Sądu należy stwierdzić, że Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku był nie tylko w pełni uprawniony ale i zobowiązany do orzeczenia w sprawie wniosku o stwierdzenie nadpłaty, w sytuacji gdy został on złożony przed upływem terminu przedawnienia. Należy wskazać, że w takim wypadku postępowanie ograniczone jest wyłącznie do okoliczności wskazanych we wniosku, a organ podatkowy oceniając zasadność wniosku jest uprawniony do skorzystania z materiału dowodowego zgromadzonego w toku umorzonego postępowania wymiarowego.

Jako nie mające podstaw prawnych należy więc uznać twierdzenie skarżącej, zgodnie z którym o bezprzedmiotowości postępowania w sprawie stwierdzenia nadpłaty miała świadczyć okoliczność, że nie mogło ono być skutecznie wszczęte zważywszy, że sam wniosek został złożony w trakcie postępowania kontrolnego.

Zdaniem Sądu, skarżąca stawiając powyższy zarzut całkowicie pomija art. 79 § 1 zd. 2 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym "Postępowanie w sprawie stwierdzenia nadpłaty nie może zostać wszczęte w czasie trwania postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub kontroli celno-skarbowej - w zakresie zobowiązań podatkowych, których dotyczy postępowanie lub kontrola. W razie wszczęcia z urzędu postępowania podatkowego w sprawie, w której został złożony wniosek o stwierdzenie nadpłaty, żądanie zawarte we wniosku o stwierdzenie nadpłaty podlega rozpatrzeniu w tym postępowaniu".

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że o ile złożony przez skarżącą wniosek nie mógł wszcząć postępowania w sprawie stwierdzenia nadpłaty z inicjatywy skarżącej, to pozostawał skuteczny i tym samym podlegał rozpoznaniu w trakcie przeprowadzonego postępowania podatkowego. Tym samym nie zachodziły podstawy do umorzenia tego postępowania.

W ocenie Sądu, nie są również zasadne wywody skarżącej, w których stara się dowieść, że prowadzenie postępowania dotyczącego nadpłaty oraz okoliczności wskazane we wniosku były poza zainteresowaniem organów podatkowych i nie miało ono być przedmiotem postępowania kontrolnego.

Z postanowienia Szefa Krajowej Administracji Skarbowej z 29 listopada 2017 r. nr DPP10.8011.20.2017, które rozstrzygało spór kompetencyjny pomiędzy Naczelnikiem Pomorskiego Urzędu Skarbowego w Gdańsku a Naczelnikiem Pomorskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Gdyni wprost wynika, że Naczelnik Pomorskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Gdyni jest właściwy zarówno do przeprowadzenia postępowania kontrolnego jak i postępowania z wniosku skarżącej o stwierdzenie nadpłaty.

Zwrócić również należy uwagę, że organ pierwszej instancji w wydanej decyzji na stronach 395-397 odniósł się do złożonego przez skarżącą wniosku i wskazał przyczyny, dla których odmówiono stwierdzenia przedmiotowej nadpłaty.

Sąd podziela ocenę, że niezasadny jest także zarzut skarżącej dotyczący naruszenia art. 234 Ordynacji podatkowej poprzez wskazanie w decyzji na bezskuteczność korekt odwracających, co miałoby stanowić o pogorszeniu sytuacji strony względem decyzji organu pierwszej instancji, która jej zdaniem nie zawierała takich wskazań.

Zamieszczona w decyzji informacja o bezskuteczności korekt miała wyłącznie charakter deklaratoryjny, a nie konstytutywny i nie miała żadnego wpływu na kształtowanie zobowiązania podatkowego. Jak wskazano bowiem w art. 81b § 2a Ordynacji podatkowej "Korekta złożona wraz z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty nie wywołuje skutków prawnych w razie odmowy stwierdzenia nadpłaty w całości lub w części oraz w razie umorzenia postępowania w związku z wycofaniem wniosku. W uzasadnieniu wydanej decyzji organ podatkowy wskazuje bezskuteczność takiej korekty".

Przenosząc powyższe do stanu faktycznego w niniejszej sprawie należy podzielić pogląd, że stwierdzenie przez organ odwoławczy o bezskuteczności korekt odwracających nie miało żadnego wpływu na pogorszenie sytuacji skarżącej, a nastąpiło ono z mocy prawa w związku z odmową stwierdzenia nadpłaty.

Podkreślenia wymaga również, że już w decyzji Naczelnika Pomorskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Gdyni wskazano, że korekty odwracające jako budzące wątpliwości nie wywierały skutków prawnych w postaci zwrotu nadpłaty.

Sąd uznał, że całkowicie niezasadne są również zawarte w skardze twierdzenia dotyczące instrumentalnego wykorzystania złożonego przez skarżącą wniosku o stwierdzenie nadpłaty w celu weryfikacji rozliczeń skarżącej niezależnie od terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych.

Odnosząc się do powyższych zarzutów należy wskazać, że w niniejszej sprawie, co wskazano powyżej, nie zachodziły żadne przeszkody uniemożliwiające wszczęcie postępowania w sprawie stwierdzenia nadpłaty, a organ odwoławczy był wręcz zobowiązany do jego przeprowadzenia. Z tym tylko zastrzeżeniem, że miało ono być ograniczone do okoliczności wskazanych we wniosku.

Ponadto jako całkowicie pozbawione podstaw należy uznać twierdzenie skarżącej, że organ powinien umorzyć postępowanie o stwierdzenie nadpłaty.

W tej sytuacji Sąd podkreśla ponownie , że organ odwoławczy był zobowiązany do rozpatrzenia złożonego przez skarżącą wniosku pomimo przedawnienia zobowiązania podatkowego i brak jest podstaw do twierdzeń, że powyższe postępowanie służyło wykorzystaniu do zakwestionowania rozliczenia dokonanego przez skarżącą.

Mając na uwadze treść zaskarżonej decyzji oraz stan faktyczny w niniejszej sprawie jako bezzasadne, w ocenie Sądu , należy też uznać zarzut strony dotyczący naruszenia prawa skarżącej do obrony oraz zasady przekonywania przez przedstawienie niespójnego uzasadnienia prawnego decyzji.

Ustosunkowując się do powyższych zarzutów Sąd wskazuje, że postępowanie w sprawie stwierdzenia nadpłaty ograniczone jest do okoliczności wskazanych w samym wniosku.

Tym samym istotą tego postępowania w niniejszej sprawie była weryfikacja twierdzeń skarżącej, zgodnie z którymi dostawy biokomponentu [...] od H. sp. z o.o., miały charakter dostaw krajowych, biorąc pod uwagę, że rolę organizatora transportu w łańcuchu miały pełnić podmioty C. Gmbh oraz A. Ltd. i tylko dostawy z ich udziałem można było uznać za ruchome. Natomiast pozostałe transakcje w łańcuchu, w tym sprzedaż biokomponentu [...] Stronie przez spółkę H. były dostawami nieruchomymi dokonanymi na terenie kraju w miejscu zakończenia transportu towarów. Jednocześnie organ odwoławczy w przypadku ustalenia, że opisywane we wniosku transakcje nie miały charakteru dostaw krajowych tylko wewnątrzwspólnotowe, był zobowiązany do zbadania czy skarżąca dochowała należytej staranności w kontaktach z H. sp. z o.o., w tym czy wiedziała lub mogła się dowiedzieć jaki był rzeczywisty przebieg transakcji.

Nie ulega wątpliwości także, iż na konieczność badania dobrej wiary w przypadku błędnej kwalifikacji dostaw w ramach transakcji łańcuchowych wskazywał również Naczelny Sąd Administracyjny. W wyroku z 30 stycznia 2020 r. o sygn. akt I FSK 2123/19, w sprawie błędnego rozpoznania dostaw krajowych i uznania ich jako wewnątrzwspólnotowe, nakazano organowi podatkowemu ponowne zbadanie przebiegu dostaw, w tym świadomości gdzie one były dokonywane.

Także w orzeczenictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, na co trafnie zwrócił uwagę organ, wskazano na konieczność badania przez podatnika przebiegu łańcucha dostaw nie tylko na moment zawierania transakcji, ale również analizowania go do chwili faktycznego odebrania towaru przez nabywcę (por. wyrok TSUE z 21 lutego 2018 r., sygn. akt C-628/16).

Tym samym w sytuacji ustalenia na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego, że wskazane we wniosku podmioty tj. C. Gmbh oraz A. Ltd. były tylko sztucznie utworzonymi ogniwami w łańcuchu transakcji, które w rzeczywistości nie organizowały transportu biokomponentów, jak również nie prowadziły żadnej działalności gospodarczej, konieczne stało się zbadanie, czy skarżąca dochowała należytej staranności podczas dokonywania transakcji z H. sp. z o.o.. Jak wynika z akt sprawy odniesiono się przy tym również do okoliczności wskazanych przez skarżącą.

Z akt sprawy wynika także, że organ w żadnym miejscu nie kwestionował zakupów biokomponentów przez skarżącą. Wskazano tylko, że dostawy te były organizowane w ten sposób, że towar był wysyłany/transportowany bezpośrednio od pierwszego z podmiotów w łańcuchu do ostatniego w łańcuchu transakcji nabywcy, czyli od podmiotów z Belgii, Holandii do L. S.A. w Polsce.

W sprawie wykazano także, że przedłożone przez skarżącą faktury dokumentujące nabycie biokomponentu [...], wystawione przez H. Sp. z o.o. nie odzwierciedlają faktycznych transakcji gospodarczych w zakresie podmiotowym, gdyż przedsiębiorstwo to nie było rzeczywistą stroną tych transakcji.

Tym samym przestawione w zaskarżonej decyzji uzasadnienie należy uznać, wbrew skardze, za spójne i odpowiadające wymogom Ordynacji podatkowej.

Sąd uznał, że za niezasadne również uznać należy zawarte w skardze zarzuty dotyczące naruszenia art. 22 ust. 2 i ust. 3 ustawy o VAT poprzez błędne uznanie, że dostawy H. sp. z o.o. na rzecz skarżącej miały charakter wewnątrzwspólnotowy, podczas gdy prawidłowe zastosowanie ustawy o VAT winno polegać na uznaniu, że dostawy realizowane przez H. sp. z o.o. miały charakter dostaw krajowych.

Z akt sprawy wynika, że organy w sposób wyczerpujący uzasadniły ustalenia zawarte w zaskarżonej decyzji, zgodnie z którymi wskazane we wniosku o stwierdzenie nadpłaty spółki C. Gmbh i A. Ltd. nie mogły być organizatorami transportu w łańcuchu dostaw.

Z ustaleń dokonanych na podstawie materiału dowodowego zebranego w toku postępowania kontrolnego wynika wprost, że ww. wskazane podmioty były tylko sztucznie utworzonymi ogniwami w łańcuchu transakcji, które w rzeczywistości nie organizowały transportu biokomponentów jak również nie prowadziły żadnej działalności gospodarczej, co obszernie opisano w zaskarżonej decyzji.

Ponadto w toku postępowania wykazano, że pozostałe podmioty z przedstawionego przez stronę łańcucha dostaw również nie mogły pełnić roli organizatora transportu, ani nawet brać udział w sprzedaży biokomponentu, a zostały wprowadzone w celu sztucznego zaniżenia ceny oraz wyłudzenia podatku VAT, który nie był płacony.

Powyższe potwierdza więc, że trafny jest wniosek zawarty w zaskarżonej decyzji, iż faktury dokumentujące nabycie biokomponentu [...], wystawione przez H. Sp. z o.o. nie odzwierciedlają faktycznych transakcji gospodarczych w zakresie podmiotowym, gdyż przedsiębiorstwo to nie było rzeczywistą stroną tych transakcji.

Tym samym ze zgromadzonego materiału dowodowego wynika, że zadeklarowane przez skarżącą transakcje nabycia biokomponentów od H. Sp. z o.o. nie były transakcjami krajowymi, a zostały dokonane na terytorium Belgii oraz Holandii w momencie załadunku towaru na statek. Powyższe wynika zarówno z § 17 Ogólnych warunków zakupów biokomponentów jak i z przedłożonych konosamentów, co organ podkreślił w zaskarżonej decyzji.

W ocenie Sądu, niezasadne są również podniesione przez skarżącą zarzuty dotyczące naruszenia art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit. a) oraz art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy o VAT - przez odmowę prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących transakcje z H. sp. z o.o. i przyjęcie, że skarżąca nie dochowała należytej staranności kupieckiej.

Podniesione w tym względzie zarzuty stanowią wyłączenie polemikę z ustaleniami dokonanymi przez organ odwoławczy, która nie jest poparta żadnym materiałem dowodowym. Podkreślenia wymaga również, że wydając zaskarżoną decyzję organ nie powoływał się ani na art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit. a), ani art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy o VAT.

W tej sytuacji Sąd podziela zawarte w zaskarżonej decyzji konstatacje, zgodnie z którymi skarżąca nie dochowała należytej staranności dokonując transakcji z H. sp. z o.o. , a organ wykazał, że dokonując pierwszej transakcji zakupu biokomponentów skarżąca nie weryfikowała wiarygodności kontrahenta, nie żądając nawet najbardziej podstawowych dokumentów rejestracyjnych.

Ze zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego wynika więc, że dokonując pierwszej transakcji skarżąca dokonała zapłaty 9.745.970,19 zł, nie weryfikując żadnych dokumentów podmiotu z nowym nr NIP, nowym rachunkiem bankowym i to przed załadunkiem towaru, o czym wiedzieli pracownicy Spółki.

Transakcja ta została dokonana z pominięciem obowiązującej w spółce procedury zakupów biokomponentów. Ze zgromadzonej w sprawie dokumentacji wynika bowiem, że H. Sp. z o.o. nie brała nawet udziału w akcji ofertowej, w której wybrany został inny dostawca.

Kolejne transakcje były także dokonywane z naruszeniem istniejących procedur w zakresie dotyczącym min. terminów płatności oraz wystawiania faktur. W szczególności należy wskazać, co organ trafnie podkreślił, że wszystkie płatności na rzecz H. Sp. z o.o. dokonywane były z naruszeniem 14 dniowego terminu płatności. W wyniku powyższych naruszeń zapłata za biokomponenty była dokonywana w efekcie na zasadzie przedpłat zanim doszło do dostawy towaru. Taki sposób rozliczeń nie pozwalał dostawcy biokomponentów prowadzić proceder polegający na wyłudzaniu podatku VAT, podczas gdy nie posiadał on środków na przeprowadzenie transakcji ze skarżącą.

W sprawie wykazano także, że skarżąca nie sprawowała w wystarczający sposób nadzoru nad swoimi pracownikami, którzy współpracując z przedstawicielami paliwowego dostawcy towaru, umożliwiali mu prowadzenie procederu polegającego na wyłudzeniu podatku VAT.

Reasumując, Sąd uznał że prawidłowa i nie naruszająca prawa jest decyzja ostateczna nr 2201-IOV-2.4103.213-221.2024/10/04 wydana w sprawie z odwołania od decyzji Naczelnika Pomorskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Gdyni z 31 maja 2024 r. nr 328000-CPK.5001.7.2024.211 .

W ocenie Sądu, a wbrew twierdzeniom zawartym w skardze, w niniejszej sprawie organ odwoławczy był w pełni uprawniony do rozpatrzenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty złożonego przez skarżącą 20 kwietnia 2017 r. - pomimo przedawnienia zobowiązania podatkowego. Zważywszy na zgromadzony w sprawie materiał dowodowy zasadnie więc odmówiono stwierdzenia nadpłaty w podatku od towarów i usług wraz z uiszczonymi przez skarżącą odsetkami za zwłokę za okres od listopada do grudnia 2014 roku oraz od marca do września 2015 roku w łącznej kwocie 40.760.012 zł, potwierdzając to szeroką argumentacją i powołanymi dowodami.

Zdaniem Sądu, zebrany w sprawie materiał dowodowy należy uznać za pełny, a jego ocena została dokonana zgodnie z regułami określonymi w Ordynacji podatkowej, w tym nie zostały naruszone przepisy procesowe wymienione w skardze. Organ odwoławczy oparł się na wszystkich posiadanych dowodach i odniósł się do ich treści, a w konkluzji wyciągnął logiczne wnioski, nie przekraczając granic swobodnej oceny dowodów zakreślonej dyspozycją art. 191 Ordynacji podatkowej.

Jak wynika z akt sprawy, stronie skarżącej zapewniono czynny udział w toku prowadzonego postępowania, a stanowisko organów w zakresie merytorycznym jest jednoznaczne i wynika wprost z analizy treści zaskarżonej decyzji.

Mając to na uwadze Sąd orzekł o oddaleniu skargi jako niezasadnej (art. 151 p.p.s.a.).

jeszcze 8673 słowa

Przeczytaj pełną treść uzasadnienia

Widzisz ~30% uzasadnienia. Zaloguj się lub załóż konto, aby przeczytać całość.

Zaloguj się Wypróbuj za darmo

Szukasz podobnych spraw?

QuickMap AI przeszukuje 2,87 mln dokumentów podatkowych i zwraca dopasowane orzeczenia z analizą linii orzeczniczej.

Wypróbuj za darmo