Wyrok WSA z dnia 14 lipca 2026, sygn. I SA/Gd 383/26

Sygnatura: I SA/Gd 383/26
Data orzeczenia: 14 lipca 2026
Sąd: Wojewódzki Sąd Administracyjny (WSA)
Status: Nieprawomocne
Podatnik: spółka akcyjna

Streszczenie

Spółka akcyjna P. S.A. złożyła wniosek o stwierdzenie nadpłaty w podatku od nieruchomości za lata 2019-2023, załączając korekty deklaracji. Organ podatkowy wszczął postępowanie dotyczące roku 2020 i decyzją z 23 sierpnia 2024 r. określił zobowiązanie podatkowe na 3 700 746 zł oraz odmówił stwierdzenia nadpłaty w kwocie 2 176 zł. Spór dotyczył kwalifikacji kabli zainstalowanych w kanalizacji kablowej, kanale technologicznym oraz kabli telekomunikacyjnych dowieszonych do linii naziemnej – czy stanowią one budowle podlegające opodatkowaniu. Organ oparł się na opiniach biegłych z 27 października 2023 r. oraz dokumentacji z wcześniejszego postępowania za 2016 r.…

Samorządowe Kolegium Odwoławcze decyzją z 25 lipca 2025 r. utrzymało w mocy decyzję organu pierwszej instancji. Podatnik kwestionował opodatkowanie kabli umieszczonych w kanalizacji kablowej, twierdząc, że nie stanowią one budowli ani urządzeń budowlanych w rozumieniu ustawy o podatkach i opłatach lokalnych oraz Prawa budowlanego. Zarzucał także naruszenia proceduralne: wadliwe doręczenie decyzji profesjonalnemu pełnomocnikowi, wydanie decyzji po upływie terminu przedawnienia zobowiązania, naruszenie zasady dwuinstancyjności oraz brak należytego uzasadnienia decyzji organu odwoławczego. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku uchylił zaskarżoną decyzję SKO. Sąd oddalił zarzuty dotyczące doręczenia, uznając, że decyzja sporządzona w formie papierowej mogła być doręczona przesyłką rejestrowaną, a art. 144 § 5 Ordynacji podatkowej nie wymagał w tym przypadku doręczenia elektronicznego. Oddalił również zarzut przedawnienia, wskazując, że złożenie wniosku o stwierdzenie nadpłaty przed upływem terminu przedawnienia uprawnia organ do orzekania po tym terminie na podstawie art. 79 § 3 Ordynacji podatkowej. Główną podstawą uchylenia było naruszenie art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 Ordynacji podatkowej – uzasadnienie decyzji SKO było lakoniczne, nie zawierało własnego stanowiska organu odwoławczego, nie przywołało przepisów prawa materialnego ani nie wyjaśniło ich zastosowania do stanu faktycznego. Sąd podkreślił, że organ odwoławczy powinien wskazać konkretne przepisy i wyjaśnić, dlaczego kable w kanalizacji podlegają opodatkowaniu.

jeszcze 198 słów

Pełne streszczenie po zalogowaniu

Streszczenie AI to nasza wartość dodana — zaloguj się lub załóż konto, aby zobaczyć pełną analizę.

Zaloguj się Wypróbuj za darmo

Sentencja

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Alicja Stępień (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Marek Kraus, Sędzia NSA Sławomir Kozik, , po rozpoznaniu w Wydziale I w trybie uproszczonym w dniu 14 lipca 2026 r. sprawy ze skargi P. S.A. z siedzibą w W. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Słupsku z dnia 25 lipca 2025 r. nr SKO.410.744.2024 w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2020 r. oraz odmowy stwierdzenia nadpłaty w tym podatku za 2020 r. 1. uchyla zaskarżoną decyzję 2. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Słupsku na rzecz strony skarżącej kwotę 7.103 zł (siedem tysięcy sto trzy złote) tytułem zwrotu kosztów postępowania

Uzasadnienie

Wnioskiem z dnia 20 grudnia 2023 r. P. S.A. w W. (dalej w skrócie zwana Spółką) wystąpiła do Wójta Gminy Wicko (dalej w skrócie zwany Wójtem lub organem pierwszej instancji) o stwierdzenie nadpłaty w podatku od nieruchomości za lata 2019-2023, załączając korekty deklaracji podatkowych za ten okres.

Organ podatkowy postanowieniem z dnia 26 stycznia 2024 r. wszczął z urzędu postępowanie w sprawie określenia stronie wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2020 r.

Decyzją z dnia 23 sierpnia 2024 r. Wójt określił stronie wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2020 r. w kwocie 3.700.746 zł oraz odmówił stwierdzenia nadpłaty w tym podatku za 2020 r. w kwocie 2.176 zł.

Po rozpatrzeniu wniesionego przez stronę odwołania, decyzją z 25 lipca 2025 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Słupsku (dalej w skrócie zwane Kolegium lub organem odwoławczym) utrzymało w mocy decyzję organu pierwszej instancji.

Kolegium wskazało, że istotą wniosku o stwierdzenie nadpłaty było przyjęcie przez stronę, że kable zainstalowane w kanalizacji kablowej, zainstalowane w kanale technologicznym oraz kable telekomunikacyjne dowieszone do już istniejącej linii kablowej naziemnej nie stanowią obiektu budowlanego lub jego części ani urządzenia budowlanego, a tym samym nie powinny podlegać opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Następnie Kolegium stwierdziło, że odwołanie strony nie jest zasadne, a zaskarżona decyzja organu pierwszej instancji odpowiada prawu.

Dalej organ odwoławczy zauważył, że organ pierwszej instancji zgromadził obszerny materiał dowodowy, zwłaszcza w zakresie opinii technicznych, które odnosiły się do wszystkich elementów stacji elektroenergetycznych oznaczonych jako: [...] i [...], wskazując na powiązania techniczne spornych elementów będących wyposażeniem tych stacji. Zdaniem organu, organ podatkowy pierwszej instancji dokonał szczegółowego ustalenia charakteru technicznego obiektów budowlanych należących do strony. Służyły temu m.in. analiza zgromadzonej w toku postępowania dokumentacji, jak również oględziny przeprowadzone w dniu 19 grudnia 2022 r., na podstawie których przygotowane zostały dwie opinie. W ocenie Kolegium zawierają one kompleksowy opis cech technicznych, fizycznych i funkcjonalnych oraz ocenę techniczną tych urządzeń pod kątem posiadanych przez nie cech technicznych, fizycznych i funkcjonalnych, w celu oceny możliwości zakwalifikowania tych urządzeń jako elementów sieci elektroenergetycznej. Zwrócono uwagę, że z opinii biegłych wynika, że oznaczone w tabelach urządzenia i aparatura elektroenergetyczna "stanowią bądź element składowy obiektu budowlanego wykonany z użyciem wyrobów budowlanych bądź wyrób budowlany, który został zadeklarowany przez producenta jako całość wraz z użytymi do jego produkcji komponentami".

Kolegium podniosło następnie, że Wójt prowadził również postępowanie podatkowe, którego stroną była Spółka a dotyczące określenia wysokości zobowiązania podatkowego za rok 2016. W toku tego postępowania w sposób szczegółowy analizowana była kwestia opodatkowania należących do podatnika pozostałych elementów sieci elektroenergetycznych, szczególnie w kontekście umieszczenia części przewodów w kanalizacji kablowej — w kontekście brzmienia art. 3 pkt 3 a ustawy — Prawo budowlane, wykluczających takie przewody z zakresu pojęcia obiektu liniowego, a w związku z tym również z pojęcia budowli (i konsekwentnie obiektu budowlanego) w rozumieniu art. 3 pkt 3 ustawy — Prawo budowlane. Dokumenty zebrane w toku postępowania prowadzonego za rok 2016 zostały przy tym włączone do akt niniejszej sprawy oraz zostały wzięte pod uwagę przy wydawaniu rozstrzygnięcia.

Organ odwoławczy zauważył też, że wyjaśniając kwestię tego, że w skład "[...]" wchodzą także linie kablowe położone w kanalizacji kablowej, tym samym nie będące budowlą, organ podatkowy zlecił sporządzenie opinii w zakresie charakterystyki technicznej składników sieci światłowodowej oraz sieci elektroenergetycznej należącej do Spółki, położonych na terenie Gminy W. W konsekwencji przez biegłych zostały przygotowane odrębne opinie, w odniesieniu do fragmentów sieci przypisanych odpowiednio do [...] oraz [...]. Celem pozyskania tych opinii było uzyskanie wiadomości specjalnych, które umożliwiłyby organowi podatkowemu dokonanie prawidłowych opisów poszczególnych elementów sieci oraz wskazania, które z nich powinny podlegać opodatkowaniu jako budowle podlegające opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Na tej podstawie dokonano stosownych ustaleń, których prawidłowość odnośnie do okoliczności stanu faktycznego została potwierdzona przez podatnika w piśmie z dnia 12 października 2023 r.

Kolegium podało następnie, że łączna podstawa opodatkowania obiektów spełniających kryteria pozwalające na zakwalifikowanie ich do pojęcia budowli, należących do strony i położonych na terenie Gminy W. wynosi 167.536.093,88 zł, a podatek od budowli za rok 2020 powinien wynosić 3.350.721,88 zł. Organ wskazał też, że należny podatek od budynków wyniósł 12.294,03 zł, a od gruntów 337.729,75 zł. Łącznie podatek od nieruchomości za 2020 r. wyniósł 3.700.746,00 zł, a ponieważ strona uiściła ten podatek w łącznej wysokości 3.264.414,00 zł, to nadpłata w niniejszej sprawie nie wystąpiła.

Zdaniem Kolegium organ pierwszej instancji, przy wydawaniu decyzji nie naruszył przepisów Ordynacji podatkowej. Wykładnia przepisów prawa podatkowego zaprezentowana w decyzji była spójna i zgodna z zasadami logiki. Nie doszło również do naruszenia zasady in dubio pro tributario, albowiem w sprawie nie istniały żadne wątpliwości co do treści przepisów prawa podatkowego, które nie mogły zostać usunięte za pomocą wykładni. W ocenie organu odwoławczego Wójt w wydanej decyzji odniósł się do wszystkich zebranych dowodów w tym pism Spółki składanych w toku postępowania, a zebrane przez niego dokumenty stanowią materiał kompletny pozwalający na określenie wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości.

Kolegium stanęło również na stanowisku, że podatnik nie może narzucać organowi sposobu oceny wiarygodności i wagi dla sprawy zebranych dokumentów, natomiast uzasadnieniem dla przyjęcia opinii biegłych jako głównego źródła mającego wpływ na ustalenia zawarte w decyzji jest to, że w najpełniejszym stopniu pozwoliły one na wyjaśnienie wątpliwości dotyczących charakteru technicznego i użytkowego części obiektów, co było niezbędne przy późniejszym określeniu przez organ właściwego sposobu opodatkowania obiektów spornych. Ocena materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie miała charakter całościowy. Wbrew stanowisku strony, w niniejszej sprawie materiał dowodowy zebrano zgodnie z regułami postępowania dowodowego a następnie w sposób wyczerpujący dokonano jego rozpatrzenia, wskazując jakie fakty i dowody przemawiały za zaprezentowanym w decyzji stanowiskiem.

W skardze złożonej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Spółka wniosła o odrzucenie skargi i zwrot wpisu, ewentualnie o uchylenie zaskarżonej decyzji Kolegium i zasądzenie kosztów postępowania.

Zaskarżonej decyzji zarzucono naruszenie:

1) art. 144 § 1a, 144 § 5, 145 § 2 Ordynacji podatkowej poprzez dokonanie wadliwego doręczenia Decyzji SKO, profesjonalnemu pełnomocnikowi (doradcy podatkowemu) za pośrednictwem operatora pocztowego w formie tradycyjnej. Dodatkowo SKO w dalszym ciągu wadliwie oznacza w samej decyzji pełnomocnika Spółki Pana P.S., który nie jest już pełnomocnikiem strony (na marginesie podkreślić należy, że w piśmie przewodnim do Decyzji SKO błędnie wskazano podmiot jako spółkę "P.1 S.A.");

2) art. 70 § 1 oraz art. 21 § 3 Ordynacji podatkowej - poprzez zaakceptowanie przez SKO i utrzymanie w mocy decyzji organu pierwszej instancji określającej całe zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości już po upływie terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego za 2020 r.;

3) art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (dalej: p.p.s.a.) - poprzez niezastosowanie się do wiążącej oceny prawnej wyrażonej w postanowieniu WSA w Gdańsku z 3 grudnia 2025 r., sygn. I SA/Gd 748/25, w którym Sąd wyraźnie stwierdził, że w świetle art. 144 § 5 Ordynacji podatkowej doręczenie decyzji profesjonalnemu pełnomocnikowi powinno nastąpić za pośrednictwem środków komunikacji elektronicznej albo w siedzibie organu. Pominięcie tej wiążącej wykładni przy ponownym rozpoznaniu sprawy stanowi samodzielne naruszenie prawa procesowego, mające istotny wpływ na wynik sprawy.

4) art. 127 Ordynacji podatkowej poprzez naruszenie zasady dwuinstancyjności postępowania podatkowego, polegające na tym, że SKO, utrzymując w mocy decyzję Wójta w zakresie określenia zobowiązania podatkowego, ograniczyło się do powielenia ustaleń i ocen organu pierwszej instancji. Organ odwoławczy nie przeprowadził samodzielnej, pełnej i wszechstronnej weryfikacji zebranego materiału dowodowego oraz nie odniósł się należycie do zarzutów odwołania. Przede wszystkim w swoim pobieżnym uzasadnieniu Kolegium nie wskazało kwoty zobowiązania podatkowego, kwoty odmówionej nadpłaty jak również obiektów spornych. Tym samym postępowanie w drugiej instancji miało charakter niejako pozorny;

5) art. 121 § 1, art. 122, art. 124 oraz art. 180 § 1, art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez nieuwzględnienie tez wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (dalej: WSA) w Gdańsku z dnia 8 stycznia 2025 r., sygn. akt I SA/Gd 793/24, w którym sąd rozstrzygnął analogiczną sprawę dotyczącą opodatkowania majątku Spółki podatkiem od nieruchomości na terenie Gminy Wicko za 2019 rok. Co prawda powyższy wyrok zapadł w odniesieniu do roku 2019, jednak jego tezy pozostają aktualne i dotyczą również roku 2020. Uwzględnienie tych tez powinno wpłynąć na konieczność przeprowadzenia przez SKO postępowania dowodowego, ograniczając się do formalistycznej oceny stanu faktycznego. Z kolei brak odniesienia się do wyroku i jego pominięcie przy ocenie stanu faktycznego oraz kwalifikacji prawnej doprowadziło do wydania kolejnej decyzji obarczonej poważnymi wadami, co skutkuje naruszeniem zasady praworządności, jak również pogłębia stan niepewności prawnej i narusza interes prawny Spółki;

6) art. 120, art. 121 § 1 oraz art. 127 Ordynacji podatkowej i art. 2a Ordynacji podatkowej w zw. z art. 2 ust. 1 pkt 3 UPOL, art. 1a ust. 1 pkt 2 UPOL, art. 3 ust. 1 UPB oraz art. 3 ust. 3 UPB poprzez:

• brak rzetelnego rozpatrzenia sprawy w II instancji i wydanie Decyzji SKO, która nie odpowiada przepisom prawa powszechnie obowiązującego, jakie są właściwe w niniejszej sprawie;

• poprzez dokonanie niewłaściwej kwalifikacji urządzeń technicznych (w tym transformatorów) jako elementów sieci elektroenergetycznej podlegających opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości w 2020 r., podczas gdy w decyzji z 2016 r., do której dokumentacji Organ podatkowy się odwołał i którą włączył do akt niniejszej sprawy, te same urządzenia nie zostały uznane za przedmiot opodatkowania, mimo że przepisy prawa w tym zakresie nie uległy zmianie, co narusza zasadę prawdy obiektywnej, zasadę prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie, zasadę in dubio pro tributario oraz zasadę legalizmu i miało istotny wpływ na wynik sprawy;

• pośrednie oparcie Decyzji SKO (poprzez utrzymanie w mocy Decyzji) na nieaktualnym brzmieniu pojęcia "obiektu budowlanego" i w związku z tym na nieobowiązującej już w 2020 r. przesłance całości techniczno-użytkowej spornych obiektów z siecią techniczną (która jest określana przez Organ podatkowy w Decyzji m.in. jako połączenie w taki sposób, aby dane obiekty zgodnie z wymogami techniki nadawały się one do określonego użytku; w Decyzji SKO bezrefleksyjnie potwierdzono prawidłowość stanowiska Organu I instancji, pomimo że poszczególne ustalenia faktyczne i prawne odnoszą się w sposób bezpośredni do pozanormatywnej przesłanki);

• rozstrzyganiu w przedmiotowej sprawie poprzez uznanie, że sporne w sprawie urządzenia stanowią budowle (urządzenia budowlane) jako element sieci technicznej (linii elektroenergetycznej), mimo że nie stanowią one samodzielnie obiektów budowlanych, nie służą one bezpośrednio przesyłowi prądu, a mają swoje odrębne funkcjonalności oraz pomimo, że sporne urządzenia nie są wymienione w art. 3 pkt 3 UPB oraz w art. 3 pkt 9 tej ustawy, ani nie są podobne do któregokolwiek z obiektów tam wymienionych, a zatem na gruncie obowiązujących przepisów, nie mogą zostać uznane za budowle;

• rozstrzyganiu wątpliwości co do treści przepisów prawa podatkowego na niekorzyść podatnika poprzez uznanie, że mimo braku jasno sprecyzowanej definicji "sieci technicznej", w tym elektroenergetycznej, w zasadzie każde urządzenie towarzyszące tej sieci powinno stanowić urządzenie budowlane, a zatem przyjęcie niekorzystnej dla podatnika wykładni przepisów, pomimo że uprawniona była wykładnia pozostawiająca sporne urządzenia techniczne poza zakresem opodatkowania podatkiem od nieruchomości, ponieważ nie stanowią one budowli w rozumieniu art. 3 pkt 3 UPB ani urządzeń budowlanych wskazanych w art. 3 pkt 9 UPB i w razie zaistniałych wątpliwości taką wykładnię Organ podatkowy winien przyjąć przy rozstrzyganiu niniejszej sprawy, czego nie uczynił;

7) art. 210 § 1 pkt 3 i 6 oraz art. 210 Ę 4 w zw. z art. 124 oraz art. 191 Ordynacji podatkowej, poprzez niewłaściwe oznaczenie strony reprezentującej w Decyzji SKO oraz niewskazanie w Decyzji SKO - podobnie jak Wójt w Decyzji - własnego uzasadnienia faktycznego i prawnego co do kwalifikacji prawnopodatkowej poszczególnych obiektów, które mogłoby wyjaśniać Podatnikowi dlaczego dokonano takiego a nie innego rozstrzygnięcia, co przejawiało się m.in. tym, że w żadnym miejscu uzasadnienia Decyzji SKO:

• powtórne błędne oznaczenie osoby reprezentującej Spółkę poprzez ponowne wadliwe oznaczenie byłego pełnomocnika Pana P.S., mimo że nie był on już pełnomocnikiem Spółki, co doprowadziło do nieprawidłowego oznaczenia podmiotowego aktu, a także błędne oznaczenie stron w towarzyszącej korespondencji (pismo przewodnie do wszystkich decyzji z dnia 24 lutego 2026 r.), przez zaadresowanie pisma przewodniego do wszystkich decyzji SKO na spółkę "P.1" oraz wskazanie tego podmiotu w końcowym fragmencie pisma jako otrzymującego korespondencję;

• nie zawarto jakichkolwiek rozważań na temat interpretacji przepisów UPOL i UPB, które były podstawą kwalifikacji prawnopodatkowej dokonanej przez Organ podatkowy (uzasadnienie jest na tyle lakoniczne i ukierunkowane na autorytarne rozstrzygnięcie, że Organ Odwoławczy nawet nie wymienił tych przepisów w treści Decyzji SKO, a jedynie bezkrytycznie zaakceptował stanowisko Wójta i utrzymał Decyzję w mocy);

• nie wskazano, dlaczego rozstrzygając sprawę w zakresie przedmiotu sporu (kwalifikacji prawnopodatkowej poszczególnych urządzeń elektroenergetycznych), SKO bezrefleksyjnie powieliło argumentację z Decyzji wydanej przez Wójta, która sprowadzała się jedynie do przytoczenia szerokich fragmentów z wadliwych i nierzetelnie sporządzonych dokumentów w postaci opinii biegłych a następnie wydania profiskalnego rozstrzygnięcia opartego na pozanormatywnych przesłankach;

• nie wyjaśniono, dlaczego Organ Odwoławczy, wbrew obowiązującym przepisom prawa i orzecznictwu sądowoadministracyjnemu, z góry postanowił wydać negatywne i rażąco niezgodne z przepisami rozstrzygnięcie zwiększające zakres zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości na rzecz Spółki;

8) art. 229 oraz art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez bezrefleksyjne i bezkrytyczne oparcie Decyzji SKO na ustaleniach z Decyzji, która bazowała wyłącznie opiniach biegłych powołanych przez Organ podatkowy (które były wydane w oparciu o przepisy UPB, więc kwalifikacja w nich zawarta - jeśli w ogóle została wprost wskazana - nie może być bezkrytycznie przełożona na potrzeby podatkowe, a dodatkowo odnosiły się do przesłanek pozanormatywnych), a nieprzeprowadzenie jakiegokolwiek postępowania wyjaśniającego i brak analizy ustaleń faktycznych w II instancji, co spowodowało brak wyczerpującego rozpoznania całego materiału dowodowego oraz uznanie za udowodnione określonych okoliczności faktycznych na podstawie wybiórczego i nierzetelnego materiału dowodowego, który został również niewłaściwie oceniony;

9) art. 123 § 1, art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 190 § 1 i 2 w zw. z art. 197 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez zaakceptowanie przez SKO przeprowadzenia przez Organ podatkowy dowodu z dwóch opinii biegłego z dnia 27 października 2023 r. w zakresie charakterystyki stacji elektroenergetycznych jak również tworzących je urządzeń dla potrzeb stwierdzenia czy zostały one wzniesione z użyciem wyrobów budowlanych - sporządzonych w odniesieniu do [...] oraz [...] (dalej: Opinie Biegłego ws. wyrobów budowlanych) bez udziału strony, a tym samym uniemożliwienie brania czynnego udziału w postępowaniu, niezawiadomienie strony o miejscu i terminie przeprowadzenia dowodu z opinii biegłego i zlekceważenie prawa strony do brania udziału w przeprowadzaniu dowodu, zadawania pytań biegłym, składania zastrzeżeń i uwag oraz złożenia wyjaśnień w sprawie.

10) art. 1 a ust. 1 pkt 2 oraz art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (dalej: UPOL) w zw. z art. 1 i art. 3 pkt 1, art. 3 pkt 3, art. 3 pkt 6 i art. 3 pkt 9 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (dalej: UPB , poprzez:

• uznanie za budowle (w postaci urządzeń budowlanych) spornych w sprawie składników majątku Spółki stanowiących urządzenia techniczne, mimo że:

o samodzielnie nie są one obiektami budowlanymi ani urządzeniami budowlanymi, ponieważ nie wchodzą w ogóle w zakres przepisów UPB, nie podlegają w ogóle regulacji UPB, z uwagi m.in. na to że nie zostały wybudowane;

o niedokonanie oddzielnej oceny poszczególnych spornych w sprawie składników majątku Spółki pod kątem uznania ich za odrębny obiekt budowlany;

• uznanie za budowle (w postaci urządzeń budowlanych) spornych składników majątku Spółki jako stanowiących tzw. "całość techniczno-użytkową" z linią elektroenergetyczną i zakwalifikowanie ich do kategorii urządzeń budowlanych (jako zapewniających możliwość korzystania z obiektu zgodnie z przeznaczeniem), mimo że taka kwalifikacja nie jest możliwa na podstawie właściwych obecnie przepisów, gdyż przesłanka ta jest pozanormatywna wraz z nowelizacją UPB w zakresie definicji "obiektu budowlanego"; po nowelizacji, UPB w definicji obiektu budowlanego nie posługuje się już przesłanką "całości techniczno - użytkowej", a zatem element "całości techniczno - użytkowej" nie powinien być uwzględniany przy dokonywaniu oceny charakteru prawnopodatkowego, kwalifikacji prawnopodatkowej obiektów w stanie prawnym obowiązującym po 28 czerwca 2015 r.;

• uznanie, że sporne składniki majątku Spółki - urządzenia techniczne, stanowią urządzenia budowlane, jako element, część sieci elektroenergetycznej, stanowią całość wraz z liniami elektroenergetycznymi, połączone są w sposób techniczno - funkcjonalny z siecią elektroenergetyczną, podczas gdy:

• za urządzenie budowlane można uznać urządzenie techniczne stanowiące odrębny przedmiot materialny, powiązany funkcjonalnie z obiektem budowlanym (budynkiem/budowlą); urządzenie techniczne funkcjonalnie powiązane z obiektem budowlanym należy identyfikować jako odrębną budowlę (urządzenie budowlane), niezależną od odrębnego przedmiotu opodatkowania, tj. budynku lub budowli, z którą ów związek użytkowy wykazuje, przez co uznanie przez Organ podatkowy, że sporne urządzenia stanowią element, część sieci elektroenergetycznej, stanowią całość z liniami elektroenergetycznymi wyłącza możliwość uznania ich za urządzenia budowlane, stanowiące odrębną budowlę, zapewniające możliwość użytkowania sieci elektroenergetycznej zgodnie z przeznaczeniem;

• z perspektywy aktualnie obowiązujących (po 28 czerwca 2015 r.) przepisów sieć elektroenergetyczna oraz urządzenia techniczne stanowią odrębne obiekty, z których każdy wymaga oddzielnej oceny, czy spełnia kryteria budowli, o której mowa w art. 1a ust. 1 pkt 2 UPOL;

• uznanie, że sporne składniki majątku Spółki - urządzenia techniczne, stanowią budowle jako urządzenia budowlane, przy jednoczesnym posługiwaniu się przez Organ podatkowy pojęciem "urządzenia/instalacje techniczne", argumentowaniu swego stanowiska przez Organ podatkowy orzeczeniami potwierdzającymi, iż urządzenia techniczne stanowią budowle jako część sieci elektroenergetycznej, instalacje zapewniające możliwość użytkowania sieci elektroenergetycznej zgodnie z przeznaczeniem, na podstawie art. 3 pkt 1 UPB, jak również stanowią budowle jako "wolno stojące urządzenia techniczne" wymienione wprost w art. 3 pkt 3 UPB, podczas gdy:

• pojęcia "urządzenia techniczne" oraz "instalacje zapewniające możliwość użytkowania obiektu budowlanego zgodnie z przeznaczeniem" na gruncie UPB są pojęciami o rozłącznych zakresach znaczeniowych; za urządzenie budowlane można uznać urządzenie techniczne, niebędące instalacjami, o których mowa w art. 3 pkt 1 UPB;

• kwalifikacja obiektu jako budowli może odbywać się w oparciu o różne podstawy, np. jako: urządzenie budowlane (art. 3 pkt 9 UPB), instalacja zapewniająca możliwość użytkowania budowli zgodnie z przeznaczeniem (art. 3 pkt 1 UPB), budowla wymieniona wprost w art. 3 pkt 3 UPB, np. wolno stojące urządzenie techniczne, przy czym ww. podstawy klasyfikacji prawnopodatkowej są rozłączne i od siebie niezależne, a zatem powoływanie się przez Organ podatkowy na wszystkie ww. podstawy kwalifikacji prawnopodatkowej urządzeń technicznych jako budowli, należy uznać za nieprawidłowe;

• urządzenie budowlane nie stanowi części budowli, ale odrębny obiekt, natomiast w niniejszej sprawie Organ podatkowy kwalifikację prawnopodatkową urządzeń technicznych jako budowli - urządzeń budowlanych uzasadnia tym, że przedmiotowe urządzenia stanowią część innej budowli - sieci elektroenergetycznej, co należy uznać za nieprawidłowe;

• sporne w sprawie urządzenia techniczne, przez posadowienie ich na fundamentach oraz konstrukcjach wsporczych, jak również zlokalizowanie w budynkach, nie są wolno stojące;

• uznanie za budowle (w postaci urządzeń budowlanych) części spornych w sprawie składników majątku stanowiących urządzenia techniczne posadowione na fundamencie, mimo że w katalogu budowli wyraźnie wskazano, iż urządzenia techniczne posadowione na fundamencie lub innej konstrukcji wsporczej nie są budowlą (obiektem budowlanym w postaci budowli jest wówczas wyłącznie fundament / konstrukcja wsporcza), a urządzenie techniczne posadowione na fundamencie / konstrukcji wsporczej nie może być urządzeniem budowlanym, w tym to nie urządzenie techniczne służy fundamentowi, na którym jest posadowione, ale odwrotnie; a tym samym pominięcie faktu, iż są to urządzenia techniczne posiadające części budowlane, co sprawia, że budowle stanowią jedynie ich elementy budowlane;

• uznanie za budowle (w postaci urządzeń budowlanych) części spornych w sprawie składników majątku stanowiących urządzenia techniczne będące wewnętrznym wyposażeniem budynków, gdzie za budynek Organ podatkowy uznał jedynie samą "obudowę" stacji transformatorowej, podczas gdy:

• ww. obiekty nie stanowią odrębnych od budynków obiektów budowlanych;

• sporne urządzenia techniczne należy zakwalifikować jako nierozerwalną część składową, wyposażenie budynków, wewnątrz których się znajdują, niestanowiące odrębnego, samodzielnego obiektu budowlanego i przedmiotu opodatkowania podatkiem od nieruchomości w kategorii "budowle", ale stanowiące wraz z budynkiem jeden obiekt budowlany;

• sporne urządzenia techniczne stanowią wyposażenie budynków nadające budynkom cechy funkcjonalne, w tym np. w zakresie rozdziału energii, nadawania jej odpowiednich parametrów, co oznacza, iż procesy związane z rzeczonymi funkcjami mogą się odbywać właśnie dzięki urządzeniom znajdującym się w tych budynkach, a zatem bez przedmiotowych urządzeń technicznych budynki nie mogłyby pełnić swej podstawowej funkcji, lecz byłyby budynkiem o nieokreślonym przeznaczeniu;

• istnieje odrębna kategoria budynków przemysłowych, które, aby należycie pełnić swoją funkcję, muszą zostać wypełnione urządzeniami i instalacjami; dlatego takie budynki jak np. rozdzielnie, nastawnie, stacje redukcyjne, itp. i wiele innych budynków przemysłowych, aby móc należycie spełniać swoją funkcję, muszą zostać wyposażone w instalacje i urządzenia, które determinują funkcję przemysłową budynku;

• 11) art. 2 ust. 1 pkt 3 oraz art. 4 ust. 1 pkt 3 UPOL poprzez nieprawidłowe określenie podstawy opodatkowania budowli będące wynikiem niewłaściwego ustalenia przedmiotów opodatkowania w podatku od nieruchomości (zarówno w odniesieniu do spornych urządzeń technicznych i ich opodatkowania jak i kwestii ustalenia przedmiotu opodatkowania w odniesieniu do linii kablowych znajdujących się w majątku Spółki).

W odpowiedzi na skargę Kolegium wniosło o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko.

W piśmie procesowym z 6 lipca 2026 r. Spółka powtórzyła swoją argumentację zaprezentowaną w skardze, zarzucając ponownie naruszenie przez organ przepisów art. 153 p.p.s.a., art. 70 § 1 i art. 144 § 5 Ordynacji podatkowej.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje:

Skarga zasługuje na uwzględnienie, albowiem zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem prawa.

Przed wskazaniem zasadniczych powodów uchylenia zaskarżonej decyzji Sąd odniesie się do złożonego przez stronę wniosku o odrzucenie skargi. Podstaw do tak sformułowanego żądania strona wnosząca skargę upatrywała w tym, że w jej ocenie doszło do wadliwego doręczenia decyzji Kolegium za pośrednictwem operatora pocztowego, w formie przesyłki poleconej, podczas gdy strona była reprezentowana przez pełnomocnika będącego doradcą podatkowym, co obligowało organ do zastosowania reguł doręczania wskazanych w art. 144 § 5 Ordynacji podatkowej.

Z akt sprawy wynika, że decyzja organu odwoławczego została sporządzona w formie papierowej. W związku z tym pozostało do rozstrzygnięcia, czy do tak sporządzonej decyzji (nie elektronicznej) zastosowanie ma sposób doręczenia, o którym mowa w art. 144 § 5 Ordynacji podatkowej, w szczególności czy należało ją doręczyć na adres do doręczeń elektronicznych pełnomocnika.

Zgodnie z brzmieniem art. 144 § 1a Ordynacji podatkowej organ podatkowy doręcza pisma na adres do doręczeń elektronicznych, chyba że doręczenie następuje na konto w systemie teleinformatycznym organu podatkowego albo w siedzibie organu podatkowego. Stosownie zaś do art. 144 § 1b Ordynacji podatkowej, w przypadku braku możliwości doręczenia w sposób, o którym mowa w § 1a, organ podatkowy doręcza pisma za pokwitowaniem przez operatora wyznaczonego w ramach publicznej usługi hybrydowej, o której mowa w art. 2 pkt 7 ustawy z dnia 18 listopada 2020 r. o doręczeniach elektronicznych, albo pracowników urzędu obsługującego ten organ, funkcjonariuszy lub upoważnionych pracowników innego organu podatkowego lub przez organy lub osoby uprawnione na podstawie odrębnych przepisów. Wreszcie, w myśl art. 144 § 1c Ordynacji podatkowej, W przypadku braku możliwości doręczenia w sposób, o którym mowa w § 1a i § 1b pkt 1, organ podatkowy doręcza pisma przesyłką rejestrowaną, o której mowa w art. 3 pkt 23 ustawy z dnia 23 listopada 2012 r. - Prawo pocztowe, albo za pokwitowaniem przez pracowników urzędu obsługującego ten organ, funkcjonariuszy lub upoważnionych pracowników innego organu podatkowego lub przez organy lub osoby uprawnione na podstawie odrębnych przepisów.

Jak stanowi z kolei art. 144a § 1 Ordynacji podatkowej, w przypadku doręczenia na adres do doręczeń elektronicznych, pisma doręcza się na adres do doręczeń elektronicznych wpisany do bazy adresów elektronicznych, adres do doręczeń elektronicznych powiązany z kwalifikowaną usługą rejestrowanego doręczenia elektronicznego, za pomocą której wniesiono podanie, jeżeli adres do doręczeń elektronicznych nie został wpisany do bazy adresów elektronicznych.

Dalsze zasady doręczania dokumentów drogą elektroniczną uregulowane zostały w ustawie z dnia 18 listopada 2020 r. o doręczeniach elektronicznych (Dz.U. z 2026 r. poz. 3 t.j.) – dalej w skrócie zwanej u.d.e. Przepisy tej ustawy określają m.in. podmiot obowiązany do świadczenia publicznej usługi rejestrowanego doręczenia elektronicznego, reguły wystawiania dowodów otrzymania przesyłki nadanej na adres do doręczeń elektronicznych, chwilę doręczenia korespondencji przesłanej przy wykorzystaniu publicznej usługi rejestrowanego doręczenia elektronicznego czy reguły świadczenia usługi hybrydowej. Z kolei w Rozporządzeniu Prezesa Rady Ministrów z dnia 14 września 2011 r. w sprawie sporządzania i doręczania dokumentów elektronicznych oraz udostępniania formularzy, wzorów i kopii dokumentów elektronicznych (Dz.U. z 2018 r. poz. 180) – dalej zwanego Rozporządzeniem określono warunki organizacyjno-techniczne doręczania dokumentów elektronicznych, w tym reguły tworzenia elektronicznej skrzynki podawczej, formę urzędowego poświadczania odbioru dokumentów elektronicznych przez adresatów, sposób sporządzania i doręczania dokumentów elektronicznych, sposób udostępniania kopii dokumentów elektronicznych oraz warunki bezpieczeństwa udostępniania formularzy i wzorów dokumentów.

Należy mieć na uwadze, że interpretacja powyższych przepisów regulujących kwestie doręczeń elektronicznych, nie może jednak być dokonywana w oderwaniu od regulacji Ordynacji podatkowej określających sposoby prowadzenia i załatwiania spraw. W przekonaniu Sądu, mając także na względzie unormowania zawarte w u.d.e. i w Rozporządzeniu, sposób w jaki organ utrwala dokumentację sporządzaną w trakcie prowadzonego postepowania podatkowego, rzutuje na wybór metody doręczania.

Zgodnie z regulacją art. 126 § 1 Ordynacji podatkowej, wprowadzoną przez art. 84 pkt 20 u.d.e., sprawy podatkowe załatwiane są na piśmie utrwalonym w postaci papierowej lub elektronicznej, chyba że przepisy szczególne stanowią inaczej. Pisma utrwalone w postaci papierowej opatruje się podpisem własnoręcznym. Pisma utrwalone w postaci elektronicznej opatruje się kwalifikowanym podpisem elektronicznym, podpisem zaufanym albo podpisem osobistym lub kwalifikowaną pieczęcią elektroniczną organu podatkowego ze wskazaniem w treści pisma osoby opatrującej pismo pieczęcią.

Przepis art. 126 § 1 Ordynacji podatkowej pozostawia zatem do uznania organu podatkowego w jakiej formie, papierowej czy elektronicznej, utrwalić daną czynność urzędową postępowania. Oznacza to między innymi to, że gdy przepisy szczególne zastrzegają dla czynności formę pisemną, to organ może ją utrwalić na papierze lub elektronicznie, chyba że przepisy szczególne nakazują utrwalenie czynności tylko w jednej z tych dwóch postaci pisma (papierowej lub elektronicznej). Organ ma swobodę wyboru jednej z wyżej wskazanych form załatwienia sprawy administracyjnej, chyba że przepisy szczególne tę swobodę ograniczają.

Użyty w przepisie art. 126 § 1 Ordynacji podatkowej "lub" oznacza alternatywę łączną, więc ww. formy mogą wystąpić zarówno oddzielnie jak i łącznie. Na tej podstawie organy orzekające w sprawie mogły wybrać formę sporządzenia decyzji administracyjnej w postaci papierowej. W ocenie Sądu, taki wybór formy sporządzenia decyzji determinuje sposób jej doręczenia.

Jak wynika z przywołanego powyżej art. 144 § 1c pkt 1 i 2 Ordynacji podatkowej, w przypadku braku możliwości doręczenia w sposób, o którym mowa w § 1a i § 1b pkt 1, organ podatkowy doręcza pisma przesyłką rejestrowaną albo przez pracowników urzędu obsługującego ten organ, funkcjonariuszy lub upoważnionych pracowników innego organu podatkowego lub przez organy lub osoby uprawnione na podstawie odrębnych przepisów. Doręczenie na adres do doręczeń elektronicznych nie jest możliwe np. wtedy, gdy pismo zostało utrwalone na papierze. Wybierając formę papierową organ odwoławczy nie miał zatem możliwości doręczenia wydanego rozstrzygnięcia na adres elektroniczny. Za pomocą środków komunikacji elektronicznej można bowiem doręczyć tylko dokument utrwalony w formie elektronicznej (podobnie WSA w Poznaniu w wyroku z dnia 16 stycznia 2024 r., sygn. akt I SA/Po 799/23).

Uzasadnieniem dla takiej wykładni regulacji dotyczących doręczeń jest również to, że prawodawca nie określił wymogów, które muszą zostać spełnione, aby na adres do doręczeń elektronicznych dokonać doręczenia dokumentu uprzednio sporządzonego w formie papierowej i podpisanego własnoręcznie. W przepisach u.d.e. przewidziana została jedynie sytuacja odwrotna tj. przekształcenie dokumentu elektronicznego w postać dokumentu papierowego, podlegającego doręczeniu w ramach usługi hybrydowej (art. 46 u.d.e.). W przepisach wykonawczych określono również szczegółową regulację dotyczącą wymagań dla przygotowania przesyłki listowej i jej doręczania w ramach usługi hybrydowej (Rozporządzenie Ministra Aktywów Państwowych z dnia 9 sierpnia 2021 r. w sprawie realizacji publicznej usługi hybrydowej w obrocie krajowym, Dz.U. z 2021 r. poz. 1503).

Jeżeli zatem dokument stanowiący decyzję został sporządzony w formie pisemnej utrwalonej na papierze, to nie podlega on doręczeniu na adres do doręczeń elektronicznych nawet, jeżeli w sprawie działa profesjonalny pełnomocnik posługujący się takim adresem. Możliwym sposobem doręczenia takiej przesyłki jest jeden z tych, który został określony w art. 144 § 1c pkt 1 i 2 Ordynacji podatkowej. Tym samym sformułowany przez stronę wniosek o odrzucenie skargi z uwagi na doręczanie decyzji nieskutkujące jej wejściem do obrotu prawnego, nie zasługiwał na uwzględnienie.

W ocenie Sądu organ podatkowy nie uchybił również treści art. 153 p.p.s.a. Należy w szczególności podkreślić, że postanowienie WSA w Gdańsku z 3 grudnia 2025 r. wydane w sprawie I SA/Gd 748/25, nie zawierało wytycznych kierowanych do organu co do sposobu doręczenia decyzji. Faktem jest, że w treści uzasadnienia przywołany został art. 144 § 5 Ordynacji podatkowej wskazujący, że doręczanie pism profesjonalnym pełnomocnikom powinno mieć miejsce za pomocą środków komunikacji elektronicznej. Przepis ten został jednak przytoczony w innym kontekście, niż interpretuje to strona skarżąca. Lektura treści uzasadnienia tego postanowienia wskazuje bowiem, że Sąd nie zobowiązywał organu do doręczenia decyzji na adres do doręczeń elektronicznych pełnomocnika lecz wskazywał, że fakt doręczenia w sprawie decyzji niewłaściwej osobie tj. tej, która przed organem podatkowym nie reprezentowała już strony jako pełnomocnik, skutkował uznaniem doręczania za wadliwe. U podstaw stwierdzonej przez Sąd wadliwości nie leżało natomiast uznanie, że o nieprawidłowości doręczenia zadecydowało doręczenie jej z pominięciem adresu elektronicznego pełnomocnika.

Sąd nie zgadza się również z formułowaną przez stronę tezą o wydaniu decyzji przez Kolegium po upływie terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Należy mieć na uwadze, że toczące się postępowanie było konsekwencją złożenia przez Spółkę wniosku z dnia 20 grudnia 2023 r. o stwierdzenie nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2020 rok, a wniosek ten został złożony przed upływem terminu przedawnienia.

Wprawdzie decyzja organu odwoławczego została doręczona już po upływie terminu przedawnienia, jednak wobec skutecznego złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty (przed upływem terminu przedawnienia), organ nadal był uprawniony do orzekania w tym zakresie. Zgodnie bowiem z art. 79 § 3 Ordynacji podatkowej decyzję w sprawie stwierdzenia nadpłaty na wniosek złożony przed upływem terminu przedawnienia można wydać także po upływie tego terminu.

Zatem nie budzi wątpliwości, że w przypadku złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty przed upływem terminu przedawnienia zobowiązania, dopuszczalne jest orzekanie przez organ podatkowy o wysokości nadpłaty, bądź odmowa jej stwierdzenia w całości lub w części, mimo późniejszego upływu terminu przedawnienia. Zauważyć przy tym trzeba, że aby można było stwierdzić czy faktycznie doszło do nadpłaty, czy nie, konieczne jest dokonanie przez organ porównania wartości podatku zapłaconego przez podatnika z wartością podatku, jaka w ocenie organu była należna w świetle przepisów prawa. Innymi słowy, aby organ mógł ustalić czy istnieje nadpłata, wymagane jest ustalenie, na potrzeby postępowania o stwierdzenie nadpłaty, właściwej wysokości zobowiązania podatkowego. Niedopuszczalne byłoby bowiem przyjęcie tezy, że jeżeli postępowanie o stwierdzenie nadpłaty toczy się już w warunkach przedawnienia zobowiązania podatkowego, to organ zobowiązany jest wydać rozstrzygnięcie zgodnie z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty oraz korektą deklaracji. Akceptacja takiego stanowiska prowadziłaby bowiem do całkowitego wypaczenia celu art. 79 § 3 Ordynacji podatkowej. Podkreślenia wymaga, że wprowadzenie takiej treści przepisu miało zapobiec sytuacji, w której organ podatkowy nie miałby faktycznej i prawnej możliwości reakcji na wnioski podatników o stwierdzenie nadpłaty (i zwrot podatku) złożone na krótko przed upływem terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, tzn. przeprowadzenia postępowania weryfikującego zadeklarowane do zwrotu wielkości. Przepis ten stanowi równocześnie gwarancję dla podatników, że wnioski o stwierdzenie nadpłaty (także o zwrot podatku - art. 76b § 1 Ordynacji podatkowej) złożone przed upływem terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego będą mogły być przez organ merytorycznie rozpatrzone. Przyjęcie więc koncepcji skarżącej, że upływ terminu przedawnienia uniemożliwia weryfikację wniosku o stwierdzenie nadpłaty i określenie - na potrzeby rozpatrzenia takiego wniosku - prawidłowej kwoty zobowiązania, nie znajduje oparcia w przepisach prawa regulujących kwestię nadpłaty i szczególnej sytuacji, uregulowanej w art. 79 Ordynacji podatkowej.

Pogląd, że także po upływie terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego organ ma prawo do ustalenia właściwej wysokości tego zobowiązania na potrzeby postępowania o stwierdzenie nadpłaty potwierdza również obecne orzecznictwo. Jak bowiem wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 15 marca 2017 r., II FSK 580/15 (CBOSA), "organ podatkowy w ramach postępowania w sprawie nadpłaty - jeżeli jego zdaniem zasadność wysokości nadpłaty budzi wątpliwości - jest uprawniony do wypowiedzenia się co do wysokości zobowiązania podatkowego. Niemożność przeprowadzenia postępowania podatkowego (wymiarowego) nie czyni bezzasadnym żądania podatnika w przedmiocie nadpłaty". Tym samym, fakt przedawnienia zobowiązania podatkowego nie zwalnia organu od zbadania zasadności wniosku o stwierdzenie nadpłaty i podjęcia wszelkich koniecznych czynności. Przypomnieć należy, iż przedmiotem postępowania o stwierdzenie nadpłaty jest ustalenie właściwej wysokości zobowiązania podatkowego. Podobnie wypowiedział się Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w wyroku z dnia 6 lipca 2018 r., I SA/Sz 300/18, a pogląd ten został zaakceptowany przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 8 stycznia 2021 r., w sprawie II FSK 3590/18 (CBOSA).

Przechodząc do analizy przyczyn, które zadecydowały o uchyleniu zaskarżonej decyzji należy rozpocząć od wskazania, że zgodnie z art. 127 Ordynacji podatkowej postępowanie podatkowe jest dwuinstancyjne. Wynikająca z tego przepisu zasada dwuinstancyjności postępowania podatkowego polega na prawie strony postępowania do dwukrotnego rozpoznania i rozstrzygnięcia sprawy. Oznacza to dwukrotne prowadzenie postępowania wyjaśniającego (zarówno przez organ pierwszej, jak i - w wyniku złożenia przez stronę odwołania - organ drugiej instancji). Postępowanie odwoławcze nie polega zatem jedynie na kontroli i weryfikacji zaskarżonej decyzji, lecz na ponownym rozpatrzeniu sprawy podatkowej. Po skutecznym złożeniu przez stronę odwołania sprawę podatkową, w granicach jej podmiotowego i przedmiotowego rozstrzygnięcia, rozpatruje ponownie organ odwoławczy. Postępowanie odwoławcze jest zatem kontynuacją postępowania podatkowego, które toczyło się przed organem pierwszej instancji.

Postępowanie odwoławcze organ drugiej instancji kończy wydaniem decyzji, której niezbędnymi elementami są m.in. rozstrzygnięcie oraz uzasadnienie faktyczne i prawne (art. 210 § 1 pkt 5 i 6 Ordynacji podatkowej). Stosownie do treści art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej uzasadnienie faktyczne decyzji zawiera w szczególności wskazanie faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, którym organ dał wiarę, oraz przyczyn, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności, uzasadnienie prawne zaś zawiera wyjaśnienie podstawy prawnej decyzji z przytoczeniem przepisów prawa. Tego rodzaju wymogi formalne stawiane uzasadnieniu decyzji mają na celu realizację również innej ogólnej zasady postępowania podatkowego, a mianowicie wyrażonej w art. 124 Ordynacji podatkowej zasady przekonywania. Zgodnie z tym ostatnim przepisem organy podatkowe powinny wyjaśniać stronom zasadność przesłanek, którymi kierują się przy załatwianiu sprawy, aby w miarę możliwości doprowadzić do wykonania przez strony decyzji bez zastosowania środków przymusu.

Zasada informowania o motywach rozstrzygnięcia organu i przekonywania o zasadności tego rozstrzygnięcia, wynikająca z art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej, oznacza, że uzasadnienie decyzji powinno wyczerpująco informować stronę o motywach, którymi kierował się organ załatwiając sprawę, odzwierciedlać tok rozumowania organu, a w szczególności powinno zawierać ocenę zebranego w postępowaniu materiału dowodowego, dokonaną przez organ wykładnię zastosowanych przepisów oraz ocenę przyjętego stanu faktycznego w świetle obowiązującego prawa.

Powyższe wymogi należy traktować nie tylko, jako postulat ustawodawcy wobec organów orzekających w sprawie, ale jako przesłanki oceny ich działania, co oznacza, że naruszenie opisanych zasad może stanowić wystarczającą podstawę do uchylenia aktu administracyjnego. Strona postępowania, aby móc działać w zaufaniu do organu musi znać przesłanki, jakimi kierował się organ wydając swoje rozstrzygnięcie. Brak prawidłowego uzasadnienia eliminuje możliwość efektywnego podważenia rozstrzygnięcia przez podatnika. Prawidłowe uzasadnienie decyzji stanowi też jeden z warunków sine qua non skutecznej kontroli decyzji administracyjnych przez sąd administracyjny. Pozwala, bowiem na dokonanie oceny czy decyzja nie została wydana z naruszeniem przepisów prawa.

W ocenie Sądu, stopień ogólnikowości uzasadnienia zaskarżonej decyzji uniemożliwia zapoznanie się z jakąkolwiek argumentacją Kolegium czy powodami, dla których utrzymało ono w mocy decyzję organu pierwszej instancji. Zaskarżona decyzja jest w istocie skróconym referatem tego, co uczyniono w postępowaniu przed organem pierwszej instancji. Kolegium wskazuje w szczególności, że w sprawie zaistniała konieczność skorzystania z wiedzy specjalistycznej biegłego, która miała stanowić podstawę do rozstrzygnięcia o charakterze budowlanym spornych obiektów. Organ relacjonuje również w ogólnej formie, że w sprawie zgromadzono obszerny materiał dowodowy, dokonano szczegółowego ustalenia charakteru technicznego obiektów budowlanych należących do Spółki, oraz że przeprowadzono oględziny stanowiące podstawę do sporządzenia dwóch opinii biegłych. Organ odwoławczy nadmienia również, że toczyło się już postępowanie podatkowe za 2016 rok, w którym szczegółowo analizowano kwestię opodatkowania należących do podatnika elementów sieci elektroenergetycznej. Ostatecznie po wskazaniu, jakiemu celowi służyło sporządzenie opinii biegłych i jakie miały one znaczenie dla sprawy, Kolegium podało jaka była łączna podstawa opodatkowania obiektów spełniających kryteria pozwalające na zakwalifikowanie ich do pojęcia budowli, jaka była wysokość podatku od nieruchomości oraz zestawiło wysokość należnego podatku z podatkiem uiszczonym stwierdzając przy tym, że nadpłata nie wystąpiła.

Zaskarżona decyzja jest w istocie ogólnikowym potwierdzeniem tego, że organ pierwszej instancji prawidłowo rozstrzygnął sprawę natomiast z treści zaskarżonego aktu nie sposób dowiedzieć się, jakie jest stanowisko własne Kolegium w tej sprawie. Z zaskarżonej decyzji nie wynika w sposób szczegółowy, dlaczego organ uznał, że kable zainstalowane w kanalizacji kablowej stanowiły w 2020 roku przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości. Szczególnego podkreślenia wymaga to, że organ odwoławczy nie przywołał w treści decyzji tych przepisów prawa materialnego, które pozwalały dojść organowi do wniosku, że sporne kable należało zakwalifikować do pojęcia budowli w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. Wyjaśnieniem tego nie jest bowiem wskazanie przez Kolegium na łączną wysokość postawy opodatkowania obiektów spełniających kryteria budowli, należących do Spółki i położnych na terenie Gminy Wicko. W żadnym fragmencie swojego uzasadnienia organ odwoławczy nie wskazał też, jaka jest wykładnia norm prawnych obowiązujących w zakresie ustalenia podstawy opodatkowania podatkiem od nieruchomości za 2020 rok i z jakich powodów, do ustalonego w sprawie stanu faktycznego, należało zastosować takie a nie inne przepisy prawa.

W ocenie Sądu organ nie może w sposób kategoryczny stwierdzić brak nadpłaty, jeżeli nie wyjaśni podatnikowi, że z uwagi na konkretne regulacje prawne obowiązujące w danym roku podatkowym, które znajdowały zastosowanie do ustalonego stanu faktycznego, istniały podstawy do opodatkowania określonego przedmiotu podatkiem od nieruchomości. W niniejszej sprawie istniała zatem konieczność wyjaśnienia podatnikowi tego, jakie przepisy i jak interpretowane przez organ odwoławczy, nie dawały podstaw do stwierdzenia, że kable umieszczone w kanalizacji kablowej są wyłączone spod opodatkowania podatkiem od nieruchomości. Takiego wyjaśnienia spornego w sprawie zagadnienia zaskarżona decyzji w ogóle nie zawiera co czyni niemożliwym poznanie toku rozumowania organu oraz skontrolowanie prawidłowości rozstrzygnięcia.

Zgodnie z ukształtowaną linią orzecznictwa, jeżeli uzasadnienie decyzji ostatecznej jest wadliwe w ten sposób i z tego powodu, że nie spełnia celów i przesłanek art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej sąd administracyjny nie jest uprawniony ani też zobowiązany do tego, aby w uzasadnieniu wydanego wyroku uzasadnić rozstrzygnięcie sprawy za organ.

Sąd administracyjny nie może kontrolować tego, czego w zaskarżonym akcie nie ma, ani też uzupełniać dostrzeżonych braków tych aktów. Prowadziłoby to do niedopuszczalnego wkraczania w sferę "administrowania" zastrzeżoną do wyłącznej kompetencji organów administracyjnych.

Dokonując kontroli zaskarżonej decyzji w tak zakreślonych ramach prawnych, Sąd stwierdza, że narusza ona powołane wyżej przepisy postępowania i to w stopniu, który mógłby mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Uzasadnienie zaskarżonej decyzji nie spełnia standardów zakreślonych przepisem art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 Ordynacji podatkowej, powodując konieczność wyeliminowania tej decyzji z obrotu prawnego.

Rozpatrując sprawę w postępowaniu odwoławczym, Kolegium powinno zatem wskazać własne stanowisko w sprawie, nie ograniczając się jedynie do ogólnikowego potwierdzenia prawidłowości ustaleń poczynionych przez organ pierwszej instancji czy też udzielenia odpowiedzi na zarzuty strony podnoszone w odwołaniu od decyzji Wójta. Obowiązkiem organu jest także wskazanie konkretnych przepisów prawa, które zadecydowały o uznaniu przez Kolegium, że sporne kable należało uznać za podlegające opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Organ powinien nie tylko wskazać na unormowania znajdujące zastosowanie w stanie prawnym obowiązującym w 2020 roku, ale także zawrzeć w decyzji wyjaśnienie tego, jak należy interpretować te normy prawne. Dopiero uzupełnienie decyzji o te kluczowe elementy, których zamieszczenie jest obowiązkiem organu, będzie stanowiło o formalnie poprawnym sporządzeniu decyzji, zgodnie z wymogami o jakich mowa w art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej. Brak w decyzji wskazania odpowiednich przepisów prawa, brak wyjaśnienia podstawy prawnej rozstrzygnięcia, nie daje stronie możliwości zapoznania się ze stanowiskiem organu podatkowego i ewentualnym przekonaniem się o jego trafności, a sądowi administracyjnemu możliwości skontrolowania prawidłowości działania organu.

Sąd na obecnym etapie postępowania nie jest władny ustosunkować się do formułowanych przez stronę zarzutów naruszenia prawa materialnego, albowiem zaskarżona decyzja nie zawiera żadnej argumentacji prawnej i wyjaśnienia przepisów u.p.o.l., które miały zastosowanie i legły u podstaw stwierdzenia, że kable zainstalowane w kanalizacji kablowej stanowiły przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości za 2020 rok.

Przy ponownym rozpatrywaniu sprawy organ odwoławczy uwzględni stanowisko zaprezentowane przez Sąd w niniejszym uzasadnieniu.

Mając powyższe na uwadze Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. uchylił decyzję Kolegium. O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 200 i art. 205 § 4 i art. 206 p.p.s.a. Na koszty te składają się uiszczony w sprawie wpis w wysokości 4.386 zł, opłata od pełnomocnictwa – 17 zł oraz wynagrodzenie pełnomocnika w kwocie 2.700 zł, ustalone na podstawie § 2 ust. 1 pkt 1 lit g Rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 16 sierpnia 2018 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi w zw. z art. 206 p.p.s.a.

Ustalając wynagrodzenie pełnomocnika Sąd miał na uwadze, że miarkowanie kosztów zastępstwa procesowego jest w niniejszej sprawie uzasadnione, albowiem pełnomocnik strony skarżącej wniósł do tutejszego Sądu kilka skarg w sprawach tożsamych, co do okoliczności faktycznych i prawnych. Sąd zważył, że każda z nich z osobna wymagała w tej sytuacji mniejszego nakładu pracy, na co wskazuje tożsama treść argumentacji przedstawionej we wniesionych środkach zaskarżenia, w których odnoszono się do kwestii opodatkowania podatkiem od nieruchomości w kolejnych latach podatkowych. W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego podkreśla się, że wywiedzenie skarg i reprezentowanie strony w sprawach o tożsamym stanie faktycznym oraz objętych jednolitą regulacją prawną uzasadnia miarkowanie wynagrodzenia pełnomocnika czyli dostosowanie tego wynagrodzenia do stopnia zindywidualizowania sprawy i koniecznego nakładu pracy (zob. w tej materii postanowienia NSA: z dnia 7 czerwca 2016 r., sygn. akt I OZ 544/16; z dnia 1 lipca 2016 r., sygn. akt II GZ 668/16 oraz z dnia 25 stycznia 2019 r., sygn. akt I GZ 502/18).

jeszcze 4677 słów

Przeczytaj pełną treść uzasadnienia

Widzisz ~30% uzasadnienia. Zaloguj się lub załóż konto, aby przeczytać całość.

Zaloguj się Wypróbuj za darmo

Szukasz podobnych spraw?

QuickMap AI przeszukuje 2,87 mln dokumentów podatkowych i zwraca dopasowane orzeczenia z analizą linii orzeczniczej.

Wypróbuj za darmo